Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée le 23 février 2018, et un mémoire enregistré le 16 juillet 2018, la SCI Iminvest, représentée par Me A..., demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Marseille du 22 décembre 2017 ;
2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des années 2009 et 2010 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- la motivation des rappels issus du contrôle est inexacte, en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
- l'administration aurait dû requalifier l'activité exercée en marchand de biens, ce qui aurait modifié les conséquences du contrôle au regard du délai maximal d'intervention sur place de trois mois, du régime de la TVA déductible ainsi que de la mise en oeuvre du droit de compensation ;
- les dépôts de garantie ne lui étaient pas nécessairement définitivement acquis ; ils ne présentent pas le caractère de frais accessoires lorsqu'ils servent à compenser un retard ou un impayé de loyer ;
- s'agissant des recettes non justifiées, l'administration aurait dû faire les recherches qui s'imposent pour obtenir les justificatifs qu'elle n'a pu obtenir de la banque ; il ne s'agit pas de recettes en lien avec son activité ;
- elle est fondée à se prévaloir de la doctrine BOI-BIC-CHAMP-20-10-10 n° 30 à 70 publiée le 4 janvier 2017 qui fixe les critères de l'activité de marchands de biens.
Par un mémoire en défense, enregistré le 27 juin 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par la SCI Iminvest ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme D...,
- et les conclusions de M. Ouillon, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La SCI Iminvest, qui a déclaré exercer l'activité de gestion de patrimoine immobilier et a opté pour la taxe sur la valeur ajoutée pour cette activité, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices 2008 à 2010. A la suite de ce contrôle, l'administration a notamment notifié à la SCI Iminvest une proposition de rectification établie le 3 août 2012 en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée et les revenus fonciers des exercices 2009 et 2010 en suivant la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales. En application de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales, l'administration fiscale a soumis d'office au tribunal administratif de Marseille la réclamation de la SCI Iminvest tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de ces années. La SCI Iminvest fait appel du jugement par lequel ce tribunal a rejeté sa demande en décharge.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.
3. La SCI Iminvest soutient que la proposition de rectification du 3 août 2012 était insuffisamment motivée en raison d'erreurs sur la nature de son activité et sur le régime de TVA applicable. Il résulte toutefois de ce qui a été dit au point 2 que la circonstance que les motifs opposés par l'administration fiscale seraient erronés est sans incidence sur la régularité de la proposition de rectification laquelle comporte en l'espèce toutes les informations nécessaires tenant à la nature des impôts concernés, aux années d'imposition en cause, au montant des rectifications envisagées ainsi qu'aux textes applicables et aux éléments de fait et de droit qui ont conduit à proposer cette rectification, la mettant en mesure de présenter ses observations sur les motifs retenus par le service vérificateur.
4. En second lieu, aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts (...) ".
5. La durée de la vérification sur place ayant excédé trois mois, la SCI requérante, qui fait valoir qu'elle exerçait en réalité une activité commerciale en se prévalant du nombre des transactions conduites pendant plusieurs années et de la circonstance que M. B..., associé de la SCI, exerçait une activité de marchand de biens, soutient que les impositions supplémentaires qui en procèdent sont pour ce motif entachées de nullité. L'administration fait valoir sans être contredite que l'objet social de la SCI Iminvest tel qu'il résulte de ses statuts comporte : " dans la limite d'opérations de caractère strictement civil et à l'exclusion de toutes opérations de caractère commercial, la propriété, la gestion, l'administration et l'exploitation par bail ou autrement d'immeubles. Et généralement, toutes opérations financières, mobilières ou immobilières pouvant se rattacher directement ou indirectement à son objet, pourvu qu'elles ne modifient pas le caractère civil de la société. Pour la réalisation de cet objet, la gérance peut effectuer toutes opérations non susceptibles de porter atteinte à la nature civile de l'activité sociale et notamment la société pourra revendre une partie de son patrimoine en vue d'améliorer globalement celui-ci, soit en valeur soit en qualité (...) ". L'administration fait également valoir sans être davantage contredite que la déclaration de constitution de la SCI Iminvest du 25 mai 1994 mentionne que l'activité principale est la gestion de patrimoine. Au titre des exercices vérifiés, la société a souscrit des déclarations de revenus fonciers pour la location de locaux nus et a opté pour la TVA au titre de chacun des immeubles acquis dans lesquels des locaux nus étaient loués pour les besoins de son activité. Il ne résulte pas de l'instruction que la SCI Iminvest aurait porté à la connaissance de l'administration fiscale les éléments qu'elle rattache à une activité de marchand de biens. L'administration était dès lors en droit de prendre en compte la situation apparente ainsi créée par le contribuable pour apprécier son droit au bénéfice de la garantie instituée par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales. Par suite, la SCI Iminvest n'est pas fondée à se prévaloir du délai de trois mois prévu par ces dispositions.
6. Enfin, la SCI Iminvest ne peut utilement invoquer l'instruction du 4 janvier 2017, référencée BOI-BIC-CHAMP-20-10-10-20170104, dès lors que ladite instruction est postérieure aux années d'imposition en litige.
Sur le bien-fondé des impositions :
7. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel / (...) ". Aux termes de l'article 266 de ce code : " 1. La base d'imposition est constituée : / a) Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations (...) ". Aux termes de l'article 267 dudit code : " I Sont à comprendre dans la base d'imposition : (...) 2° Les frais accessoires aux livraisons de biens ou prestations de services tels que commissions, intérêts, frais d'emballage, de transport et d'assurance demandés aux clients. ". Aux termes de l'article 269 du même code : " 1 Le fait générateur de la taxe se produit : / a) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué ; (...) / 2. La taxe est exigible : (...) / c) Pour les prestations de services, (...) lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits (...) ". Enfin aux termes de l'article 260 du code général des impôts : " Peuvent sur leur demande acquitter la taxe sur la valeur ajoutée : / (...) / 2° Les personnes qui donnent en location des locaux nus pour les besoins de l'activité d'un preneur assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée (...) ".
En ce qui concerne les dépôts de garantie :
8. La SCI Iminvest, qui a opté pour l'assujettissement des loyers perçus à la taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions du 2° de l'article 260 du code général des impôts, conteste l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des dépôts de garanties encaissés et non restitués aux locataires au double motif qu'il n'est pas établi que ces dépôts lui soient définitivement acquis et qu'ils ne présentent pas le caractère de frais accessoires passibles de la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'ils servent à compenser un retard ou un impayé de loyer. Toutefois, elle ne verse aucun élément permettant de justifier, alors que la SCI requérante est seule en mesure de le faire, que les sommes en litige ne lui sont pas acquises, alors qu'elle ne conteste pas que le délai légal encadrant leur remboursement était expiré, ni que ces sommes n'ont pas eu pour objet de la rémunérer d'une prestation consistant à les donner en location.
En ce qui concerne les encaissements bancaires :
9. Si la SCI Iminvest fait valoir que les sommes encaissées sur ses comptes bancaires sont sans lien avec son activité, elle ne produit aucune pièce de nature à établir la réalité de ses allégations.
10. Il résulte de ce qui précède que la SCI Iminvest n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.
D É C I D E :
Article 1er : La requête de la SCI Iminvest est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI Iminvest et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.
Délibéré après l'audience du 7 novembre 2019, où siégeaient :
- Mme C..., présidente,
- Mme E..., présidente assesseure,
- Mme D..., premier conseiller.
Lu en audience publique, le 21 novembre 2019.
N° 18MA00843 5