Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée le 10 février 2014, et des mémoires complémentaires enregistrés les 12 et 24 février 2016, Mme B..., représentée par Me A... de la société d'avocats LetA, demande à la Cour :
1°) d'annuler ce jugement du 10 décembre 2013 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- les premiers juges n'ont pas répondu à son moyen tiré de ce que la SELARL Pharmacie Gambetta aurait bénéficié d'un dégrèvement des impositions supplémentaires mises à sa charge ;
- le montant du différend de l'année 2007 qui a été soumis à la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires étant supérieur à celui figurant sur la réponse aux observations du contribuable, l'avis de la commission est irrégulier ;
- elle a été privée de la garantie constituée par la saisine de l'interlocuteur départemental ;
- la présomption de prêt familial devait s'appliquer au versement de la somme de 11 000 euros par sa fille;
- elle a justifié auprès de l'administration de l'avance consentie à M. B... en 2007 et de son remboursement partiel en 2008 ;
- il convient également de regarder ce remboursement comme un transfert de compte effectué par son époux à son profit et, à ce titre, non imposable ;
- la somme perçue de la SCI Anthéa doit être regardée comme une fraction du résultat mis à sa disposition et soumise à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers ;
- l'administration n'établit pas qu'elle aurait pris en compte l'intégralité des sommes avancées à la SARL A2J Conseil;
- l'administration n'a pas motivé les majorations pour manquement délibéré, concernant les distributions trouvant leur origine dans les écritures de la SARL A2J Conseil.
Par un mémoire en défense, enregistré le 19 juin 2014, et des mémoires, enregistrés le 19 février 2016 et le 17 mars 2016, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- les revenus d'origine indéterminée étant seuls soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, une irrégularité de l'avis rendu par cette commission ne pourrait affecter que les seules rectifications opérées dans cette catégorie de revenus et ne serait pas de nature à entraîner la décharge de l'impôt ;
- les revenus imposables figurant dans les tableaux des conséquences financières joints à la lettre du service en date du 14 avril 2011 sont exacts ;
- la fille de la requérante ne faisait pas partie du foyer fiscal de Mme B...pour la période concernée ;
- la requérante n'a pas justifié de la nature des versements effectués par sa fille ;
- elle n'a pas précisé la nature des versements effectués par M. B... ;
- son mariage n'a pas d'incidence sur sa situation fiscale antérieure ;
- la contribuable ayant elle-même indiqué que la somme de 12 703 euros inscrite à son compte courant d'associé dans les écritures de la SCI Anthéa correspondait à de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée par elle à la place de la société, il est ainsi établi que la somme litigieuse n'a pas été prélevée dans les résultats sociaux de la SCI ;
- le dégrèvement dont a bénéficié la SELARL Pharmacie Gambetta est sans incidence sur les rectifications en cause ;
- le service a mentionné dans la proposition de rectification le détail des sommes portées au débit du compte " débiteurs divers " de la SARL A2J Conseil;
- la mention de la SELARL Pharmacie Gambetta pour évoquer les relations entre la requérante et la SARL A2J Conseil résulte d'une erreur de plume et n'affecte donc pas le bien-fondé de la pénalité pour manquement délibéré.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Le président de la Cour a désigné Mme Evelyne Paix, président assesseur, pour présider la formation de jugement en cas d'absence ou d'empêchement de M. Bédier, président de la 3ème chambre, en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Markarian,
- les conclusions de M. Maury, rapporteur public,
- et les observations de Me D... substituant Me A...de la société d'avocats LetA pour Mme B....
