Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 24 février 2017 et 5 janvier 2018, la société Or 75, représentée par Me Marshall, demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1509938 du Tribunal administratif de Paris du 28 décembre 2016 ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2010 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- l'inscription de ces mouvements financiers au crédit et au débit du compte courant d'associé résultent d'erreurs comptables qui, dès lors qu'elles n'entraînent pas de variation d'actif, n'ont pas de conséquence fiscale, et peuvent être corrigées à la demande du contribuable par réclamation dans le délai légal, ou par une demande de compensation ; cette erreur d'enregistrement comptable est commise de bonne foi, son expert comptable, contre lequel elle a engagé une action en responsabilité, ayant à tort utilisé le compte courant d'associé de son gérant comme un compte de passage ; elle est fondée à se prévaloir de la documentation administrative de base 4-A-215 n° 1, 2 à 4, 9, 10 et 11 mise à jour le 9 mars 2001 et reprise dans la doctrine du 13 mai 2013 énoncée au BOI-BIC-BASE-40-10 qui reconnaît expressément le droit des contribuables de rectifier les erreurs qu'ils ont commises de bonne foi à leur détriment ; de même, la réparation des irrégularités constatées permet de rectifier les valeurs d'actif ou de passif concourant à la détermination de l'actif net visé au 2 de l'article 38 du code général des impôts en application de la doctrine référencée BOI-BIC-BASE-10-10 au II-A qui prévoit au § 130 que les décisions de gestion régulières qui traduisent l'exercice, par le contribuable, d'une faculté de choix entre plusieurs possibilités offertes par la loi fiscale, sont définitives dans leur principe et opposables tant à l'administration, qui ne peut les rectifier, qu'au contribuable qui ne peut en demander la modification lorsqu'elles lui apparaissent, par la suite, comme défavorables ;
- les impositions sont mal fondées dès lors qu'elles ont trait à la réintégration d'un passif injustifié qui correspond à la prise en charge, par son associé, de charges incombant à la société ; les dépenses ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise ;
- le redressement est radicalement vicié car il ne correspond à aucune réalité économique ; le montant total de 238 541 euros enregistré en crédits au compte courant d'associé comme des sommes distribuées au profit de son associé ne pouvait être appréhendé en raison notamment d'un résultat d'exploitation insuffisant de 26 711 euros ;
- il appartient à l'administration fiscale d'apporter la preuve de l'appréhension par ses dirigeants de revenus dissimulés par une société ; la doctrine BOI-RPPM-RCM-10-20-10 n° 220, 230 et 240 est opposable ;
- les factures justificatives versées au débat ont été libellées à son nom et non à celui de la société Or 95 qui n'existe pas ;
- elle produit un rapport de synthèse dont il résulte que les débits et crédits enregistrés sur ce compte sont justifiés à hauteur respectivement de 214 662,23 euros et de 240 925,33 euros ; il en résulte un montant de crédits injustifiés qui doit être limité à 17 176,95 euros et substitué au montant notifié en base d'imposition de 48 681 euros, après élimination des opérations de crédit retenues en double dans la proposition de rectification qui lui a été notifiée ;
- les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées, dès lors que le manquement délibéré n'est pas établi contrairement à ce qu'exige le point 83 de l'instruction 13-N-1-07 du 19 février 2007 ; elle se prévaut du point 84 de cette même instruction ;
- elle sollicite l'établissement d'un nouvel avis de dégrèvement mentionnant les impositions restant en litige.
Par un mémoire en défense, enregistré le 18 septembre 2017, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au non lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par la société Or 75 ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Lescaut,
- les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public,
- et les observations de Me Marshall, avocat de la société Or 75.
