Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée le 2 août 2019, M. E..., représenté par Me Roca, avocat, demande à la Cour :
1°) d'annuler l'article 4 de ce jugement ;
2°) de lui accorder la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux restant à sa charge ;
3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- c'est à tort que l'administration a considéré que l'ensemble des opérations répertoriées au sein de l'annexe 6 de la proposition de rectification du 24 novembre 2014 constituaient des recettes et a mis à sa charge la preuve du contraire ;
- l'administration ne pouvait comptabiliser comme recettes la somme de 87 181,53 euros au titre de l'année 2010 correspondant à des impayés de l'ancien locataire que la société Le Firstburger a pris en charge suite au rachat de ses meubles meublants, la somme de 85 000 euros au titre de l'année 2011 correspondant à l'indemnisation d'un préjudice d'exploitation subi par la société Le Firstburger, ni la somme de 100 000 euros au titre de l'année 2013 constituant une avance de trésorerie qui a été remboursée ;
- les encaissement de l'année 2011 sont constitués en grande partie d'arriérés de loyers et doivent être comptabilisés au titre d'années non rectifiées ;
- l'administration a rejeté à tort la déductibilité de la facture Azur Façade, de la facture ASC Electronique et de la facture Colas ;
- les prélèvements sociaux litigieux ne peuvent être mis à sa charge dès lors qu'il n'est pas résident fiscal français et n'est pas affilié au système de sécurité sociale français.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention fiscale franco-espagnole du 10 octobre 1995 ;
- le règlement CE n° 883/2004 du Parlement européen et du Conseil du
29 avril 2004 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme A..., première conseillère,
- et les conclusions de M. Illouz, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La SCI Catalan Littoral Investissement, société de personnes, est propriétaire de locaux qu'elle loue sur la commune du Barcarès. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des années 2011, 2012 et 2013, à l'issue de laquelle ont été notamment mises à sa charge des rectifications au titre des revenus fonciers de ces trois années. En conséquence de cette vérification, M. E..., personne physique non domiciliée en France et associée à hauteur de 90 % de la SCI, s'est vu notifier, en application des articles 4 A et 164 B du code général des impôts, à due proportion de ses parts sociales, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2011, 2012 et 2013. M. E... a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits, pénalités et intérêts de retard, de ces suppléments d'impôts. Le tribunal administratif de Montreuil a, par un jugement n° 1710896 du 4 juin 2019, réduit la base imposable à l'impôt sur le revenu assigné à M. E... au titre de l'année 2011 dans la catégorie des revenus fonciers (article 1er), déchargé celui-ci des droits, intérêts de retard et pénalités correspondant à la réduction de base définie à l'article 1er (article 2), ainsi que de la pénalité instituée par l'article 1758 A du code général des impôts (article 3) et rejeté le surplus des conclusions de sa demande (article 4). M. E... fait appel de ce jugement en ce qu'il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Par la voie de l'appel incident, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rétablissement de l'imposition établie au titre de l'année 2011.
Sur la régularité du jugement attaqué et l'appel incident du ministre :
2. Il appartient au tribunal administratif, à défaut de pouvoir liquider lui-même la réduction de base d'imposition qu'il entend accorder, d'indiquer avec précision les bases sur lesquelles celle-ci doit être calculée, après avoir le cas échéant prescrit toutes mesures d'instruction utiles pour définir cette base. Si l'article 1er du jugement attaqué dispose que la base imposable à l'impôt sur le revenu assigné à M. E... au titre de l'année 2011 dans la catégorie des revenus fonciers est réduite de la marge commerciale mentionnée au point 6 du présent jugement, ce point 6 n'indique pas le montant de cette marge commerciale, ni les éléments permettant d'en calculer le montant. Ce faisant, le tribunal n'a pas épuisé sa compétence pour trancher le litige dont il était saisi. Par suite, le ministre est fondé à soutenir que les articles 1er et 2 de ce jugement doivent être annulés.
3. Il y a donc lieu de statuer par voie d'évocation sur cette réduction de base d'imposition et par la voie de l'effet dévolutif de l'appel sur les autres moyens.
Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :
Concernant la charge de la preuve :
4. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré (...) ". Si l'administration fiscale se prévaut de ces dispositions dans sa décision de rejet de la réclamation préalable de M. E... en soutenant que la proposition de rectification, datée du 25 novembre 2014, aurait été adressée au requérant par le 1er décembre 2014 et que celui-ci n'aurait pas formulé d'observations, elle n'a pas versé aux débats les accusés de réception permettant d'établir cette allégation. Par suite, elle supporte la preuve du bien-fondé des rectifications mises à la charge du requérant.
5. Toutefois, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts selon lesquelles le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.
