Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée le 22 décembre 2014, M. et MmeE..., représentés par Me F..., demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1316785/2-3 du 23 octobre 2014 du Tribunal Administratif de Paris en tant que, après avoir constaté un non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d'instance, il a rejeté le surplus des conclusions de leur demande ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2004 à 2006 et des intérêts de retard et pénalités correspondants.
Ils soutiennent que :
- la procédure de taxation d'office mise en oeuvre par le service au titre de 2005 et 2006 est irrégulière dès lors qu'ils ont répondu point par point aux demandes d'éclaircissements qui leur ont été adressées ; la réponse apportée par le jugement du Tribunal administratif de Paris à cette contestation est insuffisamment motivée ;
- les crédits non justifiés d'un montant respectif de 17 033 euros en 2005 et 16 617 euros en 2006 correspondent à des dépôts d'espèces conservées à titre d'économies ou résultant de dons familiaux traditionnels dans la culture iranienne ; leur montant est marginal par rapport au montant total des crédits apparaissant sur leurs comptes bancaires ;
- ils produisent des pièces de nature à établir la réalité du prêt consenti par AudreyA..., et de ceux consentis à M. D...et M.G... ;
- la somme de 8 440 au titre de l'année 2005 est justifiée par le protocole conclu avec EGS Rénovation qui s'analyse comme une cession de comptes courants qui ne saurait générer un revenu imposable ; qu'il a été conclu entre deux associés et que par conséquent on ne saurait lui opposer l'absence d'approbation de cette opération par le liquidateur judiciaire ;
- le jugement du Tribunal administratif de Paris est irrégulier, faute pour les premiers juges d'avoir statué sur leur contestation relative aux autres prêts concernant Mme B...et M. G...imposés en tant que revenus d'origine indéterminée par l'administration fiscale ;
- la somme de 3 000 euros correspond à un prêt consenti par MmeB... ;
- la somme de 7 447,24 euros correspond à des prêts consentis par AudreyA... ;
- les sommes de 10 000 euros et 7 447, 24 euros figurant à son compte courant dans la société EGS CO correspondent à des prêts consentis par Mme B...et M.G... ;
- la somme de 22 229 euros correspond à un prêt consenti par M.G... ;
- alors même que le service a prononcé un dégrèvement du rehaussement notifié dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, ils ont reçu un avis d'imposition faisant apparaître un montant de 111 6285 euros dans cette même catégorie d'imposition ;
- la somme de 1 300 euros n'est pas imposable dès lors qu'elle correspond au remboursement du dépôt de garantie acquitté pour le compte de la Sarl EGS CO ;
- les sommes versées sur le compte de la Sarl EGC ECO par MmeA..., Mme B...et M. C... ne constituent pas des revenus imposables entre leurs mains dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers dès lors qu'elles correspondent à des avances et n'ont aucun lien avec l'activité de l'entreprise ;
- Mme E...n'a pas exercé une activité indépendante d'apporteur d'affaires imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; elle a régulièrement déclaré les sommes perçues dans la catégorie des traitements et salaires.
Par un mémoire en défense, enregistré le 3 juillet 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Stoltz-Valette,
- et les conclusions de M. Blanc, rapporteur public.
1. Considérant que M. et Mme E...ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, en application de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, au cours duquel l'administration a relevé des discordances importantes entre le montant des revenus déclarés au titre des années 2005 et 2006 et le montant des sommes portées au crédit de leurs comptes bancaires ; qu'en conséquence, par courrier du 15 janvier 2008, le service vérificateur leur a adressé une demande d'éclaircissements et de justifications en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; qu'ayant estimé insuffisantes les réponses apportées par M. et Mme E..., l'administration fiscale les a invités à compléter leurs réponses par une mise en demeure prise sur le fondement de l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales, datée du 9 avril 2008 et portant sur certains crédits bancaires constatés, respectivement en 2005 et 2006 ; que l'administration fiscale a ensuite taxé d'office, sur le fondement de l'article L. 69, du livre des procédures fiscales dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, les sommes dont elle estimait que les réponses données par les contribuables à cette mise en demeure ne permettaient pas d'établir l'origine ; que, parallèlement, à l'issue de la vérification de comptabilité de la Sarl EGC CO dont M. E...est le gérant-associé, le service leur a notifié des rehaussements au titre de 2004, 2005 et 2006 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, selon la procédure contradictoire ; que lors des opérations de contrôle l'administration a également considéré que Mme E... exerçait une activité d'apporteur d'affaires et a procédé à l'évaluation d'office de son bénéfice non commercial au titre de l'année 2006, selon la procédure prévue par les dispositions des 3° de l'article L. 68 et 2° de l'article L. 73 du même livre ; que l'administration a assujetti M. et Mme E...