1. Considérant que la société Or 75, dont M. A...est l'unique associé, qui exerce une activité d'électricité, de plomberie, de menuiserie et de petite maçonnerie, et qui a opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er décembre 2009 au 31 décembre 2010, à l'issue de laquelle l'administration a notamment considéré que le solde créditeur de 48 681 euros figurant au titre de l'exercice 2010 sur le compte courant d'associé de son gérant correspondait à un passif injustifié qu'elle a réintégré dans ses résultats imposables de l'exercice clos le 31 décembre 2010 par une proposition de rectification du 2 février 2012, selon la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales ; qu'à la suite de la réclamation préalable de la contribuable, le service ayant admis l'existence d'une dette de 13 468 euros, a réduit à la somme de 35 213,81 euros le passif injustifié devant être réintégré au résultat de l'exercice clos en 2010 et réduit en conséquence la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés, en droits et pénalités, à la somme de 13 051 euros ; que la société fait appel du jugement en date du 28 décembre 2016, par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes qui ont en conséquence été mises à sa charge au titre de cet exercice pour un montant total de 13 051 euros ;
Sur l'étendue du litige :
2. Considérant que, par une décision en date du 25 septembre 2017, postérieure à l'enregistrement de la requête, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris a prononcé le dégrèvement, à hauteur de la somme de 3 166 euros en droits et de 1 393 euros en pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle la société Or 75 a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2010 restant en litige de 9 063 euros en droits et de 3 988 euros en pénalités ; que les conclusions de la requête tendant à la décharge de ces impositions et pénalités sont, dans cette mesure, devenues sans objet et qu'il n'y a pas lieu d'y statuer ; que la circonstance invoquée par la société requérante tirée de l'absence de mentions des sommes dégrevées par la décision d'admission partielle du 29 avril 2015 et du montant des impositions restant en litige est sans incidence sur la portée du dégrèvement qui lui a été accordé ;
Sur les conclusions à fin de décharge des impositions :
En ce qui concerne le passif non justifié :
3. Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (...) 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. (...) " ;
4. Considérant qu'il appartient au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du 2 de l'article 38 du code général des impôts, de justifier l'inscription d'une dette au passif du bilan de son entreprise ;
5. Considérant que le vérificateur a constaté que le compte courant ouvert au nom de M. A... dans les comptes de la société Or 75, gérant et associé unique de celle-ci, présentait un solde créditeur de 48 681,81 euros, sans qu'aucune écriture comptable détaillée permette d'identifier les montants des apports ou des prélèvements, de relier les écritures enregistrées en crédits aux charges qui ont fait l'objet de paiements, et de vérifier que ces paiements ont été effectués par M.A... ; qu'il a donc regardé cette somme de 48 681,81 euros comme constitutive d'une dette non justifiée de la société à l'égard de son associé, qu'il a réintégrée au résultat de l'exercice clos en 2010 ; qu'ainsi qu'il est rappelé ci-dessus, à la suite de la réclamation préalable de la contribuable, le service a réduit à la somme de 35 213,81 euros le passif injustifié devant être réintégré au résultat de l'exercice clos en 2010 et réduit en conséquence la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés, en droits et pénalités, à la somme de 13 051 euros ;
6. Considérant, en premier lieu, que si la société soutient que le solde créditeur du compte courant d'associé restant en litige correspondrait à des avances effectuées pour son compte par son gérant, elle n'en justifie pas par la production de divers tableaux correspondant notamment au détail des factures pour les crédits injustifiés de 117 292,44 euros et de 56 316,77 euros, un tableau des relevés bancaires de la société et de son gérant qui ne suffisent pas à établir la réalité des paiements allégués, l'ensemble de ces pièces ne permettant aucun recoupement avec les charges supposées payées par le gérant ; qu'elle ne démontre ainsi pas l'existence de la dette alléguée à l'égard de son associé ; que la société ne démontre pas davantage que des écritures de crédits auraient fait l'objet d'une double imposition à hauteur de la somme de 5 635,20 euros ; que c'est, par suite, à bon droit que l'administration a réintégré le passif injustifié dans le résultat imposable de la société au titre de l'exercice clos en 2010 ;
7. Considérant, en deuxième lieu, que le moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait valablement regarder les sommes portées au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de M. A... au cours de l'exercice clos en 2010 comme des revenus distribués et de ce qu'elle n'apporte pas la preuve, tant de l'appréhension des revenus réputés distribués, que de celle de l'existence et du montant desdites distributions, dès lors qu'elle n'était pas en mesure, eu égard aux montants des apports de son associé et de sa trésorerie, de distribuer un bénéfice à hauteur du remboursement de ces apports, est sans incidence sur le présent litige qui porte sur les impositions établies au nom de la société Or 75 ;
