Vu la procédure suivante :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 6 novembre 2020 et le 28 juillet 2021, la société par actions simplifiée Amethyste Groupe France, représentée par le cabinet d'avocats CMS Francis Lefebvre Avocats, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre de l'année 2015, en droits et pénalités ;
2°) de rétablir le montant de son déficit reportable au montant de 396 317 euros ;
3°) de mettre une somme de 4 500 euros à la charge de l'Etat en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- l'administration fiscale ne caractérise pas l'élément objectif permettant de constater l'existence d'un acte anormal de gestion ; la valeur vénale retenue par le service est excessive et repose sur des termes de comparaison non pertinents ;
- le service ne peut éluder le fait que la cession est intervenue dans un contexte dans lequel la société se trouvait dans l'obligation de rembourser le financement à court terme obtenu et arrivé à échéance et qu'elle ne bénéficiait que d'un différé très temporaire du remboursement de sa dette ;
- la méthode appliquée par l'administration pour évaluer ses actifs est trop sommaire, et ne tient pas compte, en particulier, de l'incidence de la fiscalité afférente à la plus-value latente qu'aurait conduit à dégager la valorisation qu'elle entend retenir ;
- à supposer que la valeur de cession puisse être considérée comme sous-estimée, elle justifie en tout état de cause que l'appauvrissement en résultant a été décidé dans l'intérêt de la société compte tenu de la nécessité de procéder à ladite cession ;
- la cession devait intervenir compte tenu des dettes pesant sur la SARL Vieux Moulin ; il était impératif de trouver un acquéreur, sans quoi elle se serait retrouvée actionnée en garantie de prêts immobiliers ; l'urgence se faisait d'autant plus sentir que les biens immobiliers étaient en vente depuis mars 2013 et qu'il est manifeste qu'aucune offre supérieure à l'offre acceptée n'a été formulée pendant près de deux ans ;
- il appartient à l'administration d'apporter la preuve de l'intention libérale alléguée ou, à tout le moins, des relations existant entre les parties laissant présumer que l'une aurait pu souhaité favoriser la seconde ; or l'administration n'apporte pas cette preuve en l'espèce ;
- s'agissant de la majoration pour manquement délibéré, l'existence même d'un manquement délibéré n'est aucunement caractérisée ; c'est de bonne foi qu'elle a cédé ses parts à un prix prétendument minoré.
Par un mémoire en défense, enregistré le 8 mars 2021, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir qu'aucun des moyens soulevés au soutien de la requête n'est fondé.
Par une ordonnance du 3 mai 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 17 mai 2023.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Kolf, rapporteure,
- et les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. La société par actions simplifiée (SAS) Amethyste Groupe France, qui exerce une activité de marchand de biens, détenait 85 des 100 parts du capital de la société à responsabilité limitée (SARL) Vieux Moulin, qui exerce également une activité de marchand de biens. Par un acte du 2 juillet 2015, la SAS Amethyste Groupe France a cédé à la société civile immobilière de droit luxembourgeois Mégalu ses titres au prix de 0,85 euro et sa créance en compte courant pour un montant de 931 836,94 euros. La SAS Amethyste Groupe France a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, à l'issue de laquelle l'administration fiscale, estimant que les titres de la SAS Amethyste Groupe France avaient été cédés à un prix délibérément minoré par les parties dissimulant une libéralité consentie par le vendeur à l'acquéreur, a procédé à la réintégration dans les résultats de la SAS Amethyste Groupe France de la somme de 1 362 190 euros et mis à la charge de la société une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice 2015. Par la présente requête, la société requérante demande au tribunal de prononcer la décharge de cette imposition, en droits et pénalités, pour un montant total de 376 116 euros, et de rétablir le montant de son déficit reportable à la somme de 396 317 euros.
Sur la cession des titres :
2. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.
