Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 2 janvier 2018, M. A...B..., représenté par Me K'Jan, avocat, demande à la cour :
1°) d'annuler l'article 3 de ce jugement qui rejette le surplus de ses conclusions ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles M. et Mme B...ont été assujettis au titre des années 2006 et 2007 et des pénalités afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Marc Lavail Dellaporta, président-assesseur,
- les conclusions de M. Jean-Michel Riou, rapporteur public,
Considérant ce qui suit :
1. La société YN, dont la liquidation judiciaire a été prononcée le 2 décembre 2008, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006. M.B..., son gérant, ainsi que son épouse ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle sur les années 2006 et 2007. Une demande d'éclaircissements leur a été adressée le 20 mai 2009 à laquelle ils n'ont pas donné suite. Le 14 août 2009, l'administration fiscale leur a notifié une proposition de rectification comportant des rehaussements en matière de quotient familial, de revenus de capitaux mobiliers en raison du solde débiteur du compte courant ouvert au nom de M. B...au sein de la société YN au 31 décembre 2007, et en matière de revenus d'origine indéterminée. Le 19 novembre de la même année, il a sollicité la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, laquelle, par un avis du 23 avril 2010, a proposé le maintien des rehaussements en matière de revenus d'origine indéterminée. Le 4 janvier 2013, M. B...a présenté une réclamation, qui a fait l'objet d'une admission partielle par une décision du 16 juin 2015. Par sa requête M. B...relève appel du jugement du 26 octobre 2017 en tant que, par ce jugement, le tribunal administratif de Rouen a rejeté les conclusions de sa demande autres que celles concernant l'imposition comme revenu d'origine indéterminée d'une somme de 5 100 euros au titre de l'année 2007.
Sur la recevabilité des conclusions d'appel :
2 Il résulte de l'instruction que, par décision du 27 décembre 2017, antérieure à l'introduction de la présente requête, le 2 janvier 2018, la directrice régionale des finances publiques a prononcé un dégrèvement à hauteur de 3 577 euros au titre de l'année 2007. Or, il résulte de l'instruction que ce dégrèvement tire les conséquences de la décharge prononcée par le tribunal administratif non seulement en ce qui concerne les droits et pénalités en matière d'impôt sur le revenu mais aussi en qui concerne les contributions sociales.
3. Il suit de là que les conclusions tendant à la décharge des contributions sociales afférentes au chef de redressement en matière d'impôt sur le revenu déchargé par le tribunal sont irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées. Par suite, la contestation de la régularité du jugement, en tant qu'il ne prononce pas la décharge des cotisations de contributions sociales à hauteur des conséquences de la décharge de l'impôt sur le revenu, prononcée au titre de 2007 ne peut qu'être écartée, la contestation du jugement dans cette même mesure n'étant, pour ce même motif, pas davantage recevable.
Sur la régularité du jugement :
4. Pour écarter la qualification de prêt familial de la belle soeur de M. B... s'agissant de versements en espèces de 900 et de 400 euros crédités respectivement les 13 mars et 26 décembre 2007, le tribunal s'est certes borné à indiquer que l'attestation versée au dossier ne suffisait à démontrer ni l'origine des sommes ni leur caractère de prêt familial. Cette motivation doit toutefois être appréciée en lien avec celle de la phrase suivante du jugement, dans laquelle, au contraire, une telle qualification a pu être retenue pour une autre attestation, dès lors que celle-ci précisait les numéros des chèques, leur montant et leur date d'émission, précisions qui permettaient au service d'effectuer les recoupements nécessaires. Le moyen tiré de l'insuffisante motivation du jugement sur ce point ne saurait, dès lors, être accueilli.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :
5. D'une part, aux termes, de l'article 111 du code général des impôts " sont notamment considérés comme revenus distribués : a) sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés, directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes ". En application de ces dispositions, les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé, et éventuellement prélevées, ont, sauf preuve contraire apporté par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus distribués et sont alors imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
6. D'autre part, aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ".
7. Il résulte de l'instruction, que lors de la vérification de comptabilité de la SARL YN, l'administration fiscale a constaté, qu'au cours de l'année 2007, un compte ouvert au nom de M. B... dans les comptes de la société, qu'elle a qualifié de compte courant d'associé, est passé d'un solde débiteur de 49 917,30 euros au 1er janvier 2007 à un solde débiteur 163 033 euros au 31 décembre de la même année, soit une variation de 113 116 euros, somme qui a, dès lors été regardée comme un revenu distribué imposable à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre de l'année 2007.
