Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 18 mai 2015, M. et Mme B..., représentés par Me A..., demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Strasbourg ;
2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2008 et des majorations correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; les SEP dont ils sont associés ne sont pas nominativement mentionnées ; l'administration fiscale a fait un amalgame entre lesdites SEP et la SARL DTD ;
- en ne leur communiquant pas la proposition de rectification adressée à la société à responsabilité limitée Dom Tom Défiscalisation (SARL DTD), l'administration a manqué à son devoir de loyauté et méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;
- le caractère productif de l'investissement est une condition qui se rattache uniquement à la nature de l'investissement et qui est sans lien avec l'année au titre de laquelle la réduction d'impôt est acquise ;
- en exigeant que la centrale photovoltaïque soit raccordée et qu'un agrément du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité (CONSUEL) soit délivré, l'administration a ajouté des conditions à la loi ; la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts est acquise l'année où l'investissement productif est livré à l'entreprise.
Par un mémoire en défense, enregistré le 10 décembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête :
Il soutient que :
- la proposition de rectification est suffisamment motivée ; elle mentionne de façon claire et individualisée les motifs de fait et de droit fondant les redressements envisagés ;
- les rehaussements en cause reposent exclusivement sur l'attestation fournie par EDF à la suite de l'exercice du droit de communication par l'administration fiscale, qui a été communiquée aux contribuables ; l'administration fiscale n'avait pas à leur communiquer la proposition de rectification adressée à la SARL DTD ;
- pour ouvrir droit à la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts, les centrales photovoltaïques doivent être livrées, installées et en mesure d'être raccordées au réseau, ce qui suppose le dépôt d'un dossier complet de demande de raccordement auprès d'EDF et la certification par le CONSUEL de l'achèvement et de l'état de fonctionnement des installations avant le 31 décembre de l'année civile au titre de laquelle les investisseurs sollicitent le bénéfice de cette réduction d'impôt.
Vu :
- les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts ;
- le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Martinez,
- et les conclusions de M. Goujon-Fischer, rapporteur public.
1. Considérant que M.B..., associé de plusieurs sociétés en participation (SEP), a imputé sur le montant de son impôt sur le revenu au titre de l'année 2008, sur le fondement des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, une réduction d'impôt résultant d'investissements réalisés en Martinique par lesdites sociétés consistant en l'acquisition de centrales photovoltaïques installées sur les toits des habitations des particuliers et données en location à d'autres sociétés en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique ; que cette réduction d'impôt a été remise en cause par l'administration fiscale au motif qu'en l'absence de raccordement des installations au réseau électrique géré par la société Électricité de France (EDF) à la date du 31 décembre 2008, les investissements considérés n'étaient pas éligibles au bénéfice du régime de faveur et ne pouvaient en conséquence ouvrir droit à une réduction d'impôt au titre de cette année ; que M. et Mme B...relèvent appel du jugement n°1301102 du 24 mars 2015 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2008 ;
Sur les conclusions à fin de décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations ;
3. Considérant qu'après avoir présenté de façon détaillée et sans opérer de confusion entre les SEP dont ils sont associés et la SARL DTD, chargée de leur gestion, l'opération d'investissement à laquelle les intéressés ont souscrit à propos d'installations photovoltaïques, la proposition de rectification notifiée à M. et Mme B... précise de façon suffisante les règles de droit applicables, l'impôt concerné, les années d'imposition ainsi que les motifs de fait sur lesquels l'administration s'est fondée pour remettre en cause les réductions d'impôt accordées au titre de ces investissements ; que, dans ces conditions, alors que selon le schéma locatif proposé par la société DTD, les matériels acquis ne sont pas individualisés par les SEP et que les installations ne sont pas regroupés par programme d'investissement, la seule circonstance que la proposition de rectification ne mentionne pas expressément la dénomination sociale de chacune des nombreuses SEP, parties à cette opération globale d'investissement, n'a pas pu induire en erreur les contribuables sur la nature et le montant des redressements opérés par le service ni ne les a privés de la possibilité de présenter leurs observations, ce qu'ils ont d'ailleurs fait ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté ;
4. Considérant, en second lieu, que l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales dispose : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l' article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que cette obligation ne s'impose à l'administration que pour les seuls renseignements effectivement utilisés pour fonder les rectifications ;
