CAA de BORDEAUX, , 08/08/2017, 16BX01678, Inédit au recueil Lebon

Résumé de la décision

Arguments pertinents

1. Sur la procédure de contrôle fiscal : M. et Mme C... prétendent que l'administration a omis de procéder à une vérification des comptabilités des sociétés en participation, ce qui aurait entaché le respect des garanties fiscales. Cependant, la cour a conclu que l'imposition concernait exclusivement la remise en cause de la réduction d'impôt et n'était pas liée à un rehaussement de résultat des sociétés.

> « L'administration fiscale n'était pas tenue de procéder à la vérification de comptabilité des SEP dont M. et Mme C...sont associés. »

2. Sur le bien-fondé de l'imposition : La cour a précisé que, selon la loi, le fait générateur de la réduction d'impôt est lié à la création ou à la mise à disposition effective de l'immobilisation. Les panneaux photovoltaïques, pour être considérés comme productifs, doivent être raccordés au réseau public d'électricité.

> « La date à retenir est celle du raccordement des installations au réseau public d'électricité. »

3. Interprétation de la doctrine administrative : Bien que les requérants se prévalent de l'instruction 5-B-2-07 du 30 janvier 2007, la cour a tenu à démontrer que cette instruction n'implique pas que l'administration ait renoncé à exiger une exploitation effective des installations pour que la réduction d'impôt soit applicable.

> « Il ne ressort pas des énonciations de l'instruction [...] que l'administration ait entendu donner [...] une interprétation du texte fiscal différente. »

Interprétations et citations légales

- Code général des impôts - Article 199 undecies B : Cet article définit les conditions d'obtention de la réduction d'impôt, stipulant que celle-ci est pratiquée au titre de l'année de création de l'immobilisation ou de sa livraison effective.

- Code général des impôts - Annexe II, Article 95 Q : Cet article précise que la réduction est pratiquée au titre de l'année où l'immobilisation est mise à disposition.

Ces articles, dans leur combinaison, dictent que le fait générateur de la réduction d'impôt est non seulement la livraison des installations, mais aussi leur capacité à être exploitées efficacement :

> « [...] la date à retenir [...] est celle à laquelle l'entreprise [...] peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus. »

La cour a ainsi validé l'interprétation restrictive de l'administration sur la nécessité d'un raccordement électrique pour que les installations soient considérées comme productives, écartant le raisonnement des requérants selon lequel la simple livraison des installations suffirait à donner droit à la réduction d'impôt. Cette approche démontre l'importance de l'exploitation effective dans l'application des réductions fiscales liées à l'investissement productif.

Procédure devant la cour administrative d'appel :

Par une requête, enregistrée le 19 mai 2016, M. et Mme B...C..., représentés par MeA..., demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de la Martinique du 21 mars 2016 ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 et des pénalités y afférentes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

Ils soutiennent que :

- l'administration avait l'obligation de procéder à la vérification de comptabilité des sociétés en participation dans lesquelles ils ont souscrit et ne pouvait se contenter, comme elle l'a fait, d'une analyse globale et superficielle du dossier sur la base d'informations obtenues dans le cadre d'un droit de communication ; la procédure est à cet égard irrégulière et déloyale ;

- il résulte tant de l'article 95 Q de l'annexe II au CGI que de la doctrine administrative que le droit à réduction d'impôt naît de la livraison de l'investissement, aucune autre condition relative à sa mise en service n'étant exigée ;

- le caractère productif de 1' investissement est une condition qui se rattache uniquement à la nature de l'investissement et est sans lien avec l'année au titre de laquelle la réduction est acquise ;

- la doctrine administrative 5-B-2-07 du 30 janvier 2007 § 148 prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil ;

- au cas d'espèce, que les centrales photovoltaïques en cause ont été livrées aux sociétés exploitantes avant le 31 décembre 2010 et, dès lors, les investissements étant réalisés, le bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B du CGI leur est acquis au titre de l'année 2010.

Par un mémoire en défense, enregistré le 27 octobre 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 20 février 2017, la clôture d'instruction a été fixée au 20 avril 2017.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Considérant ce qui suit :

1. En vertu du dernier alinéa de l'article R. 222-1 du code de justice administrative, dans sa rédaction issue de l'article 3 du décret n° 2016-1480 du 2 novembre 2016, les présidents des cours administratives d'appel, les premiers vice-présidents des cours et les présidents des formations de jugement des cours peuvent, par ordonnance, rejeter, après l'expiration du délai de recours ou, lorsqu'un mémoire complémentaire a été annoncé, après la production de ce mémoire, " les requêtes d'appel manifestement dépourvues de fondement ". Ces dispositions sont applicables, en vertu de l'article 35 du décret n° 2016-1480, à compter du 1er janvier 2017, y compris pour les requêtes enregistrées avant cette date.

