2°) de la décharger des rappels de crédit d'impôt recherche auxquels elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2009 à hauteur de la somme de 643 155 euros ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le pouvoir réglementaire a méconnu l'étendue de l'habilitation conférée par le législateur en réduisant la base de calcul du crédit impôt recherche ;
- la doctrine exprimée dans l'instruction fiscale 4-1-00 n°28 du 8 février 2000 et le
BOI-BIC-RICI-10-10-20-20 du 6 juillet 2016 et lors de la conférence annuelle " Panorama des redressements fiscaux " du 17 juin 2010, dont certaines parties ont été infirmées par la jurisprudence, restreint de manière excessive la notion de charges sociales obligatoires et de dépenses de personnel ;
- les dispositions combinées des articles 244 quater B du code général des impôts et le B de l'article 49 septies I de l'annexe III à ce code ne s'opposent pas à ce que les subventions versées au comité d'entreprise, la contribution additionnelle à la contribution sociale de solidarité, les versements opérés au titre du fonds national de l'aide au logement (FNAL), la contribution additionnelle à la contribution solidarité autonomie, la dotation professionnelle continue, la contribution au développement de l'apprentissage et la participation à l'effort de construction soient regardées comme des dépenses de personnel.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code du travail ;
- le code de la sécurité sociale ;
- la décision du Conseil constitutionnel n° 2011-148/154 QPC du 22 juillet 2011 ;
- la décision du Conseil constitutionnel n° 2012-654 DC du 9 août 2012 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Illouz, conseiller,
- et les conclusions de Mme Danielian, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. A la suite d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2010, l'administration fiscale a exclu de la base du crédit d'impôt recherche dont a bénéficié la SAS STMICROELECTRONICS GRAND OUEST en 2009, différentes dépenses au motif qu'elles n'entraient pas dans celles éligibles au crédit d'impôt en vertu des dispositions du b. de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts. A concurrence de 643 155 euros, la société a demandé au Tribunal administratif de Montreuil de la décharger des rappels de crédit d'impôt en résultant. Cette société relève régulièrement appel du jugement du 18 octobre 2018 par lequel le tribunal a rejeté sa demande.
Sur le bien-fondé du jugement attaqué :
En ce qui concerne l'exception d'illégalité de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts :
2. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. (...) / II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) / b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. (...) ". Aux termes de l'article 49 septies I de l'annexe III à ce code : " Pour la détermination des dépenses de recherche visées aux a, b, f et au 2° du h du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, il y a lieu de retenir : (...) / b. Au titre des dépenses de personnel, les rémunérations et leurs accessoires ainsi que les charges sociales, dans la mesure où celles-ci correspondent à des cotisations sociales obligatoires ".
3. Il résulte des termes mêmes des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts que, parmi les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt, figurent les " dépenses de personnel ". Ces dépenses, dont il ne résulte ni de ces dispositions, ni des travaux préparatoires de la loi dont elles sont issues, qu'elles comprendraient " toute dépense liée à l'emploi de personnel ", sont les rémunérations et leurs accessoires des chercheurs et des techniciens de recherche directement et exclusivement affectés aux opérations de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt ainsi que les charges sociales liées à ces rémunérations et à leurs accessoires. En indiquant dans l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts que les charges sociales à prendre en compte sont celles qui correspondent à des cotisations sociales obligatoires, le pouvoir réglementaire s'est borné à préciser les modalités d'application de la loi sans excéder sa compétence.
En ce qui concerne l'impossibilité d'établir une imposition sur le fondement de la doctrine :
4. Il résulte de l'instruction que l'administration s'est bornée, en l'espèce, à faire application du texte fiscal et n'a pas opposé à la société requérante sa propre doctrine. Dès lors, la SAS STMICROELECTRONICS GRAND OUEST ne saurait utilement soutenir que l'administration se serait fondée sur une interprétation restrictive et par suite illégale de la notion de charge sociale telle qu'exprimée, selon elle, dans l'instruction fiscale 4-1-00 n° 28 du 8 février 2000, le BOI-BIC-RICI-10-10-20-20 du 6 juillet 2016 et lors de la conférence annuelle " Panorama des redressements fiscaux " du 17 juin 2010.
En ce qui concerne les subventions versées au comité d'entreprise :
5. Aux termes de l'article L. 2325-43 du code du travail alors en vigueur : " L'employeur verse au comité d'entreprise une subvention de fonctionnement d'un montant annuel équivalent à 0,2 % de la masse salariale brute. / Ce montant s'ajoute à la subvention destinée aux activités sociales et culturelles, sauf si l'employeur fait déjà bénéficier le comité d'une somme ou de moyens en personnel équivalents à 0,2 % de la masse salariale brute ".
6. Il résulte de ces dispositions que les subventions versées pour le fonctionnement d'un comité d'entreprise, alors même qu'elles sont comptabilisées dans un compte de charges de personnel, ne sont pas versées aux personnels de recherche, à l'égard desquels elles ne constituent ni une rémunération, ni un accessoire de la rémunération au sens des dispositions précitées de l'article 44 septies I de l'annexe III au code général des impôts. Cette subvention ne constitue pas davantage une cotisation sociale à défaut de correspondre à un versement obligatoire à un régime de sécurité sociale. Par suite, ces versements ne peuvent être inclus dans l'assiette du crédit d'impôt recherche.
