Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés les 7 octobre 2019 et 3 janvier 2020, la société locale d'épargne La Réunion, représentée par Mes Cazals et de Saint-Quentin, demande à la Cour :
1°) d'annuler cette ordonnance du 13 août 2019 de la présidente de la 6ème chambre du tribunal administratif de Marseille ;
2°) de faire droit à ses demandes formulées ci-dessus en première instance ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- la présidente de la 6ème chambre du tribunal administratif de Marseille ne pouvait pas statuer par voie d'ordonnance dès lors que la réclamation préalable qu'elle a formée le 11 janvier 2019 n'était pas tardive ;
- la décision n° 2017-660 QPC du 6 octobre 2017 du Conseil constitutionnel doit être regardée comme un événement de nature à rouvrir un délai de réclamation au sens des dispositions de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ;
- en vertu du principe de répétition de l'indu, la société est recevable et fondée à demander la restitution de l'imposition en litige dès lors que la décision rendue par le Conseil constitutionnel le 6 octobre 2017 dans l'affaire n° 2017-660 QPC constitue un événement susceptible de rouvrir le délai de réclamation ;
- les dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales méconnaissent la Constitution et notamment le principe de l'autorité de chose jugée par le Conseil constitutionnel, le droit au recours effectif, le principe de sécurité juridique et l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, ainsi que le principe de séparation des pouvoirs et le droit de propriété.
Par un mémoire en défense, enregistré le 2 décembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens ainsi soulevés ne sont pas fondés.
Par un mémoire distinct, enregistré le 21 décembre 2019, la société locale d'épargne La Réunion, représentée par Mes Cazals et de Saint-Quentin, demande à la Cour de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité selon laquelle les dispositions du premier alinéa de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, telles qu'interprétées par le Conseil d'Etat, sont contraires à l'autorité de la chose jugée par le Conseil constitutionnel, garantie par l'article 62 de la Constitution, à la garantie des droits et à la séparation des pouvoirs issues de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, ainsi qu'au droit de propriété consacré par les articles 2 et 17 de la Déclaration précitée et de surseoir à statuer jusqu'à l'intervention de sa décision.
Par un mémoire enregistré le 13 janvier 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut à ce qu'il n'y a pas lieu de transmettre la question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d'Etat au motif qu'elle est dépourvue de caractère sérieux.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la Constitution, et notamment son article 62 ;
- l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;
- les décisions n° 2010-108 QPC et n° 2010-110 QPC du 25 mars 2011 du Conseil constitutionnel ;
- la décision n° 2017-660 QPC du 6 octobre 2017 du Conseil constitutionnel ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
La présidente de la Cour a désigné Mme A... B..., présidente assesseure, pour présider la formation de jugement, en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative.
Considérant ce qui suit :
1. Aux termes de l'article R. 222-1 du code de justice administrative : " Les présidents de formation de jugement des tribunaux (...) peuvent, par ordonnance : / (...) 4° Rejeter les requêtes manifestement irrecevables, lorsque la juridiction n'est pas tenue d'inviter leur auteur à les régulariser(...) / Les (...) présidents des formations de jugement des cours peuvent, en outre, par ordonnance, rejeter (...) les requêtes dirigées contre des ordonnances prises en application des 1° à 5° du présent article ainsi que, après l'expiration du délai de recours ou, lorsqu'un mémoire complémentaire a été annoncé, après la production de ce mémoire les requêtes d'appel manifestement dépourvues de fondement ". Aux termes de l'article R. 771-7 du code de justice administrative : " Les (...) présidents de formation de jugement (...) des cours (...) peuvent, par ordonnance, statuer sur la transmission d'une question prioritaire de constitutionnalité ".
Sur la question prioritaire de constitutionnalité :
2. Aux termes de l'article 61-1 de la Constitution : " Lorsque, à l'occasion d'une instance en cours devant une juridiction, il est soutenu qu'une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés que la Constitution garantit, le Conseil constitutionnel peut être saisi de cette question sur renvoi du Conseil d'Etat ou de la Cour de cassation qui se prononce dans un délai déterminé ". L'article 23-2 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel dispose que : " La juridiction statue sans délai par une décision motivée sur la transmission de la question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d'Etat ou à la Cour de cassation. Il est procédé à cette transmission si les conditions suivantes sont remplies : 1° La disposition contestée est applicable au litige ou à la procédure ou constitue le fondement des poursuites ; 2° Elle n'a pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances ; 3° La question n'est pas dépourvue de caractère sérieux ".
3. La société locale d'épargne La Réunion fait grief aux dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales de méconnaître le principe de l'autorité de chose jugée par le Conseil constitutionnel, le droit au recours effectif, le principe de sécurité juridique et l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, ainsi que le principe de séparation des pouvoirs et le droit de propriété garantis par la Constitution.
4. Aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales : " Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire./ (...) /Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure. /Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle ou un avis rendu au contentieux, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés ou l'action en réparation du préjudice subi ne peut porter que sur la période postérieure au 1er janvier de la troisième année précédant celle où la décision ou l'avis révélant la non-conformité est intervenu. /Pour l'application du quatrième alinéa, sont considérés comme des décisions juridictionnelles ou des avis rendus au contentieux les décisions du Conseil d'Etat ainsi que les avis rendus en application de l'article L. 113-1 du code de justice administrative, les arrêts de la Cour de cassation ainsi que les avis rendus en application de l'article L. 441-1 du code de l'organisation judiciaire, les arrêts du Tribunal des conflits et les arrêts de la Cour de justice des Communautés européennes se prononçant sur un recours en annulation, sur une action en manquement ou sur une question préjudicielle ". Aux termes de l'article R. 196-1 du même livre : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : / a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ; / b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; / c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation. Ne constitue pas un tel événement une décision juridictionnelle ou un avis mentionné aux troisième et cinquième alinéas de l'article L. 190 (...) ".
5. En premier lieu, aux termes du deuxième alinéa de l'article 62 de la Constitution : " Une disposition déclarée inconstitutionnelle sur le fondement de l'article 61-1 est abrogée à compter de la publication de la décision du Conseil constitutionnel ou d'une date ultérieure fixée par cette décision. Le Conseil constitutionnel détermine les conditions et limites dans lesquelles les effets que la disposition a produits sont susceptibles d'être remis en cause ". Ainsi que l'a jugé le Conseil constitutionnel, notamment dans ses décisions n° 2010-108 QPC et n° 2010-110 QPC du 25 mars 2011, en principe la déclaration d'inconstitutionnalité doit bénéficier à l'auteur de la question prioritaire de constitutionnalité et la disposition déclarée contraire à la Constitution ne peut être appliquée dans les instances en cours à la date de la publication de la décision du Conseil constitutionnel. Cependant, les dispositions de l'article 62 de la Constitution réservent à ce dernier le pouvoir tant de fixer la date de l'abrogation et de reporter dans le temps ses effets que de prévoir la remise en cause des effets que la disposition a produits avant l'intervention de cette déclaration. Il lui revient de même, lorsqu'il déclare qu'une disposition contestée devant lui est conforme à la Constitution sous la réserve qu'il en soit fait application conformément à l'interprétation qu'il en donne, de préciser, le cas échéant, les conséquences de sa décision.
6. Il résulte des dispositions citées au point 4 ci-dessus que les décisions du Conseil constitutionnel ne sont pas au nombre des décisions juridictionnelles ou avis mentionnés aux troisième et cinquième alinéas de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, pour lesquels la deuxième phrase du c) de l'article R. 196-1 du même livre écarte la qualification d'événement constituant le point de départ d'un nouveau délai de réclamation.
7. Toutefois, seuls doivent être regardés comme constituant le point de départ de ce délai les événements qui ont une incidence directe sur le principe même de l'imposition, son régime ou son mode de calcul. Une décision par laquelle le Conseil constitutionnel, statuant sur le fondement de l'article 61-1 de la Constitution, déclare inconstitutionnelle une disposition législative ou ne la déclare conforme à la Constitution que sous une réserve d'interprétation ne constitue pas, en elle-même, un tel événement susceptible d'ouvrir un nouveau délai de réclamation.
8. Il appartient au seul Conseil constitutionnel, lorsque, saisi d'une question prioritaire de constitutionnalité, il a déclaré contraire à la Constitution la disposition législative ayant fondé l'imposition litigieuse ou ne l'a déclarée conforme à la Constitution que sous une réserve d'interprétation, de prévoir si, et le cas échéant dans quelles conditions, les effets que la disposition a produits avant l'intervention de cette déclaration sont remis en cause, au regard des règles, notamment de recevabilité, applicables à la date de sa décision.
9. En particulier, lorsque le Conseil constitutionnel précise, dans une décision déclarant une disposition législative contraire à la Constitution, que cette déclaration d'inconstitutionnalité est applicable à toutes les affaires non jugées définitivement à la date de publication de sa décision, cette déclaration peut être invoquée dans toutes les procédures contentieuses en cours, quelle que soit la période d'imposition sur laquelle porte le litige. Elle peut l'être aussi à l'appui de toute réclamation encore susceptible d'être formée eu égard aux délais fixés par les articles R. 196-1 et R. 196-2 du livre des procédures fiscales.
