Procédure devant la cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 16 octobre 2018, 25 mars 2019, 22 mai 2019 et 15 mai 2020, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la cour :
1°) d'annuler les articles 1er et 2 de ce jugement ;
2°) de remettre à la charge de la SAS L'Orléanais le rappel de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 18 508 euros en droits et de 1 680 euros d'intérêts de retard ;
3°) d'ordonner la restitution de la somme de 1 000 euros versée à la société en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- l'application du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge prévu à l'article 268 du code général des impôts suppose que le bien vendu conserve la même qualification juridique entre l'achat et la revente ;
- la vente, après division parcellaire, d'un terrain à bâtir qui faisait initialement partie du terrain d'assiette d'un immeuble bâti ne peut, par conséquent, relever du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge prévu à l'article 268 de ce code.
Par un mémoire en défense et des mémoires, enregistrés les 6 janvier 2019, 10 mai 2019 et 13 mai 2020, la SAS L'Orléanais, représentée par Me A..., conclut au rejet de la requête et à ce que soit mis à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle fait valoir que :
- la requête est tardive, le délai prévu par l'article R. 811-2 du code de justice administrative étant expiré ;
- les moyens soulevés par le ministre de l'action et des comptes publics ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. B...,
- et les conclusions de Mme Chollet, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société par actions simplifiée (SAS) L'Orléanais a acquis, par actes authentiques des 13 et 14 janvier 2015, en qualité de marchand de biens, deux ensembles immobiliers composés chacun d'une maison d'habitation et d'un terrain. Le premier bien, situé 168 rue des Murlins à Orléans, a été acquis au prix de 130 000 euros et a fait l'objet d'une division en deux lots. La maison existante a ainsi été revendue au prix de 71 600 euros et un terrain à bâtir a été vendu pour 90 000 euros. De la même façon, le second bien immobilier, situé au 2732 rue Paulin Labarre à Olivet a été acquis pour 180 000 euros. Trois lots issus de cet ensemble immobilier ont été ensuite vendus par la société : la maison d'habitation existante pour 100 400 euros, une grange pour 62 000 euros et un terrain à bâtir pour 100 600 euros. Les deux terrains à bâtir cédés par la SAS L'Orléanais ont été revendus en incluant la taxe sur la valeur ajoutée calculée sur la marge, en application de l'article 268 du code général des impôts. A l'issue d'un contrôle sur pièces portant sur la période du 1er avril 2014 au 31 mars 2015, l'administration fiscale a estimé que la vente de ces deux terrains ne pouvait pas relever de ce régime particulier de taxation sur la marge, et aurait dû faire l'objet d'une taxation sur le prix total. Après mise en recouvrement des rappels découlant de ce contrôle et rejet de sa réclamation, la société a demandé au tribunal administratif d'Orléans de prononcer la décharge de ces rappels, pour un montant de 18 508 euros de droits et de 1 680 euros d'intérêts de retard. Par un jugement du 3 juillet 2018, le tribunal a fait droit à sa demande. Le ministre de l'action et des comptes publics relève appel de ce jugement.
Sur la recevabilité de la requête :
2. Aux termes de l'article R. 200-18 du livre des procédures fiscales : " A compter de la notification du jugement du tribunal administratif qui a été faite au directeur du service de la direction générale des finances publiques ou de la direction générale des douanes et droits indirects qui a suivi l'affaire, celui-ci dispose d'un délai de deux mois pour transmettre, s'il y a lieu, le jugement et le dossier au ministre chargé du budget. / Le délai imparti pour saisir la cour administrative d'appel court, pour le ministre, de la date à laquelle expire le délai de transmission prévu à l'alinéa précédent ou de la date de la signification faite au ministre. ".
3. Le jugement attaqué a été notifié au directeur régional des finances publiques du Centre le 6 juillet 2018. A la date d'enregistrement de la requête, le 16 octobre 2018, le délai d'appel de quatre mois imparti au ministre de l'action et des comptes publics n'était donc pas expiré. Il suit de là que la fin de non-recevoir opposée par la SAS L'Orléanais ne peut qu'être écartée.
