Procédure devant la Cour :
Par une requête et des mémoires enregistrés le 30 juillet 2015, le 2 novembre 2016 et le 2 mars 2017, Mme A... épouseD..., représentée par Me C..., demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Nice du 25 juin 2015 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens ainsi que la somme de 2 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- l'appartement qu'elle occupe ne pouvait être retenu comme base de l'évaluation forfaitaire de ses revenus sur le fondement de l'article 168 du code général des impôts, dès lors qu'il a été financé grâce à un emprunt dont les échéances ont été supportées par son époux ;
- c'est à tort que l'administration a remis en cause le quotient familial, dès lors que ses trois enfants étaient à sa charge ;
- l'administration ne pouvait remettre en cause le quotient familial déclaré sans méconnaître l'instruction administrative référencée du 20 janvier 2004 publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 5 B-3-04.
Par des mémoires en défense enregistrés le 3 décembre 2015, le 30 novembre 2016 et le 10 mars 2017, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par Mme A... épouse D...ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la Constitution, notamment son article 62 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la décision n° 2010-88 QPC du 21 janvier 2011 du Conseil constitutionnel ;
- le code de justice administrative.
Le président de la Cour a désigné Mme Chevalier-Aubert, président assesseur, pour présider la formation de jugement en cas d'absence ou d'empêchement de M. Cherrier, président de la 4ème chambre en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Mastrantuono,
- et les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public.
1. Considérant que Mme A... épouseD..., imposable à l'impôt sur le revenu distinctement de son époux, a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2006 et 2007 ; qu'à l'issue de ce contrôle, elle a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2006 et 2007, résultant de l'évaluation forfaitaire de son revenu sur le fondement de l'article 168 du code général des impôts et de la remise en cause du quotient familial résultant des éléments figurant dans sa déclaration ; qu'elle relève appel du jugement du 25 juin 2015 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été ainsi assujettie au titre des années 2006 et 2007 ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne la mise en oeuvre de l'article 168 du code général des impôts :
2. Considérant qu'aux termes de l'article 168 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " 1. En cas de disproportion marquée entre le train de vie d'un contribuable et ses revenus, la base d'imposition à l'impôt sur le revenu est portée à une somme forfaitaire déterminée en appliquant à certains éléments de ce train de vie le barème ci-après, compte tenu, le cas échéant, de la majoration prévue au 2, lorsque cette somme est supérieure ou égale à 40 000 euros ; cette limite est relevée chaque année dans la même proportion que la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu : / ELEMENTS DU TRAIN DE VIE / BASE. / 1. Valeur locative cadastrale de la résidence principale, déduction faite de celle s'appliquant aux locaux ayant un caractère professionnel / cinq fois la valeur locative cadastrale. / (...) 4. Voitures automobiles destinées au transport des personnes / La valeur de la voiture neuve avec abattement de 50 % après trois ans d'usage. / (...) Les revenus visés au présent article sont ceux qui résultent de la déclaration du contribuable et, en cas d'absence de déclaration, ils sont comptés pour zéro. / (...) 2 bis. La disproportion marquée entre le train de vie d'un contribuable et ses revenus est établie lorsque la somme forfaitaire qui résulte de l'application du barème (...) excède d'au moins un tiers, pour l'année de l'imposition, le montant du revenu net global déclaré (...) / 3. Le contribuable peut apporter la preuve que ses revenus ou l'utilisation de son capital ou les emprunts qu'il a contractés lui ont permis d'assurer son train de vie " ; et qu'aux termes de l'article L. 63 du livre des procédures fiscales : " Lorsque les agents des impôts constatent une disproportion marquée entre le train de vie d'un contribuable et les revenus qu'il déclare, ils peuvent modifier la base d'imposition dans les conditions prévues à l'article 168 du code général des impôts " ;
3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration, après avoir constaté que Mme A... épouse D...avait déclaré ne percevoir aucun revenu au titre des années 2006 et 2007, a mis en oeuvre les dispositions de l'article 168 du code général des impôts en utilisant le barème qui y figure pour les éléments du train de vie ; qu'elle a régulièrement retenu la valeur locative cadastrale de la résidence principale de la requérante, multipliée par cinq, ainsi que la valeur de son véhicule, divisée par deux ; que la base forfaitaire ainsi déterminée, soit respectivement 54 125 euros et 54 975 euros au titre des années 2006 et 2007, dépassait le seuil légal mentionné au 1 de l'article 168 du code général des impôts, soit 42 151 euros pour l'année 2006 et 42 699 euros pour l'année 2007, ainsi que le montant du revenu net déclaré pour chacune des deux années en cause d'au moins un tiers, ce qui établit le caractère marqué de la disproportion au sens et pour l'application du 2 bis du même article ;
4. Considérant que les dispositions du 3 de l'article 168 ne font pas obstacle à ce que le contribuable apporte la preuve que le financement des éléments de train de vie qui ont été retenus pour l'application du barème n'implique pas la perception des revenus définis forfaitairement selon la procédure dudit article 168, ainsi qu'il résulte de la réserve d'interprétation dont la décision du Conseil constitutionnel n° 2010-88 QPC du 21 janvier 2011 a assorti la déclaration de conformité à la Constitution des dispositions en cause ; qu'ainsi, le contribuable dont les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu ont été évaluées forfaitairement d'après certains éléments de son train de vie peut, s'il entend contester ces bases, apporter la preuve, prévue par les dispositions du 3 de l'article 168 du code général des impôts, de la manière dont, au cours de chaque année d'imposition concernée, il a pu financer, en tout ou partie, le train de vie correspondant à cette évaluation ; qu'une telle preuve porte nécessairement sur les ressources dont le contribuable a disposé et qu'il a effectivement utilisées pour assurer son train de vie au cours des années d'imposition litigieuses ;
