III. Par une demande enregistrée sous le n° 1610409, M. et Mme B... ont demandé au Tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auquel ils ont été assujettis au titre de l'année 2011, ainsi que des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 1610406, 1610408 et 1610409 du 11 décembre 2018, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a, après les avoir jointes, rejeté les demandes de décharge présentées par M. et Mme B....
Procédure devant la Cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 11 février 2019, 27 janvier 2020 et 30 juillet 2020, M. et Mme B..., représentés par Me Michel, avocat, demandent à la Cour :
1° d'annuler ce jugement ;
2° de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3° de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
Sur la régularité de la procédure :
- l'administration a procédé à un contrôle de la SCI Bonne mère sans respecter les règles de procédures applicables à tout contrôle, méconnaissant les dispositions des articles L. 10 et L. 53 du livre des procédures fiscales, 172 bis du code général des impôts et 46 B à D de l'année III au code général des impôts ;
- la proposition de rectification qui leur a été adressée est insuffisamment motivée, l'administration n'ayant pas joint, comme annoncé, la proposition de rectification adressée à la SCI ;
- la réponse à leurs observations est également insuffisamment motivée, dès lors que le service n'a pas démontré les raisons pour lesquelles une occupation temporaire destinée à un autre usage que celui d'habitation aurait ôté cette destination au local en litige ;
- l'administration ne leur a pas communiqué, en dépit de leur demande expresse en ce sens, les documents sur lesquels elle s'est fondée pour établir les impositions en litige, méconnaissance les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;
- l'administration fiscale a, ainsi, méconnu son devoir de loyauté à l'égard des contribuables ;
Sur le bien-fondé des impositions :
- l'administration a méconnu les dispositions du b du I de l'article 31 du code général des impôts, dès lors que les travaux réalisés constituaient des travaux de réhabilitation qui n'ont pas conduit à une augmentation de la surface à usage d'habitation et étaient donc des charges déductibles de leurs revenus fonciers ;
- l'administration a pris formellement position au sens des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, par l'émission de deux fiches en matière d'évaluation foncière et en reconnaissant ainsi que les locaux de la SCI Bonne mère sont à usage d'habitation ;
- l'administration a méconnu la doctrine administrative n° 5D-4-04 du 26 mai 2004, confirmée par le BOI-RFPI-BASE-20-30-20.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme A...,
- et les conclusions de M. Met, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme B... ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel l'administration leur a notifié, par une proposition de rectification du 25 février 2014, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2011 et 2012, en raison de la remise en cause de la déduction de certaines charges. M. et Mme B... relèvent régulièrement appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales mises à leur charge, ainsi que des pénalités y afférentes.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / Elle contrôle, également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements, ou d'acquitter tout ou partie d'une imposition au moyen d'une créance sur l'Etat. / A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. / Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration. ".
3. Aux termes de l'article L. 53 de ce même code : " En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même. [...] ". En vertu de l'article 172 bis du code général des impôts et des articles 46 B à D de l'annexe III audit code, les sociétés civiles immobilières non soumises à l'impôt sur les sociétés qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés sont tenues de présenter à toute réquisition du service des impôts tous documents comptables et autres pièces justificatives de nature à justifier de l'exactitude des renseignements portés sur leurs déclarations fiscales. L'administration peut légalement procéder à un contrôle sur place de ces documents, dans le respect des garanties bénéficiant à l'ensemble des contribuables vérifiés.