En ce qui concerne l'impôt sur le revenu assis sur les revenus fonciers tirés de l'exploitation de la SCI Catalan Littoral Investissement :
S'agissant des recettes :
6. D'une part, aux termes de l'article 6 de la convention franco-espagnole signée le 10 octobre 1995 en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscale en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune : " 1. Les revenus qu'un résident d'un État contractant tire de biens immobiliers (y compris les revenus des exploitations agricoles ou forestières) situés dans l'autre État contractant, sont imposables dans cet autre État. (...) / 3. Les dispositions du paragraphe 1 s'appliquent aux revenus provenant de l'exploitation directe, de la location ou de l'affermage ainsi que de toute autre forme d'exploitation de biens immobiliers. / 4. Les dispositions des paragraphes 1 et 3 s'appliquent également aux revenus provenant des biens immobiliers d'une entreprise ainsi qu'aux revenus de biens immobiliers servant à l'exercice d'une profession indépendante. / 5. Lorsque la propriété d'actions, parts ou autres droits dans une société ou une autre personne morale donne au propriétaire la jouissance de biens immobiliers situés dans un État contractant et détenus par cette société ou cette autre personne morale, les revenus que le propriétaire tire de l'utilisation directe, de la location ou de l'usage sous toute autre forme de son droit de jouissance sont imposables dans cet État. ". Aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " (...) les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (...) Il en est de même, sous les mêmes conditions : 1° des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes visées au 1 de l'article 206 et qui, sous réserve des exceptions prévues à l'article 239 ter, ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 (...) ". Les sociétés ainsi régies par l'article 8 du code général des impôts ont une personnalité distincte de celle de leurs membres et exercent une activité qui leur est propre. Dès lors que cette activité est exercée en France, les bénéfices réalisés par ces sociétés y sont en principe imposables entre les mains de leurs membres, y compris de ceux qui résident hors de France, à proportion des droits qu'ils y détiennent.
7. D'autre part, aux termes de l'article 28 du code général des impôts : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ". Aux termes de l'article 29 du même code : " Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. (...) ".
8. La SCI Catalan Littoral Investissement donne en location à la société Le Firstburger un ensemble de biens immobiliers situés sur le territoire de la commune du Barcarès. Ayant écarté comme non probante la comptabilité tenue par la SCI Catalan Littoral Investissement, le service a analysé les opérations intervenues entre cette société et la société Le Firstburger, au cours des années 2011, 2012 et 2013, à partir des relevés bancaires de la société vérifiée et des factures et actes authentiques qu'elle lui a communiqués, aux fins de reconstituer les revenus fonciers perçus par la SCI Catalan Littoral Investissement, lesquels ont été imposés entre les mains du requérant à hauteur de 90 % au titre des trois années en litige.
9. En premier lieu, dès lors que la société Le Firstburger est locataire de la SCI Catalan Littoral Investissement, l'administration était fondée à présumer que les encaissements provenant de cette première société présentaient le caractère de loyers. Ce faisant, elle n'a pas mis à tort la charge de la preuve sur M. E....
10. En deuxième lieu, les juges de première instance ont considéré que l'administration fiscale avait inclus à tort, parmi les revenus fonciers de M. E..., la marge commerciale réalisée par la SCI Catalan Immobilier Investissement lors de la revente de biens d'équipement à la société Le Firstburger. Pour justifier de cette marge commerciale, le requérant a produit des factures d'achat de meubles, ainsi qu'une facture de cession de meubles à la société Le Firstburger pour un montant de 155 480 euros TTC et datée du 1er septembre 2011. Toutefois, les rectifications de revenus fonciers au titre de l'année 2011 se fondaient sur des encaissements de l'année 2011 émanant de la société Le Firstburger, survenus en juin, juillet et août 2011, des encaissements des années 2012 et 2013 provenant de la société Le Firstburger enregistrés sous des libellés bancaires faisant état de paiement de loyers, de frais de téléphonie, d'électricité et d'achats courants auprès du Point P, ainsi que des paiements de la société Le Firstburger pour le compte de la SCI Catalan Littoral Investissement. Or, aucun de ces encaissements n'est d'un montant de 155 480 euros.
11. Il résulte de ce qui précède que, pour estimer le montant des revenus fonciers du requérant, l'administration fiscale a pris en compte des encaissements dont il n'est pas établi qu'aucun d'entre eux soit afférent au paiement de la facture de cession précitée. Par suite, même si la proposition de rectification du 24 novembre 2014 mentionnait à tort la marge commerciale réalisée par la SCI Catalan Immobilier Investissement comme devant être incluse dans les revenus fonciers de cette société, il n'y a pas lieu de réduire la base imposable à l'impôt sur le revenu assigné au requérant.