8. Si M. B...soutient que le compte courant ouvert à son nom dans les écritures de la société YN n'était qu'un compte d'attente, dans lequel les sommes n'avaient été créditées que dans l'attente de leur affectation en tant que versement des salaires des ouvriers, toutefois d'une part, il n'est justifié ni de ce que l'inscription en comptabilité correspondait bien à la nomenclature prévue pour les comptes d'attente ni de la réalité de l'affectation alléguée des sommes alors que, selon le plan comptable général, les comptes d'attente doivent préciser leur objet, aucune explication n'étant d'ailleurs donnée sur le fait que ce compte d'attente était ouvert au nom de M.B.... Dans ces conditions c'est à bon droit que le compte en cause a été qualifié de compte courant d'associé, qualification qui d'ailleurs ne fait pas obstacle à ce que le contribuable apporte, par tous moyens, la preuve de ce que le sommes portées au crédit de ce compte ont été utilisées pour l'entreprise, ce qui n'est pas le cas en l'espèce.
9. L'alinéa 2 de l'article 111, a du code général des impôts dispose que, lorsque les avances, prêts ou acomptes sont remboursés à la personne morale qui les avait versés, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est, nonobstant toutes dispositions contraires, restituée au bénéficiaire ou à ses ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par les articles 49 bis à 49 sexies de l'annexe III du code précité. L'article 49 bis de l'annexe III du code général des impôts dispose : " Tout remboursement [...] portant sur des sommes, qui, lors de leur versement [...] à titre d'avances, prêts ou acomptes [...] ont été considérés comme revenus distribués en application de l'article 111 a) dudit code [...] ouvre droit..., à la restitution, au bénéficiaire des avances, prêts ou acomptes [...] des impositions auxquelles le versement a donné lieu ". Selon l'article 49 ter II de la même annexe, la somme à restituer est déterminée suivant un décompte qui est opéré sur le principal des droits, " à l'exclusion de tous intérêts ou indemnités de retard, majorations de droits et amendes fiscales ".
10. Par jugement du tribunal de grande instance d'Evreux du 24 janvier 2012, confirmé par un arrêt de la cour d'appel de Rouen du 20 décembre de la même année, M. B...a été condamné au remboursement du solde débiteur de son compte courant d'associé d'un montant total de 163.034 euros. Toutefois, compte tenu du principe de l'annualité de l'impôt, la seule circonstance que M. B...ait été ultérieurement condamné par les juridictions judiciaires, à rembourser les sommes inscrites au crédit de son compte courant d'associé au profit de la liquidation de la SARL YN est sans incidence sur la disposition effective de ces sommes au 31 décembre 2007 du seul fait qu'elles étaient portées au crédit d'un compte ouvert à son nom dans les comptes de la société. En outre, les dispositions de l'article 49 de l'annexe III au code général des impôts, qui se bornent à prévoir un droit de restitution des impositions lorsque les sommes qualifiées de revenus distribués ont été remboursées, sont cependant sans effet sur le bien fondé de l'imposition initiale. Le présent litige ne tendant pas à la restitution des sommes concernées mais seulement à leur décharge, le requérant, qui d'ailleurs, se borne à alléguer avoir commencé à rembourser les sommes en cause mais n'établit pas les avoir effectivement intégralement remboursées, ne saurait, dès lors, utilement se prévaloir des dispositions de l'article 49 de l'annexe III au code général des impôts.
11. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que la somme de 113 116 euros a été qualifiée de revenu de capitaux mobiliers, puis imposée à ce titre, en application des dispositions de l'article 111 du code général des impôts.
En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée :
12. Aux termes de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L.16 ".
13. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Il résulte de ces dispositions qu'il incombe aux contribuables régulièrement taxés d'office sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales précité pour les revenus d'origine indéterminée, d'établir que les sommes concernées, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie déterminée de revenus. Toutefois, lorsqu'elle entend remettre en cause, même par voie d'imposition d'office, le caractère non imposable de sommes perçues par un contribuable, dont il est établi qu'elles lui ont été versées par l'un de ses parents, il incombe à l'administration de justifier que les sommes en cause ne revêtent pas le caractère d'un prêt familial. La présomption de prêt à caractère familial ne trouve cependant pas à s'appliquer en cas d'existence entre eux d'une relation d'affaires.