10. A l'appui du moyen tiré de l'inconstitutionnalité des dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, la société requérante conteste l'interprétation " extensive " faite par le Conseil d'Etat de ces disposions et de celles l'article R.196-1 du livre des procédures fiscales, dans son avis contentieux du 6 février 2019 n° 425509 et 425511 M. C... et SAS Bourgogne Primeurs, telle qu'elle figure aux points 4, 5 et 6 de cet avis, et reprise aux points 6, 7 et 8 de la présente ordonnance.
11. Toutefois, ainsi que cela a été rappelé au point 5, l'article 62 de la Constitution réserve au seul Conseil constitutionnel le soin de déterminer la portée et les effets de ses déclarations d'inconstitutionnalité et réserves d'interprétation, notamment au regard des droits et libertés garantis par la Constitution et notamment son préambule. Par suite, la société requérante ne saurait utilement soutenir que l'interprétation faite par le Conseil d'Etat des dispositions combinées de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales et du c) de l'article R. 196-1 du même livre indiquant que les décisions du Conseil constitutionnel et ses réserves d'interprétation, bien qu'elles ne soient pas incluses dans la liste des décisions de justice énumérées aux 3ème et 5ème alinéas de l'article L. 190 ne sont pas constitutives d'un événement rouvrant le délai de recours contentieux au sens du c) de l'article R.196-1, aurait pour effet de rendre impossible ou excessivement difficile le droit à remboursement des intéressés, ni révéler, de ce fait, que le pouvoir règlementaire aurait empiété sur la compétence du législateur telle que définie à l'article 34 de la Constitution, alors qu'au demeurant ils ont disposé du délai expirant le 31 décembre de la deuxième année suivant la mise en recouvrement prévu au a) de l'article R.196-1 pour contester les impositions en litige. Pour les mêmes motifs, la circonstance que ce délai de réclamation ne puisse être rouvert consécutivement à une décision du Conseil constitutionnel comportant une déclaration d'inconstitutionnalité ou une réserve d'interprétation ne saurait par elle-même porter atteinte au droit au recours effectif, au principe de sécurité juridique, ou encore au principe de séparation des pouvoirs et au droit de propriété garantis par la Constitution.
12. En second lieu, ainsi qu'il a été exposé au point 8, il appartient au seul Conseil constitutionnel, lorsque, saisi d'une question prioritaire de constitutionnalité, il a déclaré contraire à la Constitution la disposition législative ayant fondé l'imposition litigieuse ou ne l'a déclarée conforme à la Constitution que sous une réserve d'interprétation, de prévoir si, et le cas échéant dans quelles conditions, les effets que la disposition a produits avant l'intervention de cette déclaration sont remis en cause, au regard des règles, notamment de recevabilité, applicables à la date de sa décision. La décision susmentionnée du Conseil constitutionnel n'a pas été de nature à rouvrir le délai de réclamation à la société locale d'épargne La Réunion. Par suite, le moyen tiré de ce que les dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales méconnaîtraient l'autorité de la chose jugée par le Conseil constitutionnel ne peut qu'être écarté.
13. Il résulte de ce qui a été exposé aux points 2 à 12 que la question prioritaire de constitutionnalité est dépourvue de caractère sérieux. Dès lors, il n'y a pas lieu de transmettre ladite question présentée par la société requérante au Conseil d'Etat et les moyens tirés du caractère contraire à la Constitution des dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales doivent être écartés.
Sur l'ordonnance contestée :
14. Par l'ordonnance attaquée du 13 août 2019, la présidente de la 6ème chambre du tribunal administratif de Marseille a rejeté comme manifestement irrecevable, la demande de première instance de la société locale d'épargne La réunion, par voie d'ordonnance en application du 4° de l'article R. 222-1 du code de justice administrative, au motif que la réclamation préalable qu'elle a formée le 11 janvier 2019 était tardive.
En ce qui concerne les conclusions à fin de restitution présentées sur le fondement de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales :
15. S'il résulte des dispositions citées au point 4 que les décisions du Conseil constitutionnel ne sont pas au nombre des décisions juridictionnelles ou avis mentionnés aux troisième et cinquième alinéas de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, pour lesquels la deuxième phrase du b de l'article R. 196-2 du même livre écarte la qualification d'événement constituant le point de départ d'un nouveau délai de réclamation, seuls doivent être regardés comme constituant le point de départ de ce délai les événements qui ont une incidence directe sur le principe même de l'imposition, son régime ou son mode de calcul. Ainsi qu'il a été précédemment énoncé aux points 7 et 8, une décision par laquelle le Conseil constitutionnel, statuant sur le fondement de l'article 61-1 de la Constitution, déclare inconstitutionnelle une disposition législative ne constitue pas, en elle-même, un tel événement susceptible d'ouvrir un nouveau délai de réclamation. Il appartient au seul Conseil constitutionnel, lorsque, saisi d'une question prioritaire de constitutionnalité, il a déclaré contraire à la Constitution la disposition législative ayant fondé l'imposition litigieuse, de prévoir si, et le cas échéant dans quelles conditions, les effets que la disposition a produits avant l'intervention de cette déclaration sont remis en cause, au regard des règles, notamment de recevabilité, applicables à la date de sa décision.