8. Considérant, en troisième lieu, que la société Or 75 soutient que l'inscription de ces mouvements financiers au crédit du compte courant d'associé de M. A...résulte d'une erreur comptable qui, dès lors qu'elle n'entraîne pas de variation d'actif, demeure sans incidence fiscale ; que, d'une part, la société qui admet que la comptabilisation des écritures de débits et crédits portées au compte courant d'associé de M. A...était inadéquat, n'établit pas que celles-ci auraient été réalisées à son insu, ni ne justifie qu'elles ne pouvaient être regardées comme des erreurs comptables délibérées ; que, d'autre part, la société n'est pas davantage fondée à soutenir que les écritures comptables en litige n'ont pas emporté de variation de l'actif net, dès lors que l'inscription par la société Or 75 de sommes au crédit du compte courant d'associé de M. A...s'est nécessairement traduite par une variation de son actif net au titre de l'exercice en litige ; que, par suite, l'administration était fondée à regarder ces manipulations comptables irrégulières comme constituant une erreur comptable délibérée commise par la société ;
9. Considérant, en quatrième lieu, que la société Or 75 n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni de la documentation administrative de base référencée 4 A-215 du 9 mars 2001 et reprise dans la doctrine du 13 mai 2013 énoncée au BOI-BIC-BASE-40-10 qui ne contient aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il vient d'être fait application, ni de la doctrine référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-10 n° 220, 230 et 240 dans les prévisions desquelles elle n'entre pas ;
Sur les intérêts de retard :
10. Considérant que la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés étant maintenue et la société Or 75 n'invoquant aucun moyen spécifique aux intérêts de retard, il n'y a pas lieu de faire droit à ses conclusions tendant à leur décharge ;
Sur la majoration pour manquement délibéré :
11. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;
12. Considérant que la société requérante soutient que les pénalités prévues par les dispositions précitées ne sont pas justifiées, dès lors que les sommes inscrites à tort au crédit du compte courant d'associé proviennent d'une simple erreur comptable et sont sans incidence sur son résultat ; qu'il résulte toutefois du point 8 que les erreurs de comptabilisation de la société se sont traduites par une augmentation injustifiée du solde créditeur du compte courant d'associé ayant pour conséquence une variation de son actif net au titre de l'exercice en litige ; que, par ailleurs, l'administration, qui a rejeté la comptabilité de la société comme irrégulière, non sincère et non probante, a relevé l'absence de pièces justificatives des crédits portés au compte courant d'associé de M.A..., ainsi que l'importance et la régularité des sommes non justifiées sur le compte courant de ce dernier, après avoir précisé que son gérant ne pouvait ignorer que les écritures en litige ne pouvaient être justifiées ; que l'administration, qui ne s'est dès lors pas seulement bornée à relever l'importance des sommes non justifiées, mais qui s'est attachée à caractériser l'élément intentionnel du manquement constaté, doit être regardée comme apportant la preuve d'un manquement délibéré de la requérante justifiant la pénalité au taux de 40 % infligée sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts ; que, dès lors, la société Or 75 n'est pas fondée à en demander la décharge ;
13. Considérant que, sur le terrain de la doctrine, l'instruction invoquée du 19 février 2007 13-N-1-07 n° 83 et n° 84 ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il vient d'être fait application ;
14. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la société Or 75 n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
15. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ;
16. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, la somme de 1 500 euros au titre des frais que la société Or 75 a exposés ;
DÉCIDE :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la société Or 75 à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance.
Article 2 : L'Etat versera à la société Or 75 la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Or 75 est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée Or 75 et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (Pôle fiscal Paris 1, service du contentieux d'appel déconcentré).
Délibéré après l'audience du 18 janvier 2018, à laquelle siégeaient :
- M. Formery, président de chambre,
- Mme Lescaut, premier conseiller,
- Mme Larsonnier, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 1er février 2018.
Le rapporteur,
C. LESCAUTLe président,
S.-L. FORMERY
Le greffier,
C. RENE MINE
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
N° 17PA00724 2