3. S'agissant de la cession d'un élément d'actif immobilisé, lorsque l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, soutient que la cession a été réalisée à un prix significativement inférieur à la valeur vénale qu'elle a retenue et que le contribuable n'apporte aucun élément de nature à remettre en cause cette évaluation, elle doit être regardée comme apportant la preuve du caractère anormal de l'acte de cession si le contribuable ne justifie pas que l'appauvrissement qui en est résulté a été décidé dans l'intérêt de l'entreprise, soit que celle-ci se soit trouvée dans la nécessité de procéder à la cession à un tel prix, soit qu'elle en ait tiré une contrepartie.
4. La valeur vénale d'actions non cotées en bourse sur un marché réglementé doit être appréciée compte tenu de tous les éléments dont l'ensemble permet d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande à la date où la cession est intervenue. L'évaluation des titres d'une telle société doit être effectuée, par priorité, par référence au prix d'autres transactions intervenues dans des conditions équivalentes et portant sur les titres de la même société ou, à défaut, de sociétés similaires. En l'absence de telles transactions, elle peut légalement se fonder sur la combinaison de plusieurs méthodes alternatives.
5. Il résulte de l'instruction que, pour déterminer la valeur vénale des titres de la SAS Amethyste Groupe France dans la SARL Vieux Moulin et établir l'existence d'un écart significatif avec la valeur vénale retenue par la société requérante, de 0,85 euro, l'administration fiscale s'est basée sur la valeur mathématique de ces titres, en recherchant la valeur des biens immobiliers propriété de la SARL Vieux Moulin, évaluée par la requérante à la somme de 4 500 000 euros conformément au prix stipulé dans la promesse de vente signée le 2 mars 2015. L'administration fiscale s'est, pour ce faire, fondée sur le prix de cession desdits biens lors de la vente intervenue le 2 juillet 2015, soit le même jour que la cession des titres litigieux, retenant une valeur de 6 900 000 euros, et a réalisé une étude du marché immobilier afin de confirmer la valeur ainsi retenue, en procédant par comparaison. Elle a eu recours, s'agissant du bien principal, un ancien moulin rénové situé dans la vieille ville de Mougins, d'une surface habitable de 396 m2 avec un terrain d'environ 2 210 m2, sur deux étages, comportant, au rez-de-chaussée, un salon avec cheminée, une cuisine, un hall, une salle à manger, une chambre de maître avec dressing et salle de bain et, au premier étage, quatre chambres suites avec salles de bain, ainsi qu'une piscine avec kitchenette et douche, une salle de cinéma, une salle de fitness et un jacuzzi et quatre garages fermés, à sept termes de comparaison, et, s'agissant du second bien, un immeuble de village de trois étages à usage commercial également situé dans la vieille ville de Mougins, d'une surface utile de 525 m2, à cinq termes de comparaison auxquels elle a appliqué une décote, arrivant à une valeur vénale globale, pour les deux biens, de 7 000 000 euros.
6. En premier lieu, d'une part, si la société requérante fait valoir qu'elle n'avait pas connaissance du prix de revente de 6 900 000 euros par la SARL Vieux Moulin intervenue, certes le même jour mais postérieurement à la cession des titres, dès lors que cette cession a eu lieu entre des tiers, cette circonstance est sans incidence sur l'appréciation de la valeur des biens immobiliers à la date de la cession des titres le 2 juillet 2015, alors, au surplus, comme le fait valoir l'administration en défense, que la société le Vieux Moulin avait déposé le 6 mai 2015, en tant que propriétaire des biens, auprès du maire de Mougins et de la société d'aménagement foncier et d'établissement rural Provence-Alpes-Côte d'Azur, des déclarations d'intention d'aliéner mentionnant un prix de 6 900 000 euros. A cet égard, en tout état de cause, la société requérante ne saurait utilement faire valoir que les déclarations d'aliéner auraient été déposées par son notaire sans qu'elle en soit informée, dès lors que ces déclarations ont été souscrites en son nom, en sa qualité de propriétaire des biens à aliéner. Par suite, en se bornant à faire valoir qu'elle n'avait pas connaissance de ce prix de revente, la société Amethyste Groupe France ne conteste pas sérieusement la valeur des biens immobiliers telle qu'elle résulte de leur cession intervenue le 2 juillet 2015 et retenue par le service vérificateur.