5. Considérant qu'il résulte des termes de la proposition de rectification litigieuse que l'administration a exercé son droit de communication auprès des services douaniers et ceux d'EDF afin d'obtenir des informations sur les dates d'importation et de livraison des matériels, de dépôt de demandes de raccordement complètes au réseau électrique, de réception du certificat du comité national pour la sécurité des usagers de l'électricité et de mise en production effective des centrales photovoltaïques acquises par les sociétés dont M. B... est l'associé ; qu'il est constant que ces éléments d'information mentionnés dans la proposition de rectification, qui comportaient l'identité du tiers ayant communiqué à l'administration les renseignements considérés et étaient d'une précision suffisante, ont été portés à la connaissance des contribuables dès lors que les réponses et attestations d'EDF ainsi que les états établis par les services douaniers étaient annexés à la proposition de rectification ; qu'en outre, il ne résulte pas de l'instruction que pour établir les motifs et le montant des redressements contestés, l'administration aurait eu recours à d'autres éléments ni qu'elle aurait utilisé d'autres documents obtenus de tiers ; qu'ainsi, contrairement à ce qu'il est soutenu dans la requête, le service n'était pas tenu de communiquer aux contribuables la proposition de rectification notifiée à la SARL DTD dont il ne s'est pas servi ni même prévalu au cours de la procédure de rectification suivie à l'égard des requérants ; qu'il s'ensuit que l'administration s'est acquittée de ses obligations d'information au sens des dispositions précitées de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales tant en ce qui concerne la teneur que l'origine des renseignements utilisés ; que par suite, le moyen tiré de la violation des dispositions précitées de l'article L. 76 B et du " devoir de loyauté " de l'administration fiscale doit être écarté ;
En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :
6. Considérant qu'aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant (...) une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 / (...) La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) " ; qu'aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au même code, dans sa version applicable au litige : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts est la date à laquelle, du fait de sa livraison effective ou de sa création dans le département ou le territoire d'outre-mer, l'immobilisation, au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé, peut être effectivement exploitée et par suite être productive de revenus ; que le juge de l'impôt se prononce sur l'éligibilité des investissements qui lui sont soumis à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts au regard des éléments apportés par l'une et l'autre partie ;
7. Considérant, en premier lieu, que des panneaux photovoltaïques ne peuvent être effectivement exploités sans être intégrés dans une installation et raccordés au réseau électrique ; que par suite, en relevant l'absence au 31 décembre 2008 d'attestation de conformité et d'une demande de raccordement au réseau électrique, l'administration n'ajoute pas aux conditions fixées par la loi fiscale mais se borne à mettre en oeuvre les conditions légales auxquelles les investissements réalisés par les sociétés en participation dont M. B...est l'associé sont soumis pour pouvoir être regardés comme étant réalisés au sens des dispositions du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts ;
8. Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction, et notamment des renseignements obtenus auprès de la société EDF, qu'aucune des centrales photovoltaïques au titre de laquelle a été pratiquée la réduction d'impôt litigieuse n'avait fait l'objet d'un raccordement au réseau électrique ; que l'administration a pu sans méconnaître le principe de loyauté de la preuve légalement opposer aux contribuables les informations contenues dans les attestations susmentionnées et obtenues régulièrement, ainsi qu'il a été dit plus haut, dans le cadre du droit de communication ; que pour leur part, M. et Mme B...n'apportent aucun élément de nature à infirmer le constat sur lequel s'est fondée l'administration ; que, dans ces conditions, les installations photovoltaïques en cause ne pouvant ni être effectivement exploitées ni être productives de revenus à la date du 31 décembre 2008, l'administration a pu à bon droit estimer que les investissements déclarés par les requérants ne pouvaient être regardés comme ayant été effectivement réalisés au cours de l'année 2008 et remettre en cause la réduction d'impôt au titre de cette année ;
9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
10. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui, dans la présente instance, n'est pas la partie perdante, la somme que M. et Mme B... demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
D É C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C...B...et au ministre des finances et des comptes publics.
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N°15NC00979