Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 18 août 2020 et le 12 mars 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance demande à la cour :
1° d'annuler les articles 1 et 2 du jugement attaqué ;
2° de remettre à la charge de la société STMicroelectronics les suppléments d'impôt dont le tribunal a ordonné la décharge.
Il soutient que :
- le montant du crédit d'impôt recherche n'a pas vocation à concourir à la détermination du prix de revient des coûts refacturés par le bénéficiaire de ce dispositif à sa société mère hors de France et un tel mécanisme reviendrait à contrevenir au caractère non cessible de ce crédit d'impôt ;
- la déduction du crédit impôt recherche des coûts refacturés par la société STMicroelectronics constitue une renonciation à recettes entraînant un transfert indirect de bénéfices au profit de sa société mère, faute pour la société STMicroelectronics de justifier d'une contrepartie au moins équivalente ;
- l'administration fiscale renonce à la substitution de motifs sollicitée en première instance.
Par un mémoire en défense, enregistré le 12 février 2021, la société STMicroelectronics, représentée par Me Bazaille, avocat, conclut au rejet de la requête et à ce que soit mise à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle fait valoir que :
- la substitution de motifs demandée par l'administration et tendant à ce qu'elle soit admise à présenter un panel de comparables, ne saurait être effectuée sans occasionner un défaut de motivation des propositions de rectification, et la violation de la garantie procédurale relative à la saisine de la commission nationale des impôts ;
- les moyens soulevés par le ministre de l'action et des comptes publics ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 30 septembre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 29 octobre 2021, en application de l'article R. 613-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Pham, première conseillère,
- et les conclusions de M. Met, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société STMicroelectronics, dont l'activité porte notamment sur la fourniture de prestations de services ainsi que de recherche et développement, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013. A l'issue de cette procédure, estimant que cette société avait indirectement transféré, en exécution d'un contrat cadre dit de " sponsored design contract ", des bénéfices à la société STMicroelectronics NV, société holding détenant 100 % des parts de la société STMicroelectronics, de droit néerlandais et implantée en Suisse, l'administration a, sur le fondement de l'article 57 du code général des impôts, procédé à la réintégration dans ses résultats des exercices clos en 2011, 2012 et 2013 des sommes regardées comme des bénéfices indirectement transférés. Par suite, elle a mis à la charge de la société STMicroelectronics des cotisations supplémentaires de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et de taxe additionnelle au titre de ces mêmes exercices. Sur demande de la société STMicroelectronics et par un jugement n° 1806119 du 6 février 2020, le tribunal administratif de Montreuil l'a déchargée des suppléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et de taxe additionnelle mis à sa charge. Le ministre de l'économie, des finances et de la relance relève appel de ce jugement.
2. Aux termes de l'article 1586 sexies du code général des impôts : " Pour la généralité des entreprises, à l'exception des entreprises visées aux II bis à VI : / 1. Le chiffre d'affaires est égal à la somme : / - des ventes de produits fabriqués, prestations de services et marchandises ; - des redevances pour concessions, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires ; - des plus-values de cession d'immobilisations corporelles et incorporelles, lorsqu'elles se rapportent à une activité normale et courante ; - des refacturations de frais inscrites au compte de transfert de charges (...) / 4. La valeur ajoutée est égale à la différence entre : / a) D'une part, le chiffre d'affaires tel qu'il est défini au 1 (...) ". Il est constant que la créance de crédit d'impôt recherche ne constitue pas un produit imposable pour la détermination du résultat fiscal de l'exercice au titre duquel la créance est constatée. Cependant, l'administration, en matière de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, et dans le cadre de la contestation du calcul du montant de la valeur ajoutée, peut toujours, ainsi qu'elle le fait valoir, contester le montant du chiffre d'affaires majoré qui constitue l'un des termes de la base de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. En l'espèce, l'administration conteste le montant du chiffre d'affaires en remettant en cause la refacturation des charges dans le cadre du prix de transfert, en déniant au contribuable le droit de déduire du montant des charges transférées le montant du crédit d'impôt recherche.