à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2004, 2005 et 2006, qu'elle a assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts ; que M. et Mme E...relèvent appel du jugement du 23 octobre 2014 du tribunal administratif de Paris en tant qu'il a rejeté le surplus des conclusions de leur demande tendant à la décharge de ces impositions, intérêts de retard et majorations ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Considérant, d'une part, que M. et Mme E...soutiennent que le jugement attaqué serait insuffisamment motivé faute de comporter une réponse au moyen tiré de ce que la procédure de taxation d'office mise en oeuvre par le service au titre de 2005 et 2006 est irrégulière dès lors qu'ils ont répondu à l'ensemble des demandes de justifications et qu'il ne précise pas les raisons pour lesquelles il estiment que les justificatifs produits ne sont pas probants ; qu'il ressort, toutefois, de l'examen du jugement attaqué, et plus particulièrement des points 2 et 3, que les premiers juges, après avoir rappelé au point 2 les dispositions des articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales qui s'appliquent à l'examen de ce moyen, ont mentionné les éléments de fait au point 3 ; qu'ils ont notamment précisé que " en se bornant à soutenir de façon générale que les réponses qu'ils avaient apportées étaient satisfaisantes et que l'administration fiscale a mis en oeuvre arbitrairement la procédure de taxation d'office des revenus d'origine indéterminée, les requérants ne permettent pas au tribunal d'apprécier le bien-fondé de leur contestation alors qu'il ressort des pièces du dossier que l'administration a taxé d'office des crédits présentés comme résultant d'économies personnelles et de prêts non justifiés " ; qu'ainsi le moyen tiré d'une insuffisance de motivation du jugement attaqué doit être écarté ;
3. Considérant, d'autre part, que si M. et Mme E...soutiennent que le jugement attaqué serait insuffisamment motivé faute pour les premiers juges d'avoir statué sur leur contestation relative à des prêts consentis par Mme B...et par M.G... pour des montants respectifs de 3000 euros, 7 447,24 euros et 10 000 euros et imposés en tant que revenus d'origine indéterminée par l'administration fiscale, il ressort des points 5 et 7 du jugement attaqué que les premiers juges ont répondu à cette contestation ;
Sur la régularité de la procédure de taxation d'office :
3. Considérant qu'aux termes de l'article L.16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés " ; qu'aux termes de l'article L.16 A du même livre : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite " ; qu'enfin, aux termes de l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L.16 " ;
4. Considérant que l'administration fiscale, ayant constaté une discordance importante entre les sommes portées au crédit des comptes bancaires des requérants au cours des années 2005 et 2006 et le total de leurs revenus déclarés au titre de ces mêmes années, a adressé M. et Mme E...une demande de justifications en date du 15 janvier 2008 concernant les revenus qu'ils avaient perçus au titre de ces deux années, en particulier à propos de la nature et de l'origine de crédits bancaires ouverts au nom du foyer fiscal et détaillés en annexe de cette demande ; qu'il ressort des termes de la demande que l'administration fiscale a précisé notamment la liste des crédits pour lesquels les justifications étaient demandées, la liste des comptes bancaires, les dates et les montants des opérations concernées par la demande ; que si les requérants ont fourni en réponse des justifications pour un certain nombre de crédits en litige, toutefois, pour un nombre non négligeable de crédits, ils n'ont pas produit de justifications ou se sont bornés à indiquer " qu'ils sont disposés à communiquer une reconnaissance de dette au service si ce dernier le souhaite ", et que pour certains crédits ils ont produit un tableau récapitulatif pour justifier des remboursements effectués au profit d'une personne qui leur aurait accordé un prêt ; que l'administration a mis en demeure les contribuables de compléter leur réponse, en leur indiquant les compléments de réponse qu'elle attend pour chacune d'elles ; que, par courrier du 7 mai 2008, M. et Mme E...ont notamment indiqué qu'une partie des crédits bancaires correspondait à des dons très fréquents selon la coutume iranienne et qu'ils ne sont pas en mesure de produire le compte courant d'associé de M. E...dans la société EGR ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que le service a estimé que les réponses apportées à sa demande étaient insuffisantes et a taxé ces crédits d'office, en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ;
Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :
En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée :
5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " ; qu'aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193, le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré " ;
