Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée le 4 mars 2019, M. et Mme C..., représentés par Maître E... B..., demandent à la Cour :
1°) d'annuler ce jugement n° 1717473/2-2 du 4 février 2019 du Tribunal administratif de Paris ;
2°) de prononcer la décharge sollicitée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée en fait et est motivée par référence à des documents qui n'ont pas été joints, en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
- l'administration n'a pas respecté son obligation d'information relative aux informations obtenues de tiers et a ainsi méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;
- le tribunal a omis de répondre à ce dernier moyen, entachant ainsi sa décision d'un défaut de réponse à conclusions ;
- l'administration a méconnu les dispositions du 4 l'article 199 undecies A du code général des impôts en appréciant le seuil de deux millions d'euros par " programme immobilier " alors que ce seuil s'apprécie par rapport au montant des souscriptions au capital des sociétés réalisées par le contribuable, qui est, en l'espèce, inférieur à deux millions d'euros ;
- l'administration ne pouvait se fonder sur l'article 217 undecies III du code général des impôts dès lors que cet article ne concerne que les conditions dans lesquelles l'agrément est délivré et non le seuil à partir duquel il est exigé ;
- l'administration ne saurait se fonder sur la documentation référencée BOI-IR-RICI-80-30-20130826, paragraphes 40 à 60, publiée au bulletin officiel des finances publiques du
26 août 2013, pour apprécier le seuil de 2 millions d'euros par " programme immobilier ", dès lors que cette doctrine est illégale en ce qu'elle ajoute à la loi ;
- elle ne saurait davantage se fonder sur l'article 170 decies de l'annexe IV audit code, dès lors que cet article n'a pour seule fonction que de fixer les règles attributives de compétence matérielle pour la délivrance de l'agrément ;
- l'administration ne peut se contenter de se fonder sur l'avis rendu par le Conseil d'Etat sous le n° 41360, en contradiction avec les conclusions du rapporteur public, dès lors que les avis ne sont pas des décisions contentieuses et ne lient ni l'administration ni le juge ;
- la doctrine administrative BOI-IR-RICI-80-30-20130826 n° 30 à 60, publiée au Bulletin officiel des finances publiques du 26 août 2013, invoquée par l'administration est illégale et c'est à tort que le tribunal a estimé que cette illégalité n'avait pas d'impact alors que c'est le seul texte qui prévoit expressément que le seuil au-dessus duquel un agrément est obligatoire s'apprécie programme immobilier par programme immobilier ;
- l'instruction référencée 5 B-1-06 publiée le 9 janvier 2006 et 128 du BOI 4 H-2-07 publié le 30 janvier 2007, les paragraphes 50 et 60 du titre IV du BOFIP sécurité juridique du 12 septembre 2012 et l'instruction fiscale 4-H-2-07 du BOI n° 15 du 30 janvier 2007, mentionnent comme seul critère d'appréciation du seuil le montant de la souscription au capital effectuée par le contribuable.
Le président de la chambre a décidé qu'il n'y avait pas lieu à instruction, en application de l'article R. 611-8 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme A...,
- et les conclusions de Mme Jimenez, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a remis en cause, par une proposition de rectification du 8 décembre 2014, la réduction d'impôt dont M. et Mme C... avaient bénéficié, sur le fondement de l'article 199 undecies A du code général des impôts, au titre de leur impôt sur le revenu de l'année 2011, à raison d'investissements réalisés, sous forme de souscription à une augmentation de capital, dans la société civile immobilière de droit
néo-calédonien Aspen, pour la réalisation du programme immobilier " Jeorca ".
M.et Mme C..., après avoir en vain demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge à ce titre, ensemble les pénalités correspondantes, relèvent appel du jugement n° 1717473/2-2 du 4 février 2019 par lequel ce tribunal a rejeté leur demande.
Sur la régularité du jugement :
2. Si les requérants reprochent au tribunal un défaut de réponse à des conclusions, il résulte du dossier de première instance, transmis à sa demande à la Cour, que les premiers juges ont statué sur l'ensemble des conclusions qui leur étaient soumises par M. C... dans ses écritures de première instance. Le moyen tiré de l'omission à statuer sur des conclusions doit, par suite, être écarté comme non fondé. Par ailleurs, il ressort des points 4 et 5 du jugement attaqué que le tribunal a répondu au moyen tiré de ce que l'administration aurait méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, et que son jugement satisfait, à cet égard, à l'obligation de motivation posée par l'article L. 9 du code de justice administrative.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son
acceptation (...) ". L'article R. 57-1 du même livre précise que " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition. ".