7. D'autre part, si la société Amethyste Groupe France conteste la pertinence des termes de comparaison retenus par l'administration fiscale pour confirmer cette valeur vénale, il résulte toutefois de l'instruction que l'administration fiscale a retenu, s'agissant du bien principal, sept termes de comparaison portant sur des biens similaires situés dans le même secteur géographique, ayant fait l'objet d'une cession entre le 1er janvier et le 31 décembre 2014, dont cinq sont d'ailleurs proposés par la société requérante parmi les termes de comparaison contenus dans le fichier Perval qu'elle produit au débat, et que la valeur moyenne retenue est proche de la valeur vénale du bien telle qu'évaluée par l'expert immobilier mandaté en 2014 par la Caisse d'Epargne, autre associée de la SARL Vieux Moulin. Il résulte en outre de l'instruction que l'administration a eu recours, pour évaluer le second bien immobilier, à cinq termes de comparaison portant sur des biens de standing supérieur auxquels elle a, pour tenir compte de cette différence, appliqué une décote, non contestée par la requérante, de 30 %, cédés entre le 1er janvier et le 31 décembre 2014 et situés à proximité du bien litigieux, dont quatre figurent parmi la liste de termes de comparaison proposés par la requérante, liste peu détaillée quant aux caractéristiques des biens dont s'agit et qui comporte de nombreuses ventes ayant eu lieu postérieurement à la cession litigieuse ou situés dans des communes différentes du lieu de situation des biens à évaluer. Enfin, si la société requérante fait valoir que le service vérificateur n'a pas tenu compte de l'incidence de la fiscalité afférente à la plus-value latente, cet élément est nécessairement pris en compte dans la valorisation mathématique qui est fondée sur une comparaison avec des transactions immobilières équivalentes. Dans ces conditions, l'administration, qui n'avait à établir ni le lien entre les parties à l'opération ni le caractère intentionnel de l'appauvrissement, s'agissant de la cession d'un élément d'actif immobilisé, doit être regardée comme établissant que l'actif de la SARL Vieux Moulin a été sous-évalué par la société requérante, et, par conséquent, que la cession en litige, qui a été effectuée au prix de 0,85 euro alors que la valeur réelle des titres s'élevait à 1 362 190 euros, a été réalisée à un prix significativement minoré par les parties.
8. En second lieu, en se bornant à faire état des contraintes bancaires qui pesaient sur elle, sans pour autant prouver l'imminence des risques encourus, et des difficultés rencontrées par la SARL Vieux Moulin pour procéder à la vente des biens immobiliers, la société requérante n'établit pas qu'elle se serait trouvée dans la nécessité de procéder à la cession en litige à un prix délibérément minoré, alors au demeurant qu'il est constant que la banque auprès de laquelle elle avait emprunté détenait le reste des titres de la SARL Vieux Moulin. En outre, la SAS Amethyste Groupe France ne fait état d'aucun élément de nature à établir son intérêt à céder les titres en litige à un prix notablement inférieur à leur valeur réelle. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant que la cession en litige a été constitutive d'un acte anormal de gestion.
Sur la majoration pour manquement délibéré :
9. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".
10. En se prévalant de l'écart important constaté entre la valeur vénale des titres de la SARL, objets de la cession en litige, et celle pratiquée à cette occasion et de l'absence de contrepartie de cet appauvrissement ainsi que de la circonstance que la SAS Amethyste Groupe France, en tant que marchand de biens, ne pouvait ignorer que le prix de cession de ses parts était minoré, l'administration apporte la preuve de l'existence d'un manquement délibéré.
11. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la SAS Amethyste Groupe France doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à la rectification de son déficit reportable et celles présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de la SAS Amethyste Groupe France est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Amethyste Groupe France et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes.
Délibéré après l'audience du 15 juin 2023, à laquelle siégeaient :
Mme Mear, présidente,
Mme Kolf, conseillère,
M. Cherief, conseiller,
Assistés de Mme Sussen, greffière.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 juin 2023.
La rapporteure,
signé
S. KOLF
La présidente,
signé
J. MEAR
La greffière,
signé
C. SUSSEN
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Pour le greffier en chef,
ou par délégation la greffière,