4. Il résulte de l'instruction que M. et Mme B... ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces sur le fondement des dispositions de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, dans le cadre duquel, l'administration leur a adressé le 22 mai 2013 une première demande d'information, qui a donné lieu, suite à la réponse des contribuables du 4 juillet 2013, à une demande complémentaire, le 29 août 2013, puis à une relance le 22 octobre 2013 et à une dernière demande complémentaire le 28 novembre 2013, suite à la réponse adressée par
M. et Mme B... le 31 octobre 2013. Tant la durée que l'intensité de ce contrôle leur sont imputables, dès lors qu'ils ont, eux-mêmes tardé à adresser leurs réponses au service vérificateur et ont transmis des informations ne permettant pas à l'administration de procéder aux vérifications de leurs déclarations. A supposer même que l'administration ait méconnu l'obligation de les informer du délai de 30 jours qui leur était imparti pour produire leur réponse aux demandes d'information qui leur ont été adressées, ce non-respect des dispositions de l'article L. 11 du livre des procédures fiscales est demeuré sans influence sur la procédure de redressement. Par ailleurs, les différentes demandes qui leur ont été adressées portaient sur la justification de charges déduites de leurs revenus et ne visaient pas la production de documents comptables de la SCI Bonne mère dont M. et Mme B... sont associés à hauteur de 50 % chacun. En tout état de cause, contrairement à ce que soutiennent les requérants, l'administration est en droit, lorsqu'elle procède au contrôle ou à la vérification des énonciations d'une déclaration d'ensemble des revenus, de remettre en cause l'imputation sur le revenu global, opérée directement sur celui-ci en vertu des dispositions de l'article 156 du code général des impôts, d'un déficit constaté dans une catégorie de revenus. Si elle était fondée à demander à cette occasion au contribuable de produire tout document comptable permettant d'établir la réalité ou le montant du déficit allégué ou tout autre moyen de preuve, l'examen de ces documents pouvait s'effectuer régulièrement en dehors d'une vérification comptable de l'entreprise. Au demeurant, il résulte de l'instruction que la SCI Bonne mère n'a fait l'objet d'aucune vérification de ses comptes, qui implique un contrôle sur place. S'il résulte, par ailleurs, de l'instruction que l'administration a utilisé les renseignements obtenus auprès des époux B... pour procéder au contrôle sur pièces des déclarations de la SCI Bonne mère, sans jamais solliciter cette dernière, cette circonstance, à supposer même qu'elle révèle une irrégularité du contrôle de la SCI, demeure sans incidence sur les rectifications litigieuses, dès lors qu'il n'est pas contesté que les requérants n'ont été privés d'aucune des garanties associées à la procédure de rectification contradictoire suivie à leur égard. Dans ces conditions, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de vérification et de redressement doit être écarté.
5. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. [...] / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ".
6. Il résulte de l'instruction que la notification adressée aux associés de la société civile immobilière indiquait la quote-part de leurs droits dans la société civile, la nature et le montant des rehaussements envisagés et renvoyait, pour les motifs des rehaussements, à la proposition de rectification adressée à la société. Si les requérants soutiennent que, contrairement à ce qui était annoncé dans la proposition de rectification qui leur a été notifiée, la proposition de rectification de la SCI n'était pas jointe au pli, il résulte de l'instruction que les rehaussements apportés aux bénéfices sociaux de la SCI, ont été notifiés le même jour à M. et Mme B..., en leur qualité de gérants de cette SCI, à l'adresse de leur domicile. Ceux-ci n'ont en outre fait aucune démarche pour se procurer les pièces dont ils alléguaient l'absence, et dont la proposition de rectification faisait état. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification qui a été adressée aux requérants doit être écarté.
7. En troisième lieu, l'exigence de motivation de la réponse aux observations du contribuable qui s'impose à l'administration dans ses relations avec le contribuable vérifié s'apprécie au regard de l'argumentation développée par celui-ci dans ses observations.
8. En l'espèce, M. et Mme B... soutiennent que le service n'a pas démontré le changement d'affectation d'une partie du local détenu par la SCI Bonne mère. Toutefois, il résulte de l'instruction, en particulier de la réponse aux observations du contribuable du
30 avril 2014, que le service vérificateur a rappelé les éléments qui l'ont conduit à considérer qu'une partie du local avait fait l'objet d'une utilisation commerciale et s'est référé à la doctrine administrative. Dans ces conditions, la réponse à leurs observations est suffisamment motivée.
9. En quatrième lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ".
10. M. et Mme B... soutiennent qu'en dépit de leur demande, ils n'ont pas obtenu communication de trois déclarations modèles H2 des 15 février 1978, 15 juin 1978 et
23 novembre 2009, d'une déclaration modèle P du 7 janvier 1991 et d'une fiche d'évaluation du
28 mars 2010, qui ont servi de fondement aux redressements en litige, et qu'en s'abstenant de leur communiquer ces éléments, l'administration a méconnu son devoir de loyauté. Toutefois, il résulte de l'instruction, en particulier des propositions de rectification adressées le
25 février 2014 à M. et Mme B... et à la SCI Bonne mère, que l'administration fiscale a fondé les redressements litigieux sur les seuls documents transmis par les contribuables. Les déclarations H2 des 15 juin 1978 et 23 novembre 2009 ont été mentionnés pour la première fois dans un compte-rendu daté du 1er décembre 2015 et résumant les démarches entreprises tant par l'administration que par les époux B... dans le cadre du recours hiérarchique introduit par ces-derniers. En particulier, il résulte de ce compte-rendu que ces documents ont été demandés par le service vérificateur au service des impôts fonciers de la Rochelle postérieurement à l'entretien de M. et Mme B... avec l'inspectrice divisionnaire des finances publiques le
3 septembre 2015. En tout état de cause, les requérants n'établissent pas en avoir demandé communication avant la mise en recouvrement des impositions. Par ailleurs, les trois autres documents ont été mentionnés pour la première fois par l'administration à l'appui de sa décision de rejet de la réclamation contentieuse des requérants, soit postérieurement à la mise en recouvrement des impositions litigieuses. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté, de même que, en tout état de cause, celui tiré de la méconnaissance, par l'administration de son devoir de loyauté.
