Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 9 juin 2016, M.C..., représenté par Me B..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Strasbourg du 30 mars 2016 en tant qu'il n'a pas fait droit à l'intégralité de sa demande ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités correspondantes qui lui ont été assignées au titre des années 2006 et 2008 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
Il soutient que :
- il a été privé de son droit à un débat oral et contradictoire, dès lors que l'entretien clôturant la procédure et au cours duquel il devait présenter les documents sollicités par l'administration, n'a pas eu lieu ;
- c'est à tort que l'administration a considéré qu'il avait la qualité de marchand de biens, dès lors que les biens immobiliers cédés n'ont pas été initialement acquis en vue de leur revente, mais dans le cadre de la gestion de son patrimoine privé ;
- le jugement du tribunal doit être confirmé s'agissant de la réduction de la base d'imposition afférente au rehaussement dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 2007 ;
- il n'y avait pas lieu de lui faire application des intérêts de retard prévus par l'article 1727 du code général des impôts, ni de la majoration de 80 % prévue par l'article 1728 du même code, dès lors qu'il ne peut être regardé comme ayant exercé une activité occulte.
Par un mémoire en défense, enregistré le 13 septembre 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. C...ne sont pas fondés.
Vu :
- les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Didiot,
- et les conclusions de Mme Peton, rapporteur public.
1. Considérant que M. A...C...a fait l'objet d'un examen de situation fiscale personnelle au titre des années 2006 à 2008 ; que ce contrôle a révélé des incohérences entre, d'une part, ses revenus déclarés et, d'autre part, sa situation patrimoniale, la situation de sa trésorerie et les éléments de son train de vie, compte tenu de l'absence de déclaration d'une activité salariée ; que l'administration, après avoir estimé que M. C...exerçait une activité occulte de marchand de biens, a évalué d'office ses bénéfices des années 2003 à 2008 en application des articles L. 169, L. 65 et L. 73 du livre des procédures fiscales et, dans une proposition de rectification du 9 mars 2010, a rappelé les droits correspondants au titre de l'impôt sur le revenu des années 2006 et 2008 ; que M. C...relève appel du jugement du 30 mars 2016 en tant que le tribunal administratif de Strasbourg n'a pas fait droit à l'intégralité de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités correspondantes qui lui ont été assignées au titre des années 2006 et 2008 ;
Sur les conclusions à fin de décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. (...) Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. (...) La période mentionnée au troisième alinéa est portée à deux ans en cas de découverte, en cours de contrôle, d'une activité occulte. Il en est de même lorsque, dans le délai initial d'un an, les articles L. 82 C ou L. 101 ont été mis en oeuvre. " ;
3. Considérant que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la proposition de rectification qui, selon l'article L. 48, marque l'achèvement de cet examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir ; que cette exigence est également rappelée par les dispositions de la charte du contribuable vérifiée, qui doit être remise au contribuable avant l'engagement de l'examen contradictoire de l'ensemble de sa situation personnelle prévu par l'article L. 12 du même livre, et est rendue opposable à l'administration par l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ;
4. Considérant que M. C...soutient qu'il a été privé de son droit à un débat oral et contradictoire dès lors que l'entretien clôturant la procédure, prévu au 3 mars 2010 et au cours duquel il devait remettre les documents dont la production lui avait été demandée par l'administration par courrier du 19 février 2010, n'a pas eu lieu ;
5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. C... a été reçu en entretien les 7 avril 2009, 17 août 2009, 17 septembre 2009, 14 octobre 2009 et 16 février 2010, ainsi que cela ressort notamment des comptes rendus dits " points d'étapes " établis les 1er septembre 2009, 14 janvier 2010 et 19 février 2010 ; que dès le mois d'avril 2009, l'intéressé a été informé de ce que l'administration envisageait de retenir à son encontre la qualité de marchand de bien occulte, de sorte qu'il lui a été loisible pendant plus d'un an de produire tout justificatif à l'appui de ses achats de biens immobiliers et des charges foncières alléguées, dès lors que le principe de la prise en compte de telles factures avait été admis par la vérificatrice ; que le dernier entretien de synthèse n'est pas obligatoire ; qu'ainsi et alors même que l'administration se serait crue à tort tenue de rejeter la demande de report sollicitée par le contribuable au sujet du sixième entretien prévu le 3 mars 2010, celui-ci ne peut être regardé comme ayant été privé de la garantie du débat oral et contradictoire attachée à la procédure dont il a fait l'objet ;