14. M. B...soutient, en premier lieu, que les dépôts d'espèces effectués, respectivement, les 13 mars et 26 décembre 2007 sur le compte ouvert à la caisse d'épargne, pour les sommes de 900 euros et de 400 euros, correspondent à un prêt familial. Il produit à l'appui de cette allégation, une attestation établie le 13 décembre 2012 par sa belle-soeur, déclarant lui avoir consenti une aide financière.
15. Cette attestation, au demeurant postérieure aux opérations de contrôle, si elle indique que le versement des montants en question était justifié par le fait que M. B...rencontrait une situation financière difficile, n'est, en revanche, accompagnée d'aucun document établissant l'origine des sommes et n'apporte aucune précision sur les conditions de remboursement du prêt familial allégué. Faute pour le requérant d'apporter le moindre élément à cet égard, il n'est pas établi que les sommes en question correspondent à des versements effectués par des relations familiales. Par suite, l'administration a pu à bon droit taxer ces sommes dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée.
16. En second lieu, M. B...soutient que les chèques en provenance de sa fille et encaissés sur le compte ouvert au nom de son épouse à la BNP, correspondent au règlement des comptes de famille. Toutefois, alors que selon l'administration, l'attestation produite à l'appui de cette allégation, se borne à indiquer des dates et des montants relatifs à diverses courses qui auraient été effectuées dans l'intérêt de la famille et à une location pour des vacances, n'est assortie d'aucune facture et ne mentionne pas le numéro des chèques en question, le requérant n'apporte aucun élément permettant d'établir, que, à supposer même que le signataire de cette attestation soit une relation familiale, ces chèques auraient la nature de prêts familiaux .
17. En troisième lieu, M. B...soutient que la somme de 3 290,80 euros, qui provient des chèques encaissés, le 26 janvier 2007, sur son compte à la CRCAM Normandie Seine, correspond à la vente de meubles à un ami, à l'occasion de son déménagement. Toutefois, alors qu'il résulte de la réponse apportée par l'administration à la réclamation préalable que l'attestation produite était dépourvue de date certaine, peu circonstanciée, non signée, et non assortie du moindre justificatif, le requérant, qui n'apporte aucun élément à l'instance, ne permet pas d'établir l'origine de cette somme.
18. En quatrième lieu, le requérant soutient, comme il l'a fait en termes identiques devant les premiers juges, que l'administration fiscale a omis de répondre, sans motif apparent, à son argumentation sur les chèques de 12, 87 euros crédités en mars et avril 2007. Ce faisant, il doit être regardé comme mettant en cause la motivation de la décision partielle d'admission de sa réclamation préalable, alors qu'un tel défaut de motivation est, en tout état de cause, sans incidence sur le bien fondé de l'imposition contestée. Par ailleurs, faute pour lui, auquel incombe de prouver l'origine des sommes taxées comme revenus d'origine indéterminée, d'avoir produit le moindre justificatif établissant l'origine des chèques et les raisons de leur versement sur son compte, c'est à bon droit que l'administration a retenu une telle qualification, sans être, dès lors et au demeurant, tenue de motiver davantage sa position.
En ce qui concerne les pénalités :
19. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ".
20. Il résulte de l'instruction, que les rehaussements mis à la charge de M. B... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers l'ont été en vertu des dispositions de l'article 111 du code général des impôts et proviennent du compte courant au sein de la société YN dont il était le gérant. Il ne pouvait ainsi ignorer l'existence de ces revenus et l'obligation de les déclarer. Dès lors, il n'est pas fondé à soutenir que l'administration fiscale ne démontre pas le bien-fondé des pénalités qui lui ont été infligées à ce titre.
21. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir soulevée par le ministre de l'action et des comptes publics, s'agissant des contributions sociales de 2006 contre lesquelles la cour n'est saisie d'aucun moyen, que M. B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande. Les conclusions de M.B..., tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : Les conclusions de la requête de M. B...sont rejetées.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...B...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
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N°18DA00003