Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 11 février 2016, M.A..., représenté par Me B...demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 10 décembre 2015 ;
2°) de prononcer la décharge des suppléments d'impôt contestés.
Il soutient que :
- contrairement à ce qu'a jugé le tribunal, la charge de la preuve incombe à l'administration puisque, ayant sollicité un délai supplémentaire pour produire ses observations, il a répondu dans ce délai à la proposition de rectification ;
- si l'acte de francisation n'a été délivré que le 5 mars 2013, c'est en raison d'un désaccord sur des taxes de douane mais cette circonstance n'est pas de nature à écarter l'inscription à l'actif du bilan ; s'agissant d'une opération de vente effectuée par un particulier, l'émission d'une facture n'est pas obligatoire et la vente entre les parties était parfaite, sans qu'y fasse obstacle l'absence de présentation d'un acte de vente tel que prévu par l'article 231 du code général des douanes et alors même que la nullité de la vente serait encourue ;
- les conditions de contrôle de l'immobilisation étaient réunies puisque l'objet social de la société MCF Immo a été étendu à la location de bateau ; cette société a bien proposé le bateau à la location, en a assumé les dépenses d'entretien, et a perçu des loyers ; l'exploitation, qui n'avait pas à être immédiate, a donc été effective ; par suite, l'inscription des bateaux à l'actif de la société était justifiée.
Par un mémoire en défense enregistré le 6 juillet 2016, le ministre de l'action et des comptes publics (direction spécialisé de contrôle fiscal Sud-ouest) conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- la société MCF Immo n'a présenté aucun acte ou justificatif permettant de lui attribuer la propriété des bateaux ; aucun acte de francisation n'a été présenté au service des douanes ;
- dès lors, nonobstant les dispositions du code civil concernant le transfert de biens meubles entre particuliers, il appartient à la société de justifier de la sincérité de ses écritures comptables ;
- aucune mise en location des bateaux ou démarche en vue de celle-ci n'a été entreprise en 2010 et 2011 ; la seule modification de l'objet statutaire ne peut attester de la réalité de l'activité dans la mesure où elle n'est pas connexe à l'activité de promotion immobilière ;
- l'inscription des bateaux à l'actif de la société est une décision de gestion irrégulière opposable à la société mais non à l'administration ;
- dès lors, les sommes portées au crédit du compte courant constituent un passif injustifié destiné à masquer la situation débitrice du compte de M.A... et les avances consenties en 2010 et 2011 ; c'est donc à juste titre que les sommes en cause ont été regardées comme des avances imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu de l'article 111 a) du code général des impôts.
Par une ordonnance du 31 mars 2017, la clôture de l'instruction a été fixée au 2 juin 2017 à 12 heures.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code des douanes ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code des transports ;
- le décret n° 67-967 du 27 octobre 1967 relatif au statut des navires et autres bâtiments de mer ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Laurent Pouget,
- et les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a) sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés, directement ou par personnes ou sociétés interposées, à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes ". En application de ces dispositions, doivent être regardés comme des revenus distribués, sauf preuve contraire, l'accroissement du solde débiteur du compte courant ouvert dans les écritures d'une société au nom de l'un de ses associés, actionnaires ou porteurs de parts, lorsque cette société relève de l'impôt sur les sociétés.
2. M. A...est gérant et associé majoritaire de la SARL MCF Immo. L'administration a constaté, lors de la vérification de comptabilité de cette société, l'inscription au crédit du compte courant d'associé de M. A...de sommes s'élevant à 70 000 euros en 2010 et à 150 787,52 euros en 2011. Ces écritures ont eu, chacune, pour contrepartie l'inscription, à l'actif du bilan de la société, au 31 décembre de chacune de ces années, d'un bateau de plaisance censé avoir été apporté à la société par M.A.... Le service, estimant que l'apport des bateaux à la société était fictif, a remis en cause ces écritures. Les rectifications opérées au niveau de la société ont eu pour effet de rendre à nouveau débiteurs les soldes du compte courant de M. A...en 2010 et 2011. L'accroissement du solde débiteur de ce compte au cours de l'année 2011 a été regardé comme correspondant à une avance constitutive de revenus distribués imposables entre les mains de l'intéressé en application des dispositions précitées du a) de l'article 111 du code général des impôts.
3. M. A...relève appel du jugement du 15 décembre 2015 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2011, en tant qu'ils procèdent de ce rehaussement. Pour demander la décharge de ces impositions, il soutient que l'inscription des bateaux à l'actif de la société ne présentait, contrairement à l'analyse de l'administration, aucun caractère fictif.