4. La proposition de rectification du 8 décembre 2014 adressée à M. et Mme C... indique la nature de l'impôt concerné, l'année d'imposition visée, et les motifs de droit qui ont fondé la remise en cause de la réduction d'impôt sur le revenu pour les contribuables domiciliés en France qui investissent en Nouvelle-Calédonie. En outre, elle mentionne que la société civile immobilière Jeorca a effectué l'achat d'un terrain en vue d'édifier un programme immobilier consistant en la réalisation de 117 logements, a déposé le permis de construire initial à son nom et a été autorisée à effectuer des travaux de défrichement. Elle précise ensuite qu'en octobre 2011, des associés de la société Jeorca ont créé quatorze sociétés civiles immobilières, dont la SCI Aspen, et que la société Jeorca a vendu à chaque SCI deux " lots-volumes " constitués d'un lot-volume de construction à usage d'habitation et d'emplacements de stationnement et un lot-volume de voirie et espaces verts. Elle expose également les motifs pour lesquels les biens vendus constituent un projet immobilier unique, dont le montant total s'élève à 19 967 864 euros, soit un montant dépassant le seuil de 2 millions d'euros d'investissements réalisés, à partir duquel la réduction fiscale ne peut être octroyée à défaut de justifier d'un agrément ministériel préalable. Dès lors, la proposition de rectification, alors même qu'elle ne donne pas l'identité des treize autres sociétés civiles immobilières ayant participé au projet, doit être regardée comme suffisamment motivée en fait, et n'a pas méconnu les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Par ailleurs, si dans la proposition de rectification, le vérificateur mentionne plusieurs documents sur lesquels le service s'est fondé pour établir l'imposition, en particulier l'acte d'acquisition du terrain par la société Jeorca, et les actes de cession des " lots-volume " correspondant à des parts du futur ensemble immobilier, il n'a pas, ce faisant, procédé à une motivation par référence à ces documents. Les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales n'imposaient donc pas à l'administration de joindre lesdits documents à la proposition de rectification. Le moyen tiré de la méconnaissance de ces dispositions ne peut donc qu'être écarté. Si en mentionnant à cet égard, la doctrine administrative publiée sous les références BOI-CF-IOR-10-40 n°40,12-09-2012, les requérants ont entendu implicitement se prévaloir de la garantie prévue à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, il ne saurait, en tout état de cause, utilement le faire dès lors que ces dispositions ne trouvent pas à s'appliquer en matière de procédure d'imposition.
5. En second lieu, M. et Mme C... reprennent devant la Cour le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales. Il y a lieu pour la Cour, par adoption des motifs retenus à bon droit par le tribunal aux points 4 et 5 de son jugement, d'écarter ce moyen comme non fondé.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
6. Aux termes de l'article 199 undecies A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " 1. Il est institué une réduction d'impôt sur le revenu pour les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B qui investissent dans les départements d'outre-mer, à Saint-Pierre-et-Miquelon, à Mayotte, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, à Saint-Martin, à Saint-Barthélemy, dans les îles Wallis et Futuna et les Terres australes et antarctiques françaises (...) : / 2. La réduction d'impôt s'applique : / (...) b) Au prix de revient de l'acquisition ou de la construction régulièrement autorisée par un permis de construire d'un immeuble neuf situé dans les départements ou collectivités visés au 1, que le propriétaire prend l'engagement de louer nu dans les six mois de l'achèvement ou de l'acquisition si elle est postérieure pendant cinq ans au moins à des personnes, autres que son conjoint ou un membre de son foyer fiscal, qui en font leur habitation principale / c) Au prix de souscription de parts ou actions de sociétés dont l'objet réel est exclusivement de construire des logements neufs situés dans les départements ou collectivités visés au 1 et qu'elles donnent en location nue pendant cinq ans au moins à compter de leur achèvement à des personnes, autres que les associés de la société, leur conjoint ou les membres de leur foyer fiscal, qui en font leur habitation principale. Ces sociétés doivent s'engager à achever les fondations des immeubles dans les deux ans qui suivent la clôture de chaque souscription annuelle. Les souscripteurs doivent s'engager à conserver les parts ou actions pendant cinq ans au moins à compter de la date d'achèvement des immeubles ; (...) 4. Lorsque le montant des investissements mentionnés aux b, c, d, f, g et h du 2 est supérieur à deux millions d'euros, le bénéfice de la réduction d'impôt est conditionné à l'obtention d'un agrément préalable délivré par le ministre chargé du budget dans les conditions prévues au III de l'article 217 undecies. / (...) 6 bis. La réduction d'impôt ne s'applique pas aux investissements mentionnés aux b, c et d du 2 engagés après le 31 décembre 2010. / Toutefois, la réduction d'impôt s'applique également :
/ 1° Aux investissements mentionnés aux b, c et d du 2 engagés entre le 1er janvier 2011 et le
31 décembre 2011. (...) / Pour l'application du présent 6 bis, sont considérés comme engagés :
/ (...) - les investissements mentionnés au c du 2 correspondant à des souscriptions de parts ou d'actions de sociétés dont l'objet réel est exclusivement de construire des logements neufs dont les permis de construire ont été délivrés ".