Sur le bien-fondé des impositions :
11. Aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : [...] / b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement [...] ". Au sens de ces dispositions, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction, ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation, ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et, comme des travaux d'agrandissement, ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. Des travaux d'aménagement interne, quelle que soit leur importance, ne peuvent être regardés comme des travaux de reconstruction que s'ils affectent le gros oeuvre ou s'il en résulte une augmentation du volume ou de la surface habitable.
12. Pour remettre en cause la déductibilité des dépenses de travaux engagés par
M. et Mme B... dans les locaux détenus par la SCI Bonne mère, le service vérificateur a considéré que ces travaux ont, en partie, eu pour effet de transformer d'anciens locaux commerciaux en locaux d'habitation, qu'ils ont ainsi contribué à accroître la surface habitable du local et que la nature des travaux réalisés caractérise une reconstruction de l'ensemble. Il résulte de l'instruction que les travaux ont été menés dans le cadre d'un programme de réhabilitation ayant pour objet la création de deux appartements duplex. M. et Mme B... produisent de nombreuses factures établissant la nature des travaux réalisés, en particulier pose de cloisons, aménagements intérieurs, installations de sanitaires, mais également condamnation de cheminées et de portes, ouverture de trémies et pose d'escaliers et renforcement de la charpente, en vue d'une redistribution des surfaces et la création de deux appartements duplex. En outre, les requérants soutiennent que ces locaux sont constitutifs d'une maison d'habitation et qu'ils ont toujours étaient destinés à un usage d'habitation et produisent, au soutien de leurs allégations, les actes de vente de ces locaux, le règlement de copropriété et une estimation établie le
27 mai 2005. Toutefois, il résulte de l'instruction, en particulier du cahier des clauses techniques particulières de l'agence Kaleido, maître d'oeuvre de la réhabilitation, mais également d'une déclaration modèle H2 du 15 juin 1978 et d'une déclaration modèle P du 30 juin 1991, que le rez-de-chaussée et la pièce située au 3e étage de ce local ont fait l'objet d'une utilisation professionnelle, par un assureur privé. Si les requérants produisent des actes notariés de 1964 se référant à une " maison d'habitation en mauvais état " ainsi qu'une évaluation du centre des impôts fonciers datée du 26 mars 2010, mentionnant un " changement de consistance H2 " au
31 octobre 2009, il n'est pas établi que l'aménagement d'origine à usage d'habitation aurait été maintenu lors de l'affectation à usage professionnel. Par suite, si les travaux entrepris n'ont pas touché de manière substantielle au gros oeuvre, il en est résulté une augmentation de la surface habitable par la transformation d'anciens locaux à usage professionnel en locaux à usage d'habitation. Dans ces conditions, c'est par une exacte application des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts que le service vérificateur a refusé de prendre en compte le montant de l'ensemble des travaux pour la détermination des revenus fonciers de M. et Mme B....
13. M. et Mme B... doivent être regardés comme soutenant que l'administration a pris formellement position sur la qualification des locaux détenus par la SCI Bonne mère, au sens des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, en établissant deux fiches en matière d'évaluation foncière. Toutefois, ces fiches émises par le centre des impôts fonciers, qui se bornent à reprendre les déclarations des contribuables, ne sauraient être regardées comme une prise de position formelle de l'administration.
14. Enfin, M. et Mme B... ne peuvent utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de la doctrine administrative n° 5D-4-04 du 26 mai 2004, reprise dans le BOI-RFPI-BASE-20-30-20, dès lors qu'elles ne comportent pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont fait application le présent arrêt.
15. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leur demande. Par voie de conséquence leurs conclusions tendant à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée.
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N° 19VE00437