1. Considérant que Mme B... est gérante de la SELARL Pharmacie Gambetta, de la SARL A2J Conseil et de la SARL Orsana, qui ont fait toutes trois l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période allant du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2009 ; que l'administration fiscale a également procédé à l'examen de la situation fiscale de Mme B... au titre des années 2007 à 2009 ; que, dans la présente instance, Mme B... relève appel du jugement du 10 décembre 2013 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à être déchargée des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2007 et jusqu'au 28 août 2008, date de son remariage avec M. B... ;
Sur la régularité du jugement :
2. Considérant que Mme B...soutient que le tribunal aurait omis de répondre à son argumentation selon laquelle le dégrèvement des impositions mises à la charge de la SELARL Pharmacie Gambetta devait entraîner l'abandon de l'imposition des sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé ouvert dans écritures de cette société ; que toutefois le tribunal a rappelé que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et qu'en l'espèce Mme B...n'apportait aucun justificatif sérieux à l'appui de son moyen selon lequel les sommes figurant au compte courant ouvert à son nom dans les comptes de la SELARL Pharmacie Gambetta correspondraient à des remboursements de sommes qu'elle lui aurait préalablement avancées ; que le jugement n'est entaché d'aucune irrégularité ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
3. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...). Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée " ; qu'aux termes de l'article L. 59 du même livre, dans sa rédaction applicable au litige : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires (...)./ Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration " ;
4. Considérant que les rectifications concernant les revenus d'origine indéterminée de l'année 2007, qui relevaient seuls de la compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires à l'exclusion des autres revenus classés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, portaient, ainsi qu'il ressort de la réponse de l'administration aux observations du contribuable du 14 mars 2011 sur des remises de chèques par sa fille d'un montant de 12 000 euros, des sommes versées par son époux d'un montant de 3 900 euros, seul chef de rectification pour lequel l'administration a accepté une réduction des rectifications initiales, et des revenus provenant de la SCI Anthéa d'un montant de 12 703 euros ; que si le tableau des conséquences financières joint en annexe à cette réponse de l'administration aux observations de la contribuable comporte une erreur dans le montant du revenu imposable de l'année 2007, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'est prononcée sur ces mêmes chefs de rectification et pour les montants précités acceptés par l'administration dans sa réponse aux observations du contribuable ; que, de plus, l'administration a, le 14 avril 2011, informé Mme B... de la saisine de la commission et lui a transmis les tableaux des conséquences financières rectifiées faisant apparaître, au titre de l'année 2007, un revenu imposable de 196 885 euros ; que, dans ces conditions, la requérante n'a été privée d'aucune des garanties entourant la procédure de saisine de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires dont l'avis ne peut être regardé comme irrégulier ; que, par suite, et en tout état de cause, la requérante n'est pas fondée à solliciter la décharge des impositions relatives à l'année 2007 ;
5. Considérant, d'autre part, qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration " ; qu'en vertu du paragraphe 5 du chapitre III de la charte, dans la version remise à Mme B... avant l'engagement de la vérification de sa comptabilité, le contribuable peut saisir l'inspecteur principal ou divisionnaire pour obtenir des éclaircissements supplémentaires sur les redressements notifiés au terme de la vérification ; que si des divergences importantes subsistent, il peut faire appel à l'interlocuteur départemental ou régional qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ;
