Procédure devant la cour :
Par une requête et des mémoires enregistrés les 7 mai 2015, 3 février 2016, 14 avril 2016, 6 mai 2016 et 20 mai 2016, la société Or et Monnaies d'Aquitaine, représentée par MeA..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 10 mars 2015 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- elle ne peut être regardée comme un intermédiaire au sens de l'article 74 S quinquies de l'annexe II au code général des impôts dès lors qu'elle acquiert des biens en son nom sans procéder concomitamment à leur revente à un acquéreur final ; à défaut de simultanéité entre les actions d'achat et de revente, elle ne peut être considérée comme un intermédiaire responsable du paiement de la taxe sur les métaux précieux ; la notion de causalité directe sur laquelle se fonde l'administration comme celle de certitude de revente à un acquéreur connu retenue par le tribunal administratif n'ont aucune existence légale ; en tout état de cause, elle ne dispose d'aucune certitude de revendre les biens au concédant ; elle revend non seulement au concédant mais également à d'autres sociétés d'achat et de revente d'or ainsi qu'à des particuliers ; l'exclusivité prévue par le contrat boutique n'a jamais été respectée en pratique et a fait l'objet d'un avenant au contrat ;
- par un arrêt n° 370455 du 11 mars 2015, le Conseil d'Etat a jugé que l'exonération des cessions inférieures à 5 000 euros s'appliquait quelle que soit la destination des bijoux et même s'ils sont destinés à la fonte ; les cessions inférieures à 5 000 euros étant exonérées, elle est en droit de bénéficier d'une décharge d'un montant de 62 709,20 euros ;
- elle peut se prévaloir du rescrit fiscal franchiseur en date du 26 décembre 2012 sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ainsi que des rescrits fiscaux franchisés sur le terrain des mêmes dispositions du L. 80 B du Livre des procédures fiscales ;
- le service a méconnu les dispositions de la charte du contribuable et notamment le devoir de loyauté auquel il est astreint ;
- le service a méconnu les dispositions des articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ; le tribunal administratif n'a pas répondu à ce moyen.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 20 octobre 2015, 14 mars 2016 et 3 mai 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au non-lieu à statuer à hauteur de la somme de 61 396 euros dégrevée par une décision du 12 février 2016 et au rejet du surplus de la requête
Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante à l'appui du surplus de la demande ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 9 mai 2016, la clôture d'instruction a été fixée en dernier lieu au 25 mai 2016 à 12h00.
Un mémoire présenté pour la société Or et Monnaies d'Aquitaine a été enregistré le 7 septembre 2017 et n'a pas été communiqué.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ;
-le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Marianne Pouget,
- les conclusions de Mme Frédérique Munoz-Pauziès, rapporteur public,
- et les observations de MeA..., représentant la société Or et Monnaies d'Aquitaine.
Une note en délibéré présentée pour la société Or et Monnaies d'Aquitaine a été enregistrée le 25 octobre 2017.
Considérant ce qui suit :
1. La société Or et Monnaies d'Aquitaine relève appel du jugement du 10 mars 2015 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge et au remboursement de la taxe sur l'or et de la contribution au remboursement de la dette sociale, acquittées au titre des années 2011 et 2012.
Sur l'étendue du litige :
2. Par une décision en date du 12 février 2016, l'administration a dégrevé la somme de 61 396 euros correspondant à la taxe sur les métaux précieux et à la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS) acquittées à tort sur des cessions de bijoux d'un prix n'excédant pas 5 000 euros. Par suite, les conclusions à fin de décharge sont, dans cette mesure, devenues sans objet.
Sur le terrain de la loi fiscale :
3. Aux termes de l'article 150 VI du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable aux faits du litige : " I. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices professionnels, sont soumises à une taxe forfaitaire dans les conditions prévues aux articles 150 VJ à 150 VM les cessions à titre onéreux ou les exportations, autres que temporaires, hors du territoire des Etats membres de la Communauté européenne : 1° De métaux précieux ; 2° De bijoux, d'objets d'art, de collection ou d'antiquité (...) ". L'article 150 VK du même code prévoit : " I. La taxe est supportée par le vendeur ou l'exportateur. Elle est due par l'intermédiaire domicilié fiscalement en Franceparticipant à la transaction et sous sa responsabilité ou, à défaut, par le vendeur ou l'exportateur. II. La taxe est égale : 1° A 7,5 % du prix de cession ou de la valeur en douane des biens mentionnés au 1° du I de l'article 150 VI ; 2° A 4,5 % du prix de cession ou de la valeur en douane des biens mentionnés au 2° du I de l'article 150 VI. III. La taxe est exigible au moment de la cession ou de l'exportation ". L'article 74 S quinquies de l'annexe II audit code dispose : " Pour l'application du I de l'article 150 VK du code général des impôts, l'intermédiaire s'entend de toute personne domiciliée fiscalement en Franceparticipant à la transaction qui agit au nom et pour le compte du vendeur ou de l'acquéreur, ou qui fait l'acquisition du bien en son nom concomitamment à sa revente à un acquéreur final (...) ". La contribution pour le remboursement de la dette sociale, instituée à compter du 1er février 1996 par les dispositions de l'article 1600-0 K du même code, s'applique aux ventes dans les mêmes conditions que la taxe prévue à l'article 150 VI précité de ce code.