7. Aux termes du III de l'article 217 undecies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " 1. Pour ouvrir droit à déduction, les investissements mentionnés au I (...) doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre chargé du budget, après avis du ministre chargé de l'outre-mer. L'organe exécutif des collectivités d'outre-mer compétentes à titre principal en matière de développement économique est tenu informé des opérations dont la réalisation le concerne. ".
8. Il résulte des dispositions citées aux points 6 et 7 ci-dessus, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 27 mai 2009 pour le développement économique des outre-mer de laquelle elles sont issues, que, pour ouvrir droit à la réduction d'impôt prévue au c du 2 de l'article 199 undecies A du code général des impôts, les investissements réalisés outre-mer dans le secteur du logement doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre chargé du budget lorsque leur montant excède deux millions d'euros et que, eu égard à l'objet et aux critères de délivrance de cet agrément, le seuil de deux millions d'euros doit être apprécié, non pas au regard des souscriptions au capital des sociétés, mais au regard du coût total du programme immobilier en vue duquel les souscriptions de parts ou d'actions de sociétés ont été réalisées. Pour l'application de ces dispositions, les bâtiments collectifs ou les ensembles de logements individuels faisant l'objet d'une même demande de permis de construire constituent un programme immobilier.
9. M. et Mme C... ne peuvent utilement, pour contester la définition d'un programme d'investissement retenue ci-dessus pour l'application du seuil de deux millions d'euros, se prévaloir des dispositions du 7° de l'article 38 de la loi n° 2009-594 qui a ajouté à l'article
199 undecies A un 6 bis aux termes duquel " La réduction d'impôt ne s'applique pas aux investissements mentionnés aux b, c et d du 2 engagés après le 31 décembre 2010. ", dès lors que les dispositions qu'ils invoquent ont pour seul objet de préciser la notion d'investissements engagés au sens dudit 6 bis, en indiquant que celle-ci recouvre notamment " les investissements mentionnés au c du même 2 correspondant à des souscriptions de parts ou d'actions de sociétés dont l'objet réel est de construire des logements dont les permis de construire ont été délivrés ".
10. M. et Mme C... ne sauraient davantage utilement soutenir que l'article 170 decies de l'annexe IV au code général des impôts n'a pas pour objet de définir la notion de programme d'investissement pour l'application dudit seuil de deux millions d'euros au-delà duquel un agrément ministériel préalable est requis, dès lors que l'administration était fondée, en application des seules dispositions rappelées ci-dessus aux points 6 et 7, à considérer que constituent un programme immobilier les bâtiments collectifs ou les ensembles de logements individuels faisant l'objet d'une même demande de permis de construire.
11. Il résulte de l'instruction que le programme immobilier Jeorca a fait l'objet d'une demande unique de permis de construire et que le montant de ce programme s'élevait à 19 967 864 euros, soit un montant supérieur au seuil de deux millions d'euros défini au 4 de l'article 199 undecies du code général des impôts. Dès lors, le bénéfice de la réduction d'impôt prévue par le c du 2 du même article était conditionné à l'obtention d'un agrément préalable. Or, il est constant que la SARL Jeorca n'était pas titulaire d'un tel agrément. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la réduction d'impôt dont M. et Mme C... ont bénéficié au titre de l'année en litige, sans que les requérants puissent utilement se prévaloir de l'illégalité de la documentation référencée BOI-IR-RICI-80-30-20130826, paragraphes 40 à 60, publiée au bulletin officiel des finances publiques du 26 août 2013, qui ne constitue pas le fondement des impositions litigieuses.
12. De tout ce qui précède, il résulte que M. et Mme C... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. Les conclusions de la requête aux fins d'annulation du jugement et de décharge doivent par suite être rejetées. Il en va de même, en conséquence, de celles présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, l'Etat n'ayant pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme C... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme D... C... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris.
Délibéré après l'audience du 26 février 2020, à laquelle siégeaient :
- Mme Brotons, président de chambre,
- Mme A..., président assesseur,
- Mme Bonneau-Mathelot, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 11 mars 2020.
Le rapporteur,
S. APPECHELe président,
I. BROTONSLe greffier,
I. BEDR
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
N° 19PA00964 2