16. Par une décision n° 2017-660 QPC du 6 octobre 2017, le Conseil constitutionnel a déclaré que le premier alinéa du I de l'article 235 ter ZCA du code général des impôts, dans sa rédaction résultant de la loi n° 2015-1786 du 29 décembre 2015 de finances rectificative pour 2015, est contraire à la Constitution. En l'espèce, au point 11 de sa décision, le Conseil constitutionnel a jugé que la déclaration d'inconstitutionnalité prend effet à compter de la date de publication de sa décision et qu'elle est applicable à toutes les affaires non jugées définitivement à cette date, sous réserve du respect des délais et conditions prévues par le livre des procédures fiscales. Il s'ensuit que cette décision est susceptible d'être invoquée dans les instances contentieuses en cours ou à venir sous réserve que les conditions fixées par les dispositions du livre des procédures fiscales, et en particulier celles relatives au délai de réclamation, soient satisfaites.
17. En particulier, cette décision du Conseil constitutionnel ne saurait avoir pour effet de rouvrir un nouveau délai de réclamation aux contribuables qui, préalablement à la cette décision, n'ont pas exercé une réclamation dans les délais requis.
18. Il résulte, d'une part, de l'instruction que la réclamation préalable de la société requérante contestant les contributions additionnelles à l'impôt sur les sociétés dont elle s'est acquittée au titre des années 2013 et 2014 a été présentée par lettre du 11 janvier 2019, soit après l'expiration du délai général de réclamation prévu par les dispositions précitées du a) de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales. D'autre part, à la date de la décision n° 2017-629 QPC du 19 mai 2017, il est constant qu'il n'existait aucun litige en cours relatif aux impositions concernées. Eu égard à ce qui a été dit aux points précédents, la société requérante ne saurait donc utilement, en l'espèce, se prévaloir de la décision précitée du Conseil constitutionnel qui ne constitue pas un événement susceptible de lui ouvrir un nouveau délai de réclamation et sa réclamation introduite seulement par courrier du 11 janvier 2019 afin d'obtenir la restitution des contributions additionnelles à l'impôt sur les sociétés en litige était, ainsi que l'a retenu le premier juge, tardive. Par suite, les conclusions à fin de restitution fondées sur les dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales ne peuvent qu'être rejetées comme irrecevables.
19. Enfin, pour demander la restitution des impositions litigieuses, la requérante persiste à soutenir que les dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales méconnaissent le principe de l'autorité de chose jugée par le Conseil constitutionnel, le droit au recours effectif, le principe de sécurité juridique et l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, ainsi que le principe de séparation des pouvoirs et le droit de propriété. Cependant, il résulte des points 2 à 12 ci-dessus que la question prioritaire de constitutionnalité soulevée à cet égard par la société requérante est dépourvue de caractère sérieux, et du point 13, que les moyens précités doivent dès lors être écartés.
En ce qui concerne les conclusions à fin de restitution fondées sur l'application du principe de répétition de l'indu :
20. La recevabilité de la réclamation de la société requérante et de ses conclusions, qui tendent à la restitution d'une imposition qu'elle estime indue et portent donc sur un litige d'assiette, doit être appréciée au regard des seules règles applicables en matière de plein contentieux fiscal qu'édicte le livre des procédures fiscales. Dès lors, le principe de répétition de l'indu, dont s'inspirent les dispositions de l'article 1302-1 du code civil aux termes desquelles : " Celui qui reçoit par erreur ou sciemment ce qui ne lui est pas dû doit le restituer à celui de qui il l'a indûment reçu ", ne peut faire obstacle à la tardiveté de sa réclamation.
21. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que, dès lors que sa demande n'a pas été précédée d'une réclamation formée dans le délai requis par les règles de la procédure fiscale, la société locale d'épargne La Réunion n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par l'ordonnance attaquée, la présidente de la 6ème chambre du tribunal administratif de Marseille l'a rejetée comme manifestement irrecevable. Par suite, sa requête d'appel peut être rejetée par application des dispositions, précitées au point 1, du dernier alinéa de l'article R. 222-1 du code de justice administrative, y compris ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
O R D O N N E :
Article 1er : La question prioritaire de constitutionnalité présentée par la société locale d'épargne La Réunion n'est pas transmise au Conseil d'Etat.
Article 2 : La requête de la société locale d'épargne La Réunion est rejetée.
Article 3 : La présente ordonnance sera notifiée à la société locale d'épargne La Réunion et au ministre de l'action et des comptes publics.
Fait à Marseille, le 6 mars 2020.
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N°19MA04513