5. Considérant qu'à supposer même que Mme A... épouse D...puisse être regardée comme démontrant que le compte bancaire ouvert dans les écritures de la Banque populaire sur lequel ont été prélevés les remboursements du prêt qu'elle avait contracté avec son époux pour l'acquisition de sa résidence principale aurait eu comme seul titulaire son époux, cette seule circonstance ne permet pas de justifier qu'elle n'a pas financé l'acquisition du bien dont elle est propriétaire et les frais de jouissance inhérents à la disposition de ce bien ; que, par ailleurs, alors qu'elle a déclaré des revenus nuls au titre des années considérées, elle ne démontre pas avoir disposé de ressources lui permettant de financer, même partiellement, le train de vie évalué forfaitairement par le service par application du barème fixé à l'article 168 du code général des impôts ; qu'elle n'est dès lors pas fondée à soutenir que sa résidence principale ne pouvait être retenue comme base de l'évaluation forfaitaire de ses revenus sur le fondement de l'article 168 du code général des impôts ;
En ce qui concerne le quotient familial :
6. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 193 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 196 B, le revenu imposable est pour le calcul de l'impôt sur le revenu, divisé en un certain nombre de parts, fixé conformément à l'article 194, d'après la situation et les charges de famille du contribuable (...) " ; qu'aux termes de l'article 194 de ce code : " I. Le nombre de parts à prendre en considération pour la division du revenu imposable prévue à l'article 193 est déterminé conformément aux dispositions suivantes : / Célibataire, divorcé ou veuf sans enfant à charge = 1. / (...) Célibataire ou divorcé ayant trois enfants à charge = 3 (...) / Lorsque les époux font l'objet d'une imposition séparée en application du 4 de l'article 6, chacun d'eux est considéré comme un célibataire ayant à sa charge les enfants dont il assume à titre principal l'entretien. Dans cette situation, ainsi qu'en cas de divorce, (...) l'enfant est considéré, jusqu'à preuve du contraire, comme étant à la charge du parent chez lequel il réside à titre principal (...) " ; et qu'aux termes de l'article 196 de ce code : " Sont considérés comme étant à la charge du contribuable, que celle-ci soit exclusive, principale ou réputée également partagée entre les parents, à la condition de n'avoir pas de revenus distincts de ceux qui servent de base à l'imposition de ce dernier : / 1° Ses enfants âgés de moins de 18 ans ou infirmes ; / 2° Sous les mêmes conditions, les enfants qu'il a recueillis à son propre foyer " ;
7. Considérant que l'administration a remis en cause le quotient familial résultant des éléments portés dans les déclarations de revenus souscrites par Mme A... épouseD..., selon lesquels, d'une part, ses trois enfants mineurs étaient en résidence alternée au cours de l'année 2006, et, d'autre part, elle avait deux enfants mineurs à sa charge au cours de l'année 2007 et demandait le rattachement à son foyer fiscal d'un enfant majeur ; que Mme A... épouse D...demande la prise en compte de ses trois enfants au titre du quotient familial au motif que leur domicile a été fixé chez elle par une ordonnance de non conciliation rendue le 30 juin 2006 par le juge aux affaires familiales du tribunal de grande instance de Nice ; que si cette situation est, en vertu des dispositions précitées de l'article 194 du code général des impôts, de nature à créer une présomption simple selon laquelle les enfants étaient à la charge de Mme D..., la preuve contraire peut être apportée par l'administration fiscale ; qu'à cet égard, le ministre fait valoir sans être aucunement contredit que Mme A... épouseD..., qui, ainsi qu'il a été dit précédemment, n'a disposé d'aucun revenu au cours des années considérées, a déclaré au cours du contrôle dont elle a fait l'objet que ses trois enfants étaient à la charge exclusive de leur père ; que, par suite, la requérante, qui par ailleurs ne conteste pas le refus de prise en compte du rattachement à son foyer fiscal d'un enfant majeur au titre de l'année 2007, n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration lui a appliqué un quotient familial d'une part sur le fondement des dispositions précitées du I de l'article 194 du code général des impôts ;
8. Considérant, en second lieu, que l'instruction administrative référencée du 20 janvier 2004 publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence 5 B-3-04 ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait ici application ; que la requérante ne peut, dès lors, s'en prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme A... épouse D...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2006 et 2007 ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
10. Considérant que les dispositions des articles L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement à Mme A... épouse D...de quelque somme que ce soit au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
D É C I D E :
Article 1er : La requête de Mme A... épouse D...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme B... A...épouse D...et au ministre de l'économie et des finances.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.
Délibéré après l'audience du 14 mars 2017 où siégeaient :
- Mme Chevalier-Aubert, président assesseur, président de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative,
- Mme Boyer, premier conseiller,
- Mme Mastrantuono, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 28 mars 2017.
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N° 15MA03216
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