12. En troisième lieu, le requérant soutient qu'ont été comptabilisées à tort comme recettes, d'une part, une charge exceptionnelle de 85 000 euros correspondant à l'indemnisation par la SCI Catalan Littoral Investissement d'un préjudice d'exploitation de la société Le Firstburger, d'autre part, une avance de trésorerie de 100 000 euros faite par la société Le Firstburger et qui lui a été remboursée, et, de troisième part, une somme de 87 181, 53 euros, analysée comme une créance sur la société Le Firstburger, correspondant au rachat par cette dernière de biens meubles appartenant à la SCI auprès de laquelle l'ancien locataire était endetté à ce titre. Toutefois, M. E... ne produit, ni en première instance ni en appel, aucune pièce comptable ou extracomptable de nature à établir la réalité de ces allégations. Le requérant ne justifie pas davantage que les opérations recensées par l'administration au cours des années 2012 et 2013 ne concernent pas toutes des versements de loyers, ses allégations n'étant étayées d'aucun élément.
13. En quatrième lieu, M. E... soutient que les encaissements intervenus au cours de l'année 2011 comprennent, à concurrence de 403 000 euros, le versement d'arriérés de loyers dus au titre des années 2009 à 2010 et déjà déclarés en tant que revenus au titre des années en cause. Toutefois, un tel moyen est inopérant dès lors qu'en application des dispositions précitées de l'article 29 du code général des impôts, les revenus fonciers sont calculés selon une comptabilité d'encaissement et non pas une comptabilité d'engagement. De surcroît, le requérant n'établit pas la réalité de ses allégations en se bornant à se prévaloir des libellés comptables sous lesquels les sommes correspondantes ont été enregistrées.
S'agissant des charges :
14. En premier lieu, si M. E... demande la déduction d'une " facture " émise par l'entreprise Azur Façade, d'un montant de 10 461 euros, il résulte de l'instruction que le document versé aux débats constitue en réalité un devis, sur lequel la mention " devis " est rayée et remplacée par la mention manuscrite " facture " qui ne peut être pris en compte dès lors qu'il n'y a aucune mention ni de la raison sociale du destinataire de cette prétendue facture, ni de l'adresse de facturation, ni du lieu de la réalisation des travaux.
15. En deuxième lieu, l'administration fiscale a refusé la déduction de la facture ASC Electronique du 21 juillet 2011 d'un montant de 657,94 HT concernant un " dépannage de la ligne bureau MR. D... " et une intervention sur réseau de câble téléphonique, au motif que la SCI Catalan Littoral investissement ne possède pas de locaux comportant de bureau, ni d'employé nommé D... et que le site d'intervention n'était pas précisé sur la facture. Si M. E... produit une attestation de M. B..., qu'il soutient être le co-gérant de la société ASC Electronique, témoignant de ce que cette facture concernerait bien la SCI Catalan Littoral Investissement et que le nom de M. D... constituerait une erreur de sa part, ce document, manuscrit sur papier libre, qui n'est accompagné d'aucune pièce d'identité, ni d'aucun document permettant de vérifier que M. B... est effectivement co-gérant de cette société, est dénué de valeur probante. Cette dépense doit donc être regardée comme étrangère à la SCI.
16. En troisième lieu, si M. E... conteste le rejet d'une facture de la société Colas, il résulte des termes de la proposition de rectification du 24 novembre 2014 adressée à la SCI Catalan Littoral Investissement qu'au titre des revenus fonciers, seule la déductibilité des factures des société Azur Façades et ASC Electronique a été remise en cause. Ce moyen doit donc être écarté comme inopérant.
En ce qui concerne les contributions sociales :
17. M. E..., qui réside en Espagne, s'est vu notifier des cotisations en matière de prélèvements sociaux sur ses revenus fonciers de source française au titre des années 2012 et 2013, conformément à l'article 29 de la loi n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012 susvisée. Pour en demander la décharge, il se prévaut du règlement (CE) n° 883/2004 n° 883/2004 du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004. Pour autant, il n'établit pas qu'il était, au titre des deux années en litige, effectivement affilié à un régime de sécurité sociale de l'un des États membres de l'Union européenne, de l'Espace économique européen ou de la Suisse, alors que l'absence de preuve d'une telle affiliation lui a été opposée en défense, aussi bien en première instance qu'en appel. Il suit de là qu'il ne peut, dès lors, demander à bénéficier des dispositions de ce règlement européen.
18. Il résulte de tout ce qui précède que M. E... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par l'article 4 du jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté le surplus des conclusions de sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.
D É C I D E :
Article 1er : Les articles 1er et 2 du jugement attaqué du tribunal administratif de Montreuil n° 1710896 du 4 juin 2019 sont annulés et la base imposable à l'impôt sur le revenu assigné à M. E... au titre de l'année 2011 dans la catégorie des revenus fonciers est rétablie.
Article 2 : La requête de M. E... tendant à l'annulation de l'article 4 de ce même jugement et à l'octroi d'une somme au titre des frais de justice est rejetée.
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N° 19VE02849