Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée le 7 décembre 2015, M. et Mme A..., représentés par Me B..., demandent à la Cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Montpellier du 12 octobre 2015 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 200 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- l'administration ne pouvait, sans méconnaître les articles L. 53 et L. 57 du livre des procédures fiscales et sans commettre de détournement de procédure, leur adresser directement une proposition de rectification sans préalablement notifier aux sociétés en participation dont ils étaient membres et qui ont réalisé les investissements, une proposition de rectification ;
- le bénéfice de la réduction fiscale prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts n'est pas subordonné, s'agissant de l'achat de panneaux photovoltaïques, à leur mise en service ou à l'obtention d'une certification du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité ;
- une centrale photovoltaïque peut produire de l'électricité même si elle n'est pas raccordée au réseau électrique ;
- leurs investissements n'ont pas été raccordés au réseau électrique à la suite d'un moratoire institué par le décret n° 2010-1510 du 9 décembre 2010 sur le traitement des demandes de raccordement ;
- ils sont fondés à se prévaloir d'une réponse ministérielle du 26 novembre 2013 selon laquelle la condition de raccordement au réseau n'est pas exigée ;
Par un mémoire en défense enregistré le 22 avril 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme A... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 ;
- le décret n° 2010-1510 du 9 décembre 2010 suspendant l'obligation d'achat de l'électricité produite par certaines installations utilisant l'énergie radiative du soleil ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Le président de la Cour a désigné Mme Evelyne Paix, président assesseur, pour présider la formation de jugement en cas d'absence ou d'empêchement de M. Bédier, président de la 3ème chambre, en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Ouillon,
- et les conclusions de M. Maury, rapporteur public.
1. Considérant que M. et Mme A... relèvent appel du jugement du 12 octobre 2015 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 à raison de la remise en cause de la réduction d'impôt, prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts, qu'ils avaient pratiquée au titre d'investissements productifs réalisés par différentes sociétés en participation, dont ils étaient membres, ayant pour objet d'acquérir des équipements photovoltaïques en Guadeloupe ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales : " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même. (...) " et qu'aux termes de l'article L. 57 du même livre : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ;
3. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des termes de la proposition de rectification adressée à M. et Mme A..., que les suppléments d'impôt sur le revenu mis à leur charge au titre de l'année 2010 résultent exclusivement de la remise en cause, à la suite du contrôle sur pièces de leur dossier fiscal, de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts dont ils ont entendu bénéficier à raison d'investissements productifs réalisés outre-mer ; que ce supplément d'impôt sur le revenu ne procède pas du rehaussement des résultats des sociétés en participation, propriétaires des investissements en cause, dont M. et Mme A... étaient membres ; qu'aucune disposition législative ou règlementaire ne faisait obligation à l'administration d'adresser, préalablement à l'envoi de la proposition de rectification aux intéressés, à chacune de ces sociétés en participation une proposition de rectification, en l'absence de rectification de leur résultat ; que, par ailleurs, les requérants ont bénéficié des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire ; qu'en particulier, en leur adressant une proposition de rectification motivée, mentionnant les informations qu'elle a obtenues dans le cadre de son droit de communication ainsi que les raisons justifiant les rectifications envisagées, l'administration a mis M. et Mme A... en mesure de contester ces rectifications en apportant tous les éléments justificatifs qui leur paraissaient utiles ; que, par suite, M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que l'administration fiscale a méconnu les dispositions des articles L. 53 et L. 57 du livre des procédures fiscales ni qu'elle aurait commis un détournement de procédure, à défaut d'avoir adressé une proposition de rectification à chaque société en participation dont ils étaient membres ;
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
4. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'imposition en litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. / (...) / La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 K de l'annexe II à ce code, dans sa rédaction alors en vigueur : " Les investissements productifs neufs réalisés dans les départements d'outre-mer (...) qui ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts sont les acquisitions ou créations d'immobilisations corporelles, neuves et amortissables, affectées aux activités relevant des secteurs éligibles en vertu des dispositions du I de cet article " et qu'aux termes de l'article 95 Q de la même annexe, dans sa rédaction alors en vigueur : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée, sous réserve des dispositions de la deuxième phrase du vingtième alinéa du I du même article, au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) " ;
5. Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer ; que, dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus ; que s'agissant de l'acquisition de centrales photovoltaïques données en location à des sociétés en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir est celle du raccordement des installations au réseau public d'électricité, dès lors que les centrales photovoltaïques, dont la production d'électricité a vocation à être vendue par les sociétés exploitantes, ne peuvent être effectivement exploitées et, par suite, productives de revenus qu'à compter de cette date ;
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction, ainsi que l'a indiqué l'administration dans la proposition de rectification adressée à M. et Mme A..., que les centrales photovoltaïques acquises par les sociétés dont les intéressés étaient membres, ne pouvaient pas être effectivement exploitées au 31 décembre 2010, dès lors qu'elles n'étaient pas raccordées au réseau public d'électricité ; qu'en opposant un tel motif, alors qu'il n'est pas contesté que l'électricité ainsi produite n'avait pas vocation à être consommée et stockée par les sociétés exploitantes, l'administration n'a pas ajouté de critères aux conditions fixées par la loi fiscale applicable aux années en litige mais s'est bornée à mettre en oeuvre les conditions légales auxquelles les investissements réalisés outre-mer sont soumis pour pouvoir être regardés comme étant réalisés au sens des dispositions du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts ; que les requérants ne sauraient utilement soutenir que les installations photovoltaïques sont susceptibles de fonctionner de manière autonome sans raccordement au réseau public d'électricité dès lors que, comme indiqué au point 5, les centrales photovoltaïques destinées à la revente d'électricité auprès d'Electricité de France ne peuvent être effectivement exploitées sans être intégrées dans une installation et raccordées à ce réseau ; que, compte tenu des conditions auxquelles est subordonné le bénéfice de la réduction d'impôt, la circonstance, à la supposer établie, qu'Electricité de France, à la suite de l'entrée en vigueur du décret susvisé du 9 décembre 2010, aurait suspendu temporairement l'examen des demandes de raccordement des centrales photovoltaïques au réseau public d'électricité, est sans incidence sur le bien-fondé du motif de la reprise de cette réduction ; que M. et Mme A... ne sont pas davantage fondés à invoquer les dispositions de l'article 21 de la loi du 29 décembre 2013 de finances pour 2014, modifiant le vingtième alinéa de l'article 199 undecies B du code général des impôts dont l'entrée en vigueur est postérieure à l'année d'imposition en litige ; que, dans ces conditions, les installations photovoltaïques en cause ne pouvant ni être effectivement exploitées ni être productives de revenus au 31 décembre 2010, l'administration a pu à bon droit remettre en cause la réduction d'impôt à laquelle prétendent les requérants ;
7. Considérant, en second lieu, que M. et Mme A... ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle faite à M. C..., député, du 26 novembre 2013 qui est postérieure tant à l'établissement de l'imposition primitive qu'au terme du délai légal de déclaration des revenus de l'année 2010 ;
8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
D É C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme A... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme D... A...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.
Délibéré après l'audience du 15 juin 2017, où siégeaient :
- Mme Paix, président-assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative,
- M. Haïli, premier conseiller,
- M. Ouillon, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 29 juin 2017.
N° 15MA04713 2