En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :
6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 65 du livre des procédures fiscales : " Dans les cas limitativement énumérés à la présente section, les revenus ou bénéfices imposables des contribuables et les éléments servant au calcul des taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement et taxes assimilées ainsi que des taxes assises sur les salaires ou les rémunérations sont taxés ou évalués d'office. " ; que l'article L. 73 du même code, dans sa rédaction alors applicable, dispose que : " Peuvent être évalués d'office : 1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ; (...) " ; que l'article L. 193 du livre des procédures fiscales prévoit que : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " ; qu'aux termes du I de l'article 35 du code général des impôts : " Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles (...). " ; que l'application de ces dispositions est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent d'une intention spéculative et présentent un caractère habituel ;
7. Considérant que M. C...a été imposé dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux à la suite de la vente en 2006 d'un appartement situé au 32 rue du Maréchal Foch à Riedisheim et la vente en 2007 et 2008 d'un terrain et d'une maison situés 16 rue du Waldeck à Riedisheim ; que, si elle prend en considération les opérations relatives aux années d'imposition en litige, l'administration a pu également, pour apprécier le caractère habituel des opérations immobilières réalisées par le contribuable, tenir compte des opérations effectuées au cours d'années antérieures ; qu'il résulte de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas contesté, que
M. C...a procédé, entre 1995 et 2008, à sept ventes de biens immobiliers ; qu'eu égard à la fréquence de ces opérations et à la brièveté du délai séparant les acquisitions de maisons de leur revente, M. C...doit être regardé comme ayant habituellement acheté des biens immobiliers en vue de les revendre ; qu'ainsi, les ventes litigieuses constituent des opérations relevant de l'article 35-I du code précité, sauf pour l'intéressé à établir que les maisons ainsi revendues avaient été acquises pour satisfaire des besoins personnels et familiaux et que l'opération relevait de la gestion de son patrimoine personnel ;
8. Considérant que si M. C...soutient qu'il a été contraint de procéder aux ventes de maisons en raison de difficultés de trésorerie, il n'apporte à l'appui de ses allégations aucun commencement de justification ; que c'est dès lors à bon droit que les profits retirés des opérations litigieuses ont été soumis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux conformément aux dispositions de l'article 35-I précité ;
Sur les pénalités :
9. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 1727 du CGI, dans sa rédaction alors applicable : " I. - Toute somme, dont l'établissement ou le recouvrement incombe à la direction générale des impôts, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. (...) " ; que les intérêts de retard réclamés à l'intéressé, qui sont dus de plein droit et n'impliquent aucune appréciation du comportement du contribuable, n'ont pas le caractère de sanction et visent uniquement à réparer le préjudice subi par le Trésor du fait du non paiement dans les délais : que M. C...ne saurait dès lors en solliciter la décharge par le moyen qu'il ne peut être regardé comme ayant exercé une activité occulte ;
10. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. (...) " ; qu'il résulte de ce qui a été énoncé précédemment que la réalité d'une activité occulte de marchand de biens doit être tenue pour établie ; que c'est dès lors à bon droit que l'administration a pu infliger à M. C...la pénalité de 80 % correspondante ;
11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
12. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie tenue aux dépens ou la partie perdante, une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
Article 1er : La requête présentée par M. C...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...C...et au ministre de l'action et des comptes publics.
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N° 16NC01122