2. M. et Mme C...sont les associés des sociétés en participation Sunra Fluide 1109, Sunra Fluide 1110 et Suma Fluide 1111, par l'intermédiaire desquelles ils ont réalisé des investissements outre-mer consistant en l'acquisition de panneaux photovoltaïques ensuite donnés en location à des exploitants locaux. A ce titre, ils ont bénéficié au cours de l'année 2010 de la réduction d'impôt pour investissement outre-mer prévue par l'article 199 undecies B du code général des impôts. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a remis en cause cette réduction d'impôt et l'a réintégrée dans le revenu imposable des contribuables au titre de ladite année. M. et Mme C...relèvent appel du jugement du tribunal administratif de la Martinique qui a rejeté leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 et des majorations correspondantes.

Sur la régularité de la procédure :

3. M. et Mme C...qui ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leurs déclarations, soutiennent que l'administration les a privés des garanties attachées à la vérification de comptabilité des sociétés en participation dont ils sont associés en ne recourant pas à cette procédure afin de déterminer de manière précise la nature et le nombre des investissements réalisés au niveau des SEP. Toutefois, il résulte de l'instruction que les suppléments d'impôt mis à la charge de M. et MmeC..., associés des SEP, résultent exclusivement de la remise en cause de la réduction d'impôt sur le revenu prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts dont ils ont entendu bénéficier à titre personnel à raison d'investissements productifs réalisés en Martinique. L'imposition en litige ne procède pas du rehaussement du résultat de ces sociétés, taxable entre les mains de leurs associés au prorata de leurs parts en application des dispositions de l'article 8 du code général des impôts relatif au régime d'imposition des sociétés de personnes. Dès lors, l'administration fiscale n'était pas tenue de procéder à la vérification de comptabilité des SEP dont M. et Mme C...sont associés préalablement au contrôle sur pièces dont ils ont fait l'objet. De plus, aucune disposition législative ou règlementaire ne fait obligation à l'administration de procéder à un contrôle sur place avant de remettre en cause le bénéfice d'une réduction d'impôt sur le revenu dont se prévaut un contribuable à raison d'investissements réalisés dans les départements d'outre-mer. Le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition ne peut en conséquence qu'être écarté. En tout état de cause, le manquement du service fiscal à une obligation de loyauté n'est pas établi.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

4. Aux termes de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (...) dans le cadre d'une entreprise exerçant (...) une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34 / (...) La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé (...) ". Aux termes de l'article 95 Q de l'annexe II au même code, dans sa version applicable au litige: " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est pratiquée, sous réserve des dispositions de la deuxième phrase du vingtième alinéa du I du même article au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail (...) ".

5. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer. Dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus. Par suite, s'agissant de l'acquisition de centrales photovoltaïques installées sur les toits des habitations des particuliers et données en location à des sociétés en nom collectif en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir est celle du raccordement des installations au réseau public d'électricité, dès lors que les centrales photovoltaïques, dont la production d'électricité a vocation à être vendue par les sociétés exploitantes, et non à être consommée et stockée par ces dernières, ne peuvent être effectivement exploitées et par suite productives de revenus qu'à compter de cette date.

6. Il n'est pas contesté par M. et Mme C...qu'aucune des centrales photovoltaïques acquises dans le département de la Martinique par les sociétés en nom collectifs Sunra Fluide 1109, Sunra Fluide 1110 et Suma Fluide 1111, au capital desquels il avait souscrit, n'avaient fait l'objet d'un raccordement au réseau électrique au 31 décembre 2010. Dans ces conditions, les installations photovoltaïques en cause ne pouvant ni être effectivement exploitées ni être productives de revenus à la date du 31 décembre 2010, contrairement à ce que soutiennent les requérants, l'administration a pu à bon droit estimer que les investissements déclarés par ces derniers ne pouvaient être regardés comme ayant été effectivement réalisés au cours de l'année 2010 et remettre en cause, en conséquence, la réduction d'impôt pratiquée au titre de ladite année sur le fondement de l'article 199 undecies B du code général des impôts.

En ce qui concerne l'invocation de l'instruction du 30 janvier 2007 :

7. Les requérants se prévalent sur le fondement de ces dispositions, du paragraphe n° 148 de l'instruction référencée 5-B-2-07 du 30 janvier 2007 aux termes duquel : " Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail. ".

8. Toutefois, il ne ressort pas des énonciations de l'instruction du 30 janvier 2007 que l'administration ait entendu donner, en ce qui concerne le fait générateur de la réduction d'impôt subordonné, ainsi qu'il a été dit, à la condition tenant à l'exploitation effective de l'immobilisation, une interprétation du texte fiscal différente de celle qui figure au point 5 ci-dessus, qui lui serait opposable sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

9. Il résulte de ce qui précède que la requête de M. et Mme C...est manifestement dépourvue de fondement et peut, dès lors, être rejetée en toutes ses conclusions selon la procédure prévue par les dispositions précitées du dernier alinéa de l'article R. 222-1 du code de justice administrative.

ORDONNE :

Article 1er : La requête de M. et Mme B...C...est rejetée.

Article 2 : La présente ordonnance sera notifiée à M. et Mme B...C...et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au ministre des outre-mer et à la direction de contrôle fiscal sud-ouest.

Fait à Bordeaux, le 8 août 2017

Le président de la 4ème chambre,

Philippe Pouzoulet

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente ordonnance.

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N° 16BX01678