6. Considérant que ces dispositions de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié n'imposent pas que le supérieur hiérarchique du vérificateur prenne expressément position après son entretien avec le contribuable ; qu'en l'absence de prise de position écrite du supérieur hiérarchique, les divergences avec l'administration fiscale doivent être regardées comme persistantes ; que, tant qu'un document écrit, par lequel l'administration fiscale fait savoir au contribuable qu'il n'y a plus de désaccord, n'est pas intervenu, le contribuable peut faire appel à l'interlocuteur départemental ou régional ; que Mme B..., qui s'est entretenue avec le supérieur hiérarchique le 19 septembre 2011, n'établit nullement que celui-ci lui aurait donné l'assurance d'une réponse écrite, le courrier adressé le 5 janvier 2012 par l'inspecteur principal à la pharmacie Gambetta n'étant relatif qu'à la vérification de comptabilité de la SELARL pharmacie Gambetta et non à l'examen de la situation fiscale personnelle de la contribuable ; que Mme B...n'a pas demandé la saisine de l'interlocuteur départemental avant la mise en recouvrement des impositions en litige, qui n'est intervenue que le 27 octobre 2011 ; que Mme B...a pu ainsi exercer utilement son droit au recours ; que le moyen ainsi tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition doit, par suite, être également écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée :
7. Considérant que l'administration fiscale a taxé d'office, selon la procédure prévue à l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, et dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, des versements effectués sur le compte bancaire de la requérante, en 2007, par sa fille pour un montant de 11 000 euros, et par M. C... B..., dont elle était alors divorcée, pour un montant de 4 900 euros et, en 2008, par M. B... pour un montant de 90 000 euros ;
8. Considérant, en premier lieu, que si la requérante conteste la taxation d'office, en tant que revenu d'origine indéterminée, de la somme de 11 000 euros versée par sa fille Andréa B...au motif qu'il s'agirait d'un prêt familial, la circonstance qu'elle-même et sa fille sont seules associées, pour moitié chacune, dans la SARL A2J Conseil et la SARL Pharmacie Foch permet de reconnaître une relation d'affaires entre elles deux ; que, par suite, Mme B...à qui il incombe d'établir le caractère non imposable de la somme en cause, ne peut se prévaloir, dans les circonstances de l'espèce, de la présomption d'existence d'un prêt familial ; qu'en l'absence de tout élément permettant d'établir la réalité du prêt et son remboursement, alors par ailleurs que l'administration relève que les relevés bancaires respectifs ne mentionnent pas ces sommes, les prétentions de Mme B... ont été à bon droit rejetées par le tribunal administratif de Marseille ;
9. Considérant, en deuxième lieu, que Mme B... étant divorcée de M. C... B...durant la période en litige, chacun des époux était alors imposé sur les revenus dont il disposait personnellement jusqu'à leur remariage le 28 août 2008 ; que durant la période en litige allant jusqu'à cette date, la requérante n'a déclaré aucune pension alimentaire alors que M. B... lui a versé 4 900 euros en 2007 et 90 000 euros en 2008 ; que Mme B... entretenait avec son ex-époux des relations d'affaires au travers de la SA Eco Delta Développement, la SARL A2J Conseil et la SARL Orsana qu'ils dirigeaient en commun, et que, par suite, et pour les mêmes raisons que celles exposées au point 8, elle ne peut se prévaloir de la présomption d'existence de prêt familial ; que si la requérante fait valoir que la somme de 90 000 euros correspondrait au remboursement en 2008 d'une avance qu'elle avait consentie à son ex-époux l'année précédente, pour un montant de 99 000 euros, la réponse aux observations du contribuable adressée le 18 mars 2011 à M. C... B..., concernant les rectifications dont il a lui-même fait l'objet, ne démontre pas, contrairement à ce que soutient la requérante, le bien-fondé de ces affirmations dès lors notamment qu'il n'y a ni concordance ni réciprocité entre les versements effectués entre les ex-époux B...et que ceux-ci étaient associés au sein de différentes entreprises précitées ; qu'enfin, le principe d'annualité de l'impôt ne trouve pas à s'appliquer en l'espèce dès lors que les versements sont antérieurs à la date de son remariage et que donc, M. et Mme B... constituaient des foyers fiscaux distincts ;
10. Considérant, en troisième lieu, que Mme B... conteste la qualification de revenus d'origine indéterminée de la somme de 12 703 euros, inscrite au crédit de son compte courant d'associé ouvert dans la SCI Anthéa, rectification maintenue par l'administration fiscale suite à l'avis défavorable émis sur ce point par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que si les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société civile immobilière, relevant de l'article 8 du code général des impôts, ont le caractère de revenus imposables dans la même catégorie que celles dont relèvent les résultats sociaux, l'administration est en droit toutefois d'imposer, comme revenus d'origine indéterminée, des sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ouvert dans les écritures d'une société civile immobilière