En ce qui concerne les versements effectués au fonds national d'aide au logement :
7. Aux termes de l'article L. 834-1 du code de la sécurité sociale dans sa rédaction alors en vigueur : " Le financement de l'allocation de logement relevant du présent titre et des dépenses de gestion qui s'y rapportent est assuré par le fonds national d'aide au logement mentionné à l'article L. 351-6 du code de la construction et de l'habitation. Pour concourir à ce financement, les employeurs sont assujettis à : 1° Une cotisation assise sur les salaires plafonnés et recouvrée selon les règles applicables en matière de sécurité sociale ; 2° Une contribution calculée par application d'un taux de 0, 40 % sur la totalité des salaires et recouvrée suivant les règles applicables en matière de sécurité sociale (...) ".
8. Si les sommes versées par la SAS STMICROELECTRONICS GRAND OUEST à ses salariés en application de l'article L. 834-1 du code de la sécurité sociale ont un caractère obligatoire, elles sont destinées au financement de l'allocation logement et ne bénéficient pas directement aux salariés de l'entreprise. Ces versements qui ne sont donc pas des cotisations sociales obligatoires au sens des dispositions de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts précité, ne peuvent être inclus dans les dépenses de personnel éligibles au crédit d'impôt recherche.
En ce qui concerne les versements effectués au titre de la contribution additionnelle à la contribution solidarité autonomie :
9. Aux termes de l'article L. 245-13 du code de la sécurité sociale alors en vigueur : " Il est institué une contribution additionnelle à la contribution sociale de solidarité à la charge des sociétés (...). Cette contribution additionnelle est assise, recouvrée, exigible et contrôlée dans les mêmes conditions que celles applicables à la contribution sociale de solidarité à la charge des sociétés. (...) ".
10. Il résulte de la décision n° 2011-148/154 QPC du 22 juillet 2011 du Conseil constitutionnel que la contribution solidarité autonomie instaurée par la loi n° 2004-626 du 30 juin 2004 relative à la solidarité pour l'autonomie des personnes âgées et des personnes handicapées constitue une imposition de toute nature. Il en est de même de la contribution additionnelle à cette contribution qui est perçue dans les mêmes conditions que cette dernière et qui ne peut donc pas davantage être regardée comme une cotisation sociale obligatoire éligible au crédit d'impôt recherche en application des dispositions précitées de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts.
En ce qui concerne la dotation à la formation professionnelle continue :
11. Il ressort des articles L. 6331-9 et R. 6331-9 du code du travail dans leur rédaction alors applicable que les employeurs de dix salariés et plus consacrent au financement des actions définies à l'article L. 6331-1 un pourcentage au moins égal à 1,60 % du montant des rémunérations versées pendant l'année en cours, qu'ils versent à un organisme collecteur paritaire agréé par l'Etat. Cette dotation ne constitue donc ni une rémunération, ni un accessoire de la rémunération des personnels de recherche, ni une cotisation sociale à défaut de correspondre à un versement obligatoire à un régime de sécurité sociale. Par suite, elle ne peut être incluse dans l'assiette du crédit d'impôt recherche.
En ce qui concerne la taxe d'apprentissage :
12. Aux termes du 1 de l'article 224 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année en litige : " Il est établi une taxe, dite taxe d'apprentissage, dont le produit (...) est versé au Fonds national de développement et de modernisation de l'apprentissage (...) ".
13. Il résulte de cette disposition que la taxe d'apprentissage ne revient pas au personnel de recherche, à l'égard duquel elle ne constitue ni une rémunération, ni un accessoire de la rémunération ni une cotisation sociale obligatoire à défaut d'être versée à un régime de sécurité sociale. Elle ne peut dès lors être incluse dans les dépenses de personnel éligibles au crédit d'impôt recherche en application des dispositions précitées de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts.
En ce qui concerne la participation à l'effort de construction :
14. Aux termes du 1 de l'article 235 bis du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " (...) les employeurs qui, au 31 décembre de l'année suivant celle du paiement des rémunérations, n'ont pas procédé (...) aux investissements prévus à l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation sont, dans la mesure où ils n'ont pas procédé à ces investissements, assujettis à une cotisation de 2 % calculée sur le montant des rémunérations versées par eux au cours de l'année écoulée, évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale (...) ".
15. Cette participation ne constitue ni une rémunération, ni un accessoire de la rémunération au sens des dispositions précitées de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts. Cette subvention ne constitue pas davantage une cotisation sociale à défaut de correspondre à un versement obligatoire à un régime de sécurité sociale. Par suite, elle ne peut être incluse dans l'assiette du crédit d'impôt recherche.
Sur les frais liés au litige :
16. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante, verse à la SAS STMICROELECTRONICS GRAND OUEST la somme qu'elle demande au titre des frais qu'elle a exposés et non compris dans les dépens.
D É C I D E :
Article 1er : La requête de la SAS STMICROELECTRONICS GRAND OUEST est rejetée.
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N° 18VE04190