Sur le bien-fondé des impositions :
4. Le I de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable, issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du 2 du b de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession.
5. L'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : " Les Etats membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction également issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (...), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain(...); / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués. ".
6. Il résulte de ces dernières dispositions, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti.
7. En l'espèce, il résulte de l'instruction que chaque terrain à bâtir cédé par la SAS L'Orléanais faisait partie, au moment de son acquisition, d'une seule et même unité foncière supportant une maison d'habitation. Ces terrains avaient donc, au moment de leur acquisition, la qualité d'immeuble bâti et non de terrains à bâtir. La circonstance que ces terrains étaient déjà, au moment de la vente, constructibles au regard de la législation d'urbanisme en vigueur est à cet égard sans incidence. De même, le fait que les actes d'acquisition mentionnaient déjà les subdivisions parcellaires est également sans incidence sur la qualification de ces terrains, dès lors que ceux-ci n'ont pas été acquis séparément par la SAS L'Orléanais. Les deux terrains cédés par la SAS L'Orléanais n'ayant pas, au moment de leur acquisition, la qualité de terrain à bâtir mais celle de terrain bâti, la société ne pouvait se placer, pour vendre ces deux terrains, sous le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge prévu par l'article 268 du code général des impôts. Ainsi, c'est à tort que le tribunal s'est fondé sur ce motif pour décharger la SAS L'Orléanais des impositions en litige.
8. Aucun autre moyen n'ayant été invoqué devant le tribunal administratif d'Orléans par la SAS L'Orléanais à l'appui de sa demande, dont la cour se trouverait saisie par l'effet dévolutif de l'appel, le ministre de l'action et des comptes publics est fondé à demander l'annulation des articles 1er et 2 du jugement attaqué.
Sur la demande du ministre de l'action et des comptes publics tendant à ce que soit ordonnée la restitution de la somme de 1 000 euros mise à la charge de l'Etat en première instance :
9. Il résulte des dispositions de l'article L. 11 du code de justice administrative que les décisions des juridictions administratives sont exécutoires. Lorsque le juge d'appel infirme une condamnation prononcée en première instance, sa décision, dont l'expédition notifiée aux parties est revêtue de la formule exécutoire prévue à l'article R. 751-1 du code de justice administrative, permet par elle-même d'obtenir, au besoin d'office, le remboursement de sommes déjà versées en vertu de cette condamnation. Ainsi, l'annulation du jugement attaqué implique nécessairement la restitution de la somme de 1 000 euros mise à la charge de l'Etat en première instance. Il n'y a donc pas lieu, dans ces conditions, de faire droit à la demande du ministre de l'action et des comptes publics tendant à ce que soit ordonnée la restitution de cette somme.
Sur les frais liés au litige :
10. L'Etat n'étant pas partie perdante, les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit fait droit aux conclusions présentées par la SAS L'Orléanais sur ce fondement.
DECIDE :
Article 1er : Les articles 1er et 2 du jugement n° 1703756 du tribunal administratif d'Orléans du 3 juillet 2018 sont annulés.
Article 2 : Le rappel de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 18 508 euros en droits ainsi que les intérêts de retard d'un montant de 1 680 euros sont remis à la charge de la SAS L'Orléanais.
Article 3 : Les conclusions d'appel de la SAS L'Orléanais tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre des comptes publics et à la société par actions simplifiée L'Orléanais.
Délibéré après l'audience du 10 septembre 2020, à laquelle siégeaient :
- M. Bataille, président de chambre,
- M. Geffray, président assesseur,
- M. B..., premier conseiller.
Lu en audience publique, le 24 septembre 2020.
Le rapporteur,
H. B...Le président,
F. Bataille
La greffière,
E. Haubois
La République mande et ordonne au ministre des comptes publics, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
No 18NT037712