4. Il résulte de ces dispositions que lorsque la cession d'or soumise à la taxe susmentionnée est réalisée avec la participation d'un intermédiaire tel qu'il est défini à l'article 74 S quinquies précité, la déclaration et le paiement de la taxe incombent à l'intermédiaire.
5. Par un contrat conclu le 1er octobre 2010, la société Comptoir national de l'or a concédé à la société Fidso Patrimoine le droit exclusif d'exploiter un magasin sous son enseigne. Par un avenant du 1er octobre 2011, le Comptoir national de l'or a autorisé la société Fidso Patrimoine à ouvrir un nouveau magasin, la société Or et Monnaies d'Aquitaine, situé 41 avenue de la Marne à Mérignac. A raison de cette activité, la société requérante a déclaré et s'est spontanément acquittée de la taxe sur les métaux précieux et de la CRDS sur les achats réalisés au cours de la période du 1er octobre 2011 au 31 décembre 2012 auprès des particuliers. Par deux réclamations du 5 juin 2013 et du 22 novembre 2013, elle a demandé le remboursement total des impositions en faisant valoir qu'elle ne pouvait être regardée comme un intermédiaire au sens de l'article 74 S quinquies de l'annexe II au code général des impôts dès lors qu'elle ne réalisait pas concomitamment d'achat et de vente d'or.
6. Aux termes de l'article 2.1 du contrat de concession dénommé contrat boutique conclu par la société avec le Comptoir national de l'or, le concédant concède au concessionnaire le droit d'exploiter un magasin d'achat et de vente de produits " boursables et non boursables " sur un territoire où il bénéficie d'une exclusivité. Les produits boursables sont les lingots et les pièces d'or susceptibles de faire l'objet d'une cotation sur le marché de référence et les produits non boursables, les matériaux précieux en or, argent, platine, palladium destinés à la fonte. L'article 4 du contrat stipule que le concessionnaire s'engage à revendre au concédant l'intégralité des produits acquis auprès de ses clients et à s'approvisionner exclusivement en produits boursables auprès du concédant ou de tout membre du réseau, désigné par celui-ci, lorsqu'il effectue une vente à un client ou afin de se constituer un stock de produits boursables.
7. Il résulte des stipulations contractuelles précitées que la société requérante a notamment contracté une obligation de revente et, pour les produits boursables, d'approvisionnement, exclusivement auprès du Comptoir National de l'Or, son pouvoir de gestion se limitant à déterminer librement les prix d'achat et de vente au public des produits et notamment sa commission d'achat. Cette obligation caractérise la situation d'intermédiaire de la société au regard des dispositions de l'article 74 S quinquies de l'annexe II au code général des impôts.
8. La requérante fait valoir qu'elle ne revend pas exclusivement les biens qu'elle achète aux particuliers au Comptoir national de l'or. Elle produit à cette fin un avenant au contrat de concession initial, signé le 23 septembre 2013, qui précise en son article 2 que " les parties reconnaissent expressément que l'exclusivité décrite au sein de l'ancien article 4 'Exclusivité' ne s'est jamais appliquée en pratique antérieurement à la signature du présent avenant (...) Le concessionnaire dispose de la possibilité de vendre son or destiné à la fonte au concédant, au fondeur référencé ou à tout fondeur de son choix sous réserve des dispositions suivantes (...) " ainsi qu'un courrier en date du 21 novembre 2013 du concédant indiquant que " l'exclusivité mentionnée dans le contrat est toujours restée purement théorique et dans les faits n'a jamais été appliquée ".
9. Toutefois, il ressort des pièces du dossier, notamment des livres de police versés aux débats par la société requérante, que pendant la période en litige, la société a exclusivement revendu en l'état au Comptoir national de l'or les produits destinés à la refonte acquis auprès des particuliers et que les acquisitions et les reventes de ces produits sont quasiment simultanées. Les quelques ventes réalisées avec des sociétés tierces, qui sont toutes au demeurant des sociétés concessionnaires du même réseau et qui portent sur des produits boursables, dont il n'est pas établi que la société ne les a pas acquis soit du concédant soit d'un autre membre du réseau, représentent une part infime de son activité d'achat revente.