6. Considérant qu'en application des dispositions précitées, il appartient à M. et MmeE..., qui ne sont pas fondés à contester la régularité de la procédure de taxation d'office dont ils ont fait l'objet en matière de revenus d'origine indéterminée, d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition correspondantes ;
7. Considérant qu'à l'issue des opérations de contrôle le service a imposé deux crédits bancaires d'un montant respectif de 17 033 euros en 2005 et 16 617 euros en 2006 en l'absence de tout justificatif présenté par M. et Mme E...pour établir le caractère non imposable de ces sommes ; qu'en se bornant à faire valoir que ces crédits correspondent à des dépôts d'espèces conservées à titre d'économies ou résultant de dons familiaux traditionnels fréquents dans la culture iranienne, ils n'établissent pas la nature de ces versements et leur caractère non imposable ; qu'ils ne sont, par suite, pas fondés à en contester la taxation en tant que revenus d'origine indéterminée ;
8. Considérant que M. et Mme E...font valoir qu'au titre des années 2005 et 2006 MmeA..., M.G... et MmeB... leur ont accordé divers prêts correspondant aux crédits bancaires litigieux ; qu'ils font également valoir qu'une partie des sommes litigieuses correspond au remboursement par MmeB... d'un prêt qu'ils lui auraient consenti ; que, toutefois, M. et Mme E...ne justifient pas de la nature des sommes en cause par la seule production d'attestations, de copie de chèques et en soutenant que Mme A...aurait elle-même souscrit un emprunt auprès de la société Cofidis afin de pouvoir leur consentir un prêt en 2006 ; que de même les relevés bancaires produits ne permettent pas de retracer les flux financiers et d'établir l'existence des prêts, alors même que les intéressés sont en relation d'affaires ;
9. Considérant que les contribuables ne justifient pas que les crédits bancaires constatés par le service au titre du mois de juillet 2005 pour un montant de 13 953,56 euros correspondent au remboursement d'un prêt qu'ils auraient consenti à M. D...pour lui permettre de financer l'achat d'un véhicule ; que par la production d'un chèque de banque établi par M. E...pour un montant de 14 552 euros, d'une facture d'achat de véhicule établie au nom de M.D..., et d'une attestation de M. D...indiquant notamment qu'il lui a demandé ce service à car il ne disposait pas de compte bancaire en France et qu'il s'est acquitté de la différence en espèces, soit 600 euros, les requérants ne justifient pas de la nature des versements effectués par M.D..., en l'absence de production de copie des chèques émis par M.D... ou d'un relevé de compte de celui-ci mentionnant ces débits ;
10. Considérant que lors des opérations de contrôle le service a constaté l'existence d'un crédit bancaire d'un montant de 8 440 euros correspondant à une remise de chèque effectué le 20 septembre 2005 ; que pour établir le caractère non imposable de cette somme, M. et Mme E...se prévalent de l'existence d'un protocole d'accord conclu le 15 septembre 2005 entre la société EGC Rénovation et M. E...aux termes duquel cette société s'est acquittée de la somme litigieuse en remboursement de sa dette constatée sur le compte courant détenu par M. E...dans cette société ; que toutefois, il résulte de l'instruction que ce protocole d'accord n'est pas enregistré et est, par suite, dépourvu de date certaine et que le service, en consultant les documents comptables de cette société qui se trouvait en liquidation judiciaire depuis le 15 septembre 2004, n'a pas retrouvé d'écritures retraçant cette opération ; que, dans ces conditions, pour justifier de l'objet de ce chèque, les requérants ne peuvent utilement soutenir que ce protocole s'analyse comme une cession de comptes courant qui ne saurait générer aucun revenu imposable et que l'absence d'approbation de cette opération par le mandataire judiciaire ne peut leur être opposée ;
11. Considérant que lors des opérations de contrôle le service a constaté l'existence d'un crédit d'un montant de 7 447,24 euros apparaissant sur le compte courant détenu par M. E...dans la société EGC CO correspondant à une remise de chèque effectué le 22 septembre 2006 ; que s'ils soutiennent que cette somme correspond à un prêt qui lui aurait été consenti par MmeB..., ils ne produisent aucun élément de nature à établir leurs allégations ;
En ce qui concerne les revenus distribués :
13. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués: 1o Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital; 2o Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. Les sommes imposables sont déterminées pour chaque période retenue pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés par la comparaison des bilans de clôture de ladite période et de la période précédente selon des modalités fixées par décret en Conseil d'État " ; que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