soumise au régime des sociétés de personnes si elle établit que ces sommes proviennent d'une autre source que des prélèvements sur les résultats sociaux ; qu'en l'espèce, et à la suite de la demande d'éclaircissements et de justifications que lui avait adressée l'administration fiscale, la requérante a indiqué, dans sa réponse du 15 octobre 2010, que la somme de 12 703 euros inscrite au crédit de son compte courant d'associé dans la SCI Anthéa correspondait à de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée en 2006 due par la SCI Anthéa mais qu'elle avait elle-même payée, sans d'ailleurs le justifier ; que cette somme provenant ainsi d'une autre source que d'un prélèvement sur les résultats sociaux, l'administration était en droit de taxer cette somme dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ;
En ce qui concerne les revenus distribués :
11. Considérant, en premier lieu, que la requérante conteste la taxation, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, des sommes portées au compte courant d'associé ouvert à son nom dans les écritures de la SELARL Pharmacie Gambetta pour les montants de 15 792,78 euros en 2007 et 14 059,55 euros en 2008 ; que, toutefois, les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus et ne sont alors imposables que dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ; que la requérante, qui ne soutient plus en appel que ces sommes correspondraient à des remboursements d'avances qu'elle aurait consenties à cette société ne peut utilement se prévaloir du dégrèvement accordé à la SELARL Pharmacie Gambetta portant sur les impositions supplémentaires mises à la charge de cette société à la suite de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, dès lors que cette décision est par elle-même sans influence sur l'imposition du dirigeant ou de l'associé de cette société à l'impôt sur le revenu ;
12. Considérant, en second lieu, que l'administration a imposé entre les mains de Mme B..., comme revenu distribué sur le fondement du a) de l'article 111 du code général des impôts, la somme de 66 959 euros figurant au compte 467 " débiteurs divers " de la SARL A2J Conseil regardée comme mise à sa disposition et celle de ses filles à la charge de son foyer fiscal ; que si cette somme figurait non dans le compte courant d'associé ouvert au nom de la requérante dans les écritures de la SARL A2J Conseil mais dans le compte 467 " débiteurs divers ", l'administration a pris en compte les remboursements effectués par la contribuable sur ce compte et a établi, au vu du détail de compte repris dans la proposition de rectification, que les sommes litigieuses avaient été appréhendées par la requérante et ses filles ; que l'administration était en droit d'imposer cette somme de 66 959 euros comme revenus distribués ;
Sur la pénalité pour manquement délibéré :
13. Considérant que, pour justifier l'application de la majoration de 40 % pour mauvaise foi aux rectifications en litige, l'administration a retenu le défaut de déclaration des jetons de présence de la SA Eco Delta Développement, les apports en compte courant au nom de Mme B... dans les comptes de la SA Eco Delta Développement, ceux de la SARL Pharmacie Gambetta et de la SARL A2J Conseil en détaillant chaque fois les motifs fondant l'application de la pénalité pour manquement délibéré ; qu'en appel, la requérante se borne à soutenir que l'administration ne peut motiver l'application de la pénalité de 40 % concernant les distributions en provenance de la SARL A2J Conseil en arguant de ses relations avec la SELARL Pharmacie Gambetta ; que, toutefois, le service a bien motivé la pénalité au regard des avances en compte courant au nom de Mme B... dans les comptes sociaux de la SARL A2J Conseil, la mention de la SELARL Pharmacie Gambetta dans le corps de la motivation ayant été indiquée, par suite d'une erreur de plume, au lieu de la SARL A2J ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que le tribunal administratif de Marseille qui a suffisamment motivé son jugement sur ce point, a rejeté les moyens tirés par la requérante de l'insuffisance de motivation et du caractère injustifié des pénalités qui lui ont été infligées ;
14. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme B... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de Mme B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme E... B...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.
Délibéré à l'issue de l'audience du 21 avril 2016, où siégeaient :
- Mme Paix, président assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative,
- Mme Markarian, premier conseiller,
- M. Sauveplane, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 10 mai 2016.
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N° 14MA00726 2