4. Aux termes de l'article 38 quater de l'annexe III au code général des impôts : " Les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt ". L'article 211-1 du plan comptable général issu du règlement n° 2004-06 du 23 novembre 2004 définit la notion d'actif comme " un élément identifiable du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l'entité, c'est-à-dire un élément générant une ressource que l'entité contrôle du fait d'événements passés et dont elle attend des avantages économiques futurs. (...) ".
5. D'une part, les articles L. 5114-1 et L. 5114-2 du code des transports disposent, respectivement, que : " Tout acte (...) translatif (...) de la propriété (...) sur un navire francisé est, à peine de nullité, constaté par écrit. " et que " Tous les navires francisés et tous les navires en construction sur le territoire de la République française doivent être inscrits sur un fichier tenu par l'autorité administrative ". En vertu des dispositions de l'article 93 du décret du 27 octobre 1967 relatif au statut des navires et autres bâtiments de mer, transférées à compter du 11 novembre 2011 à l'article 98 du même décret, aucun acte translatif de la propriété sur un navire francisé n'est opposable aux tiers avant son inscription sur la fiche matricule du navire. Aux termes des dispositions de l'article 88 du même décret, transférées à la même date à l'article 93 : " Les bureaux des douanes tiennent des fichiers d'inscription des navires. " Enfin, selon l'article 231 du code des douanes : " (...) Tout acte de vente de navire ou de partie de navire (...) doit être présenté dans le délai d'un mois au service des douanes du port d'attache du navire, lequel annote en conséquence l'acte de francisation. ". Il résulte de ces dispositions qu'à défaut d'être mentionnée sur la fiche matricule tenue par les bureaux de douanes pour les navires francisés, la vente éventuelle d'un bateau n'est pas opposable aux tiers, et en particulier, à l'administration fiscale.
6. Il n'est pas contesté qu'au 31 décembre des années 2010 et 2011, les fiches matricules des bateaux inscrits à l'actif de la société MCF Immo ne mentionnaient encore aucun transfert de propriété au profit de cette société. Si le requérant produit un acte de francisation, celui-ci, qui concerne l'un seulement des deux bateaux, date du 5 mars 2013. Par suite, et à supposer même que, comme le soutient le requérant, les conditions posées par le code civil pour que s'opère le transfert de propriété aient été réunies, selon le bateau considéré, au 31 décembre 2010 ou au 31 décembre 2011, ces transferts n'étaient pas opposables à l'administration fiscale. Dès lors, l'administration était en droit de considérer que M. A...était demeuré, à chacune de ces deux dates, le propriétaire légal des bateaux.
7. D'autre part, l'inscription des deux bateaux litigieux à l'actif de la société MCF Immo ne s'est accompagnée d'aucun acte d'apport, d'aucune facture, ni même d'aucun contrat prévoyant une quelconque mise à disposition. Si la société, dont l'activité d'origine est la promotion immobilière, a étendu son objet social à la location de bateaux de plaisance le 27 décembre 2010, soit quatre jours avant l'inscription en comptabilité du premier bateau, cette circonstance ne saurait, par elle-même, révéler le contrôle dont aurait disposé la société sur ces bateaux lorsqu'ils ont été inscrits à l'actif de son bilan. Il en est de même de l'annonce de mise en location datée de juin 2012 concernant l'un des bateaux, et de l'extrait de document comptable faisant apparaître le paiement de loyer par une société nautique en 2014.
8. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe dès lors que M. A...a contesté les rectifications proposées dans le délai de trente jours régulièrement prorogé de trente jours, de ce que la société MCF Immo n'exerçait pas, du fait d'évènements passés, un contrôle sur les bateaux litigieux au 31 décembre des années 2010 et 2011. Dès lors, c'est à juste titre que les écritures du compte courant de M. A...constituant la contrepartie de l'inscription de ces bateaux à ces dates à l'actif du bilan de la société ont été remises en cause et que l'accroissement en résultant du solde débiteur de ce compte au cours de l'année 2011 a été regardé comme une avance faite à l'intéressé, imposable entre ses mains sur le fondement des dispositions, citées au point 1, du a) de l'article 111 du code général des impôts.
9. Il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande.
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
10. Ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que demande M. A...au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. A...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...A...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 15 mars 2018, à laquelle siégeaient :
M. Aymard de Malafosse, président,
M. Laurent Pouget, président-assesseur,
Mme Marie-Pierre Beuve Dupuy, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 10 avril 2018.
Le rapporteur,
Laurent POUGET Le président,
Aymard de MALAFOSSE Le greffier,
Christophe PELLETIER
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N° 16BX00576