14. Considérant que M. et Mme E...contestent le rehaussement d'un montant de 111 625 euros qui leur a été notifié au titre de 2005 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement des dispositions du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts en se prévalant de l'abandon de ce rehaussement accordé le 28 janvier 2009 dans le cadre du recours hiérarchique ; que toutefois, si le service a abandonné des redressements d'un montant de 62 976 euros issus de cet examen de leur situation fiscale personnelle, le rehaussement d'un montant de 111 625 euros n'était pas concerné par cette décision ; que par suite M. et Mme E...ne sont pas fondés à soutenir que l'administration aurait omis de tenir compte de la décision du 28 janvier 2009 lors de la mise en recouvrement des impositions en litige dans la présente affaire ;
15. Considérant que le service a constaté sur le compte courant de M. E...l'existence d'un crédit bancaire de 1 300 euros au titre de 2006 ; que si les requérants font valoir que cette somme correspond au remboursement d'un dépôt de garantie avancé par M. E...pour le compte de la Sarl EGS CO, ils ne produisent aucun justificatif de nature à établir leurs allégations ;
16. Considérant que le service a constaté sur les comptes courants de M. E...dans les sociétés EGS CO et EGR Rénovation des crédits bancaires d'un montant de 12 961 euros au titre de 2006 ; que pour justifier cette somme les requérants font valoir qu'elle correspond à des avances ou prêts consentis par Mme A...et qu'elle n'est pas imposable ; que, toutefois, par la production d'un protocole d'accord, non enregistré et dépourvu de date certaine, conclu entre la société EGC CO et MmeA..., et par celle des copies de chèques émis par MmeA..., M. et Mme E...ne justifient pas du caractère non imposable des sommes créditées sur les comptes courants de M. E...dans les sociétés EGS CO et EGR Rénovation ; que pour justifier la somme de 6 751 euros figurant sur le compte courant de M. E...dans la société EGS CO, les requérants font valoir qu'il s'agit du remboursement d'un prêt de 7 770,83 euros accordé à Mme B...en février 2006 ; que par la production d'une attestation, de copies de chèques et d'un extrait de compte, ils n'établissement pas la réalité de leurs allégations ;
17. Considérant que si les requérants soutiennent que les crédits figurant sur le compte courant de M. E...dans la société EGS CO en juillet 2006 pour un montant total de 3 353 euros correspondent à des prêts consentis par M. C...et Mlle H...et partiellement remboursés par Mme E...à hauteur de 1 763,89 euros, ils n'établissent pas la réalité des prêts allégués par la seule production des copies des chèques ;
En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux :
18. Considérant qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. " ;
19. Considérant que lors des opérations de contrôle M. et Mme E...ont produit un contrat conclu le 1er septembre 2005 entre Mme E...et la société Lebat dont l'activité est la rénovation d'appartements ; qu'au vu des termes de ce contrat, le vérificateur a considéré que MmeE..., qui s'était engagée à déployer toutes diligences pour présenter un nombre minimum de chantier de rénovation à cette société moyennant une commission mensuelle de 6 295,52 euros, exerçait une activité d'apporteur d'affaires à titre indépendant ; qu'il a donc rectifié les éléments portés sur la déclaration de revenus des contribuables qui avaient mentionné que les sommes ainsi perçues constituaient des traitements et salaires et les a imposées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que si M. et Mme E...contestent la rectification des revenus tirés de cette activité d'apporteur d'affaires qu'ils considèrent être exercée à titre salarié, et font valoir que Mme E...travaillait pour le compte exclusif de la société Lebat, percevait une rémunération fixe et forfaitaire, sans aucun intéressement aux résultats, ils ne produisent aucun contrat de travail signé avec cette entreprise ; qu'en outre, le contrat précité conclu le 1er septembre 2005 prévoit que les commissions ne seraient pas dues si les clients présentés ne signaient pas les bons de commande, et stipule que les parties demeuraient, pendant toute la durée du contrat, des partenaires commerciaux et professionnels indépendants, assurant chacun les risques de sa propre activité ; que c'est par suite à bon droit, que l'administration fiscale a retenu que Mme E...exerçait son activité d'apporteur d'affaires en toute indépendance et a imposé la somme litigieuse de 62 298 euros dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, au titre de l'année 2006 ;
20. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme E...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des intérêts de retard et des pénalités correspondants ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme E...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme E... et au ministre de l'économie et des finances.
Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal Paris centre et services spécialisés).
Délibéré après l'audience du 29 septembre 2016, à laquelle siégeaient :
- M. Jardin, président de chambre,
- M. Dalle, président assesseur,
- Mme Stoltz-Valette, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 13 octobre 2016 .
Le rapporteur,
A. STOLTZ-VALETTELe président,
C. JARDIN
Le greffier,
C. BUOT
La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 14PA05339