10. Si la société établit, par les pièces qu'elle produit, qu'elle a acheté auprès de particuliers des produits boursables en méconnaissance de la clause d'approvisionnement exclusif stipulé à l'article 4 du contrat de concession et qu'elle a vendu des produits boursables à des particuliers, elle n'apporte aucun élément de nature à évaluer la part de chiffre d'affaires résultant de cette activité d'achat-revente avec des particuliers.
11. La société requérante ne peut utilement se prévaloir de ce qu'elle constitue une société indépendante et de ce qu'elle ne peut être qualifiée de commissionnaire au sens de l'article L. 132-1 du code du commerce dès lors que le maintien à sa charge des impositions en litige est fondé sur sa qualité d'" intermédiaire opaque ", résultant de la concomitance entre l'acquisition par elle en son nom propre, du bien, et sa revente à l'acquéreur final.
12. Il résulte de ce qui précède que la société requérante ne peut être regardée comme ayant réalisé les transactions en litige en tant qu'acheteur agissant pour son propre compte mais qu'elle doit être qualifiée d'intermédiaire participant à ces transactions au sens des dispositions précitées des articles 150 VK du code général des impôts et 74 S quinquies de l'annexe II à ce code à qui incombent alors la déclaration et le paiement de la taxe en litige.
Sur l'invocation du rescrit fiscal :
13. Aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) ". Peuvent se prévaloir de cette disposition les contribuables qui se trouvent dans la situation de fait sur laquelle l'appréciation invoquée a été portée, ainsi que les contribuables qui ont participé à l'acte ou à l'opération qui a donné naissance à cette situation, sans que les autres contribuables puissent utilement invoquer une rupture à leur détriment du principe d'égalité.
14. Il ressort des pièces du dossier que, par un courrier en date du 26 décembre 2012 adressé à la société Comptoir national de l'or, l'administration fiscale s'est prononcée, au regard des dispositions de l'article 150 VK du code général des impôts, sur les modalités d'application de la taxe forfaitaire sur les métaux précieux prévue aux articles 150 VI à 150 VM du code général des impôts et sur la responsabilité du paiement de la taxe s'agissant du Comptoir national de l'or. Mais la société requérante ne peut s'en prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, dès lors que ce courrier a expressément réservé la situation des concessionnaires du réseau du Comptoir national de l'or ainsi que cela résulte des mentions suivantes : " (...) S'agissant des cessions à titre onéreux d'or et de métaux précieux par un particulier aux concessionnaires de la société CNDO, seul l'examen des éléments de fait, notamment des contrats de concession, permettra de déterminer si les concessionnaires doivent être qualifiés d'intermédiaires au sens de l'article 150 VK du code général des impôts et, partant, s'ils sont responsable du paiement de la taxe. Il appartiendra à chaque concession, gérée par une société indépendante, de déposer le cas échéant, une demande de rescrit en application de l'article L.80 B (...) ".
15. Enfin, la société requérante ne peut utilement invoquer une rupture du principe d'égalité devant l'impôt et les charges publiques garanti par les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, alors que l'imposition et la contribution qu'elle conteste ont été régulièrement établies sur le fondement de la loi fiscale, en se prévalant du fait que certains concessionnaires du réseau du Comptoir national de l'or auraient pu bénéficier d'une décharge de la taxe en litige sur le fondement de l'article L. 80 B en fonction de leur propre situation de fait. Et par suite, en tout état de cause, la société ne peut pas non plus invoquer un manquement de l'administration au devoir de loyauté en se prévalant de la charte du contribuable.
16. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté le surplus de sa demande.
17. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à payer à la requérante une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.
DECIDE :
Article 1er : ll n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la SAS Or et Monnaies d'Aquitaine présentées au titre de la taxe sur les métaux précieux et de la contribution au remboursement de la dette sociale (CRDS) pour un montant de 61 396 euros au titre des années 2011 et 2012.
Article 2 : L'Etat versera une somme de 1 000 euros à la SAS Or et Monnaies d'Aquitaine au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Or et Monnaies d'Aquitaine est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Or et Monnaies d'Aquitaine et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 29 septembre 2017 à laquelle siégeaient :
M. Philippe Pouzoulet, président,
Mme Marianne Pouget, président-assesseur,
Mme Caroline Gaillard, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 27 octobre 2017.
Le rapporteur,
Marianne Pouget
Le président,
Philippe Pouzoulet
Le greffier,
Florence Deligey
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N° 15BX01548