Procédure devant la cour
Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés le 4 février 2019 et le 12 janvier 2021, M. B..., représenté par Me D..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011, ainsi que des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée au regard notamment des conditions de mise en oeuvre de l'article 109 du code général des impôts ;
- l'administration aurait dû mettre en oeuvre la procédure prévue à l'article 117 du code général des impôts ;
- la notion de maître de l'affaire est inapplicable dans le cadre du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, l'administration ne démontrant ni la perception effective de distributions, ni son enrichissement, ni une confusion de patrimoine ;
- il n'est pas le seul maître de l'affaire, la gestion administrative, commerciale et financière de la société ayant été exercée en commun avec trois autres membres de sa famille ;
- l'application de la majoration de 40 % n'est pas justifiée.
Par un mémoire en défense, enregistré le 27 septembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- la proposition de rectification est suffisamment motivée ;
- l'administration n'était pas tenue de mettre en oeuvre la procédure prévue à l'article 117 du code général des impôts, étant réputée avoir apporté la preuve de l'appréhension par M. B... des revenus distribués ;
- M. E... B... a la qualité de seul maître de l'affaire, dès lors qu'il était seul responsable de la gestion administrative, commerciale et financière de la société et disposait sans contrôle des fonds sociaux, et est ainsi présumé avoir appréhendé les revenus distribués, sans pouvoir utilement soutenir que la preuve d'un enrichissement ne serait pas apportée ;
- il apporte la preuve du caractère délibéré des manquements constatés.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme F..., premier conseiller,
- les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public,
- et les observations de Me C..., représentant M. B... ;
Considérant ce qui suit :
1. La SARL Comète Etanche, soumise à l'impôt sur les sociétés et qui a pour activité notamment l'étanchéité, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration lui a notamment notifié des rappels en matière d'impôt sur les sociétés. Estimant que ce rehaussement révélait l'existence de revenus distribués par cette société à son gérant et associé majoritaire puis unique, M. E... B..., l'administration a notifié à ce dernier ainsi qu'à son épouse, selon proposition de rectification contradictoire du 25 juillet 2013, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assortis de la majoration pour manquement délibéré, au titre des années 2010 et 2011, résultant de la réintégration, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, des distributions provenant de la SARL Comète Etanche. M. B... relève appel du jugement du 4 décembre 2018 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités dont elles ont été assorties.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (...) ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une notification de redressement doit comporter, outre la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler ses observations de manière entièrement utile.
3. La proposition de rectification adressée le 25 juillet 2013 à M. B... l'informe de ce que l'administration entend imposer entre ses mains à l'impôt sur le revenu, en tant que seul maître de l'affaire et sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, au titre des années 2010 et 2011, les revenus distribués correspondant aux rehaussements à l'impôt sur les sociétés de la SARL Comète Etanche consécutifs à la reconstitution de son chiffre d'affaires. Cette proposition de rectification qui a été adressée personnellement au contribuable ainsi qu'à son épouse précise le montant des revenus distribués, leur fondement légal, la catégorie de revenus et les années d'imposition, et se réfère, pour le calcul des bases d'imposition, aux rehaussements envisagés par l'administration fiscale dans la proposition de rectification adressée à la SARL Comète Etanche à l'issue du contrôle, dont elle reproduit les extraits pertinents portant sur la détermination du bénéfice de cette dernière. Elle précise en outre les raisons pour lesquelles M. B... devait être regardé comme seul maître de l'affaire. Dans ces conditions, M. B..., ainsi que son épouse, doivent être regardés comme ayant disposé des informations leur permettant de présenter des observations utiles. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification doit être écarté.
4. En second lieu, aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ".
5. Il résulte de ces dispositions que si l'administration s'abstient d'inviter une personne morale à lui faire parvenir des indications sur les bénéficiaires d'un excédent de distribution qu'elle a constaté, cette abstention a seulement pour effet de la priver de la possibilité d'assujettir ladite personne morale à la pénalité prévue à l'article 1759 du code général des impôts à raison des sommes correspondantes mais est sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard des personnes physiques qui ont bénéficié de la distribution et que l'administration, compte tenu des renseignements dont elle dispose, est en mesure d'identifier.
6. Il résulte de l'instruction que l'administration était en mesure d'identifier M. B... comme bénéficiaire des revenus regardés comme distribués par la société Comète Etanche. Il suit de là que, contrairement à ce que soutient le requérant, la circonstance que l'administration n'ait pas demandé à la société de désigner le bénéficiaire des distributions résultant de la rectification de son résultat est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
7. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (...). ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ".
8. Le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres, et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.
9. Le requérant fait valoir que c'est seulement dans le cas des distributions occultes mentionnées à l'article 111 du code général des impôts que l'administration est réputée apporter la preuve que les sommes concernées ont été appréhendées par la personne qui est, dans la société dont des revenus ont été regardés comme distribués, le maître de l'affaire. Toutefois, la qualité de seul maître de l'affaire suffit également à regarder le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués, en application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, par la société en cause, la circonstance qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes, ou qu'il n'y aurait eu ni enrichissement ni confusion de patrimoine, étant sans incidence à cet égard.
10. Il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification que, s'agissant des exercices clos aux 31 décembre 2010 et 2011, les résultats de la société Comète Etanche ont été rehaussés par reconstitution du chiffre d'affaires qui avait été substantiellement minoré. Le requérant ne conteste ni l'existence ni le montant de ces rehaussements.
11. En l'espèce, pour justifier l'appréhension des sommes concernées par M. B..., l'administration s'est fondée sur les circonstances non contestées que ce dernier était le gérant statutaire et l'associé majoritaire puis unique de la société Comète Etanche, qu'il était titulaire d'un mandat lui donnant procuration sur les comptes bancaires, pour lesquels il était désigné dans le carton de signature, et qu'il disposait ainsi au quotidien de la gestion économique et financières de la SARL Comète Etanche. La seule production des pièces d'identité et d'attestations de trois membres de la famille de M. B... ayant travaillé comme salariés de la société ne peut permettre de les regarder comme ayant assumé ou partagé avec lui la maîtrise de l'affaire, les attestations étant en particulier insuffisamment probantes et ne faisant au demeurant état que d'interventions très ponctuelles dans la gestion de la société. Ainsi, l'administration était fondée à regarder M. B... comme étant le seul bénéficiaire des résultats réalisés par la SARL Comète Etanche et, par suite, à imposer les sommes correspondantes entre ses mains, sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, la circonstance que l'intéressé n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes étant sans incidence à cet égard.
Sur les pénalités :
12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ". . Pour établir la mauvaise foi du contribuable, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet de ses déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.
13. Pour justifier de l'application des pénalités de 40 % pour manquement délibéré, l'administration fait valoir qu'au cours de la période en litige, les recettes de la SARL Comète Etanche, dont la comptabilité était défaillante, ont été volontairement minorées afin de réduire le montant de l'impôt sur les sociétés, et que ces agissements répétitifs ont porté sur des montants importants. Il résulte de ce qui a été dit précédemment que M. B... a tiré bénéfice de ces agissements dont il connaissait l'existence en sa qualité de gérant et d'associé de la société, sans déclarer les distributions correspondantes, ce qui atteste de sa volonté d'éluder les impositions en litige. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant l'intention délibérée de M. B... d'éluder l'impôt et justifiant, par suite, l'application de la majoration prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts.
14. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. E... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré après l'audience du 4 février 2021, à laquelle siégeaient :
M. Bourrachot, président de chambre,
Mme A..., présidente assesseure,
Mme F..., première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 février 2021.
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N° 19LY00478
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