3. Aux termes du I de l'article 209 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53A à 57 et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions ". Aux termes de l'article 57 du même code, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France (...) / A défaut d'éléments précis pour opérer les redressements prévus aux premier, deuxième et troisième alinéas, les produits imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement ". Il résulte de ces dispositions que, lorsqu'elle constate que les prix facturés par une entreprise établie en France à une entreprise étrangère qui lui est liée sont inférieurs à ceux pratiqués par des entreprises similaires exploitées normalement, c'est-à-dire dépourvues de liens de dépendance, l'administration doit être regardée comme établissant l'existence d'un avantage qu'elle est en droit de réintégrer dans les résultats de l'entreprise française, sauf pour celle-ci à justifier que cet avantage a eu pour elle des contreparties aux moins équivalentes. A défaut d'avoir procédé à une telle comparaison, le service n'est, en revanche, pas fondé à invoquer la présomption de transfert de bénéfices ainsi instituée mais doit, pour démontrer qu'une entreprise a consenti une libéralité en facturant des prestations à un prix insuffisant, établir l'existence d'un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu.
4. L'administration fiscale a estimé que la société STMicroelectronics avait procédé à un transfert indirect de bénéfices au profit de la société STMicroelectronics NV, sous la dépendance de laquelle elle était placée, en se fondant sur la circonstance que le prix de vente des prestations facturées à cette société avait été déterminé en fonction de leur prix de revient, net des crédits d'impôt et subventions en matière de recherche qui lui ont été accordés. Elle en a déduit que les refacturations de frais inscrites au compte de transfert de charges et, partant, le chiffre d'affaires de la société servant de base au calcul de sa valeur ajoutée, étaient erronés, et a mis à la charge de la société STMicroelectronics des suppléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises afférents.
5. La déduction, opérée par une société française, pour la détermination du prix de cession du produit de sa recherche à facturer à une société étrangère qui lui est liée en application d'un contrat prévoyant une rémunération du type de celle prévue par le " sponsored design contract ", mentionné au point 1, des subventions et des crédits d'impôt qu'elle avait reçues de l'Etat pour le financement des projets correspondants, ne saurait être considérée comme permettant, par elle-même et indépendamment du niveau du prix de cession auquel cette déduction conduit par application du mode de calcul contractuel, de présumer l'existence d'un transfert de bénéfices à l'étranger, au sens de l'article 57 du code général des impôts, à charge pour la société française d'établir l'existence d'une contrepartie. De même, le caractère incessible de la créance sur l'Etat constituée par le crédit d'impôt recherche, ou la circonstance que ce crédit d'impôt recherche constitue en premier lieu un moyen de paiement de l'impôt, invoqués par le ministre de l'économie, des finances et de la relance, ne permettent pas plus de conclure à l'existence d'un avantage en nature accordé à la société-mère, alors que la refacturation est calculée selon la méthode cost plus, avec une marge de 7 % appliquée au prix de revient net calculé après déduction des subventions et crédit d'impôt recherche, et que le ministre ne démontre pas que cette marge, même combinée avec la déduction des subventions et crédit d'impôt recherche, est inférieure à celle pratiquée par des entreprises indépendantes. Ainsi, à défaut d'avoir présenté des termes permettant de comparer valablement les prix facturés par la société STMicroelectronics et ceux pratiqués entre entreprises indépendantes ou de proposer une autre méthode alternative pouvant se substituer à cette comparaison, le vérificateur n'a pas apporté la preuve que les sommes réintégrées dans les résultats de la société requérante constituaient des bénéfices indûment transférés à l'étranger au sens et pour l'application de l'article 57 du code général des impôts. Par suite, les suppléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises mis à la charge de la société STMicroelectronics ne sont pas fondés.
6. Il résulte de ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la relance, qui renonce expressément à la substitution de motifs sollicitée en première instance, n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a déchargé la société STMicroelectronics des suppléments d'impôt litigieux. Sa requête doit par suite être rejetée. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'État une somme de 400 euros au titre des frais d'instance exposés par la société STMicroelectronics.
DECIDE :
Article 1er : La requête du ministre de l'économie, des finances et de la relance est rejetée.
Article 2 : L'État versera à la société STMicroelectronics une somme de 400 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de la relance et à la société STMicroelectronics.
Délibéré après l'audience du 15 mars 2022, à laquelle siégeaient :
M. Beaujard, président de chambre,
Mme Dorion, présidente assesseure,
Mme Pham, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 29 mars 2022.
La rapporteure,
C. PHAM Le président,
P. BEAUJARD
La greffière,
C. FAJARDIE
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,
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N° 20VE02081