Procédure devant la cour :
Par un recours, enregistré le 30 janvier 2014 et un mémoire enregistré le 9 février 2015, le ministre de l'économie et des finances demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Pau du 30 septembre 2013 ;
2°) de remettre à la charge de Mme A...les impositions en litige ;
3°) à titre subsidiaire, de remettre à la charge de Mme A...les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 et 2006, à concurrence des revenus qu'elle a déclarés et qui s'élèvent, respectivement, à 69 809 euros et 78 386 euros.
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Vu :
- les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Henri de Philip de Laborie,
- les conclusions de Mme Déborah De Paz, rapporteur public,
- les observations de MeC..., représentant MmeA....
Considérant ce qui suit :
1. MmeA..., psychiatre, a fait l'objet d'une vérification de sa comptabilité pour la période allant du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006. A l'issue de ce contrôle, l'administration, après avoir mis en oeuvre la procédure d'opposition à contrôle fiscal prévue par les dispositions de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, a évalué d'office les bénéfices non commerciaux de l'intéressée et a assujetti celle-ci à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2005 et 2006 pour un montant total en droits et intérêts de retard de 209 149 euros. Le ministre de l'économie et des finances demande à la cour d'annuler le jugement du tribunal administratif de Pau du 30 septembre 2013 ayant prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Aux termes des dispositions de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. (...) " .
3. Il résulte de l'instruction que, le 3 novembre 2008, Mme A...a accueilli, dans son local professionnel, la vérificatrice, laquelle lui a remis une liste indicative des documents à présenter lors du contrôle. Au cours de cette première rencontre, la contribuable a formulé le souhait que la vérification puisse s'effectuer dans les locaux de l'administration en raison des contraintes liées à son activité professionnelle, confirmé par une télécopie réceptionnée le 10 novembre 2008. Les 10, 17, 18 et 20 novembre 2008, Mme A...a adressé, par voie postale, à l'administration les pièces comptables, fiscales et bancaires préalablement sollicitées par la vérificatrice. Estimant que la demande présentée par MmeA..., le 10 novembre 2008, ne pouvait permettre une vérification des pièces dans ses locaux, l'administration a fixé une nouvelle rencontre, le 22 novembre 2008, laquelle avait également pour objet d'ouvrir les plis reçus par l'administration. Mme A...a été présente à ce rendez-vous. Même si Mme A...a accueilli la vérificatrice en présence d'un huissier afin de lui remettre une copie du recours hiérarchique qu'elle avait entendu adresser au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques, cette circonstance n'est pas de nature à révéler une opposition au contrôle fiscal. Si le ministre soutient que Mme A...a refusé tout dialogue avec la vérificatrice, ces faits ne ressortent pas du procès-verbal de constat établi par l'huissier de justice. Enfin, le ministre ne peut se prévaloir de ce que Mme A...n'a pas produit, lors de leur dernière rencontre du 9 décembre 2008, les pièces comptables sollicitées le 3 novembre 2008 dès lors que ces éléments étaient déjà en possession de l'administration avant que cette dernière ne les retourne à l'intéressée. Dans ces circonstances, l'administration a irrégulièrement mis en oeuvre la procédure prévue par les dispositions précitées de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales.
4. L'administration, qui est en droit, à tout moment d'une procédure, de faire état d'une base légale différente de celle qu'elle a initialement retenue dès lors que cette substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune des garanties prévues par la loi en ce qui concerne cette procédure, fait valoir que Mme A...n'a été privée d'aucune des garanties de la procédure contradictoire de redressement prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales et demande, par voie de substitution de base légale, le maintien de l'imposition sur le fondement de la procédure contradictoire. Toutefois, une telle substitution de base légale ne saurait avoir pour effet de priver la contribuable de la faculté, prévue par les articles L. 59 et L. 59 A du livre des procédures fiscales, de demander la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, lorsque celle-ci est compétente pour connaître du différend. Il résulte de l'instruction que, s'agissant du rehaussement des bases d'imposition à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires pouvait être saisie en cas de désaccord entre la contribuable et l'administration. Si cette commission a été effectivement saisie par MmeA..., elle s'est, par avis du 9 avril 2010, déclaré incompétente au motif, ainsi que l'indique le ministre dans son recours, le litige est relatif à l'application de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales. Dans ces conditions, Mme A...est fondée à soutenir que, n'ayant pu soumettre le différend qui l'opposait à l'administration sur des questions de fait à la commission départementale des impôts, elle a été privée d'une garantie essentielle inhérente à la procédure contradictoire. Cette privation fait obstacle à ce que l'administration puisse utilement prétendre avoir suivi la procédure contradictoire de redressement. Par suite, la substitution de base légale demandée par le ministre ne peut être accueillie.
5. Le jugement attaqué ayant, conformément à sa demande, déchargé Mme A...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu résultant de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, les conclusions du ministre demandant le rétablissement des impositions à hauteur des bénéfices spontanément déclarés par l'intéressée sont sans objet.
6. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie et des finances n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a déchargé Mme A...des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005 et 2006.
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
7. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par Mme A...et non compris dans les dépens.
DÉCIDE :
Article 1er : Le recours du ministre des finances et des comptes publics est rejeté.
Article 2 : L'Etat versera à Mme A...une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
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N° 14BX00345