CAA de NANTES, 1ère chambre, 16/02/2017, 15NT01755, Inédit au recueil Lebon

Résumé de la décision

Arguments pertinents

> « l'avoir ne peut être regardé comme remplissant les conditions de forme prévues au 5 du I de l'article 289 du code général des impôts et, au surplus, n'est pas justifié dans son montant. »

2. Condamnation des déductions anticipées : M. B... a également tenté de déduire 11 828 euros de TVA correspondant à des charges non encore exigibles en raison de la cessation de son activité. La cour a estimé que cette déduction n'était pas fondée puisqu'elle concernait des factures non encore encaissées, et donc non exigibles comme l'indiquent les articles 256 et 271 du Code général des impôts.

> « cette taxe, qui grevait des factures non encore encaissées par ses fournisseurs, [...] n'était pas encore exigible. »

3. Interêts de retard et pénalités : M. B... a contesté l’application de pénalités de 40% basées sur l'article 1729 du Code général des impôts, mais sans apporter d'éléments nouveaux pour soutenir son argumentation. La cour a ainsi confirmé que ces pénalités étaient justifiées, car les rappels de taxe sur la valeur ajoutée restaient en vigueur.

> « M. B... n'invoquant aucun moyen spécifique aux intérêts de retard, il n'y a pas lieu de faire droit à ses conclusions tendant à leur décharge. »

Interprétations et citations légales

1. Code général des impôts - Article 272 : Cet article stipule les conditions de restitution ou d'imputation de la TVA pour des ventes ou services annulés, soulignant la nécessité de justifier la rectification de la facture initiale.

2. Code général des impôts - Article 289 : Établit les exigences formelles pour la facturation et les mentions qui doivent y figurer. En l'absence de ces éléments dans l'avoir contesté, la cour a rejeté sa validité pour la déduction de la TVA.

> « Tout document...qui modifie la facture initiale...doit comporter l'ensemble des mentions prévues au II. »

3. Code général des impôts - Article 256 et Article 271 : Précisent les conditions de soumission et d'exigibilité de la TVA, expliquant que la taxe ne peut être déduite que lorsque la récupération devient applicable.

4. Code général des impôts - Article 242-0 G : Aborde les conditions de remboursement de la TVA pour un redevable ayant cessé son activité, confirmant que cette cessation ne dispense pas des obligations précédentes.

> « Lorsqu'un redevable perd cette qualité, le crédit de taxe déductible dont il dispose peut faire l'objet d'un remboursement pour son montant total. »

La cour a ainsi utilisé ces fondements légaux pour justifier son refus de la requête de M. B..., considérant que les arguments développés ne reposaient pas sur des bases juridiques suffisantes.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 8 juin 2015, M. B..., représenté par Me A..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif d'Orléans du 7 avril 2015 ;

2°) de prononcer la réduction, en droits, intérêts de retard et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- l'avoir du 2 janvier 2011 relatif aux loyers de location gérance de l'année 2010 en faveur de la société Agraser a été régulièrement établi ;

- la société Agraser a procédé à la régularisation de cet avoir dans ses écritures comptables lors de l'établissement de sa déclaration CA 3 du mois d'août 2011 ; il invoque le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- le vérificateur s'est fondé à tort sur l'existence d'un acte anormal de gestion, cette notion ne pouvant être mise en oeuvre dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- il se prévaut du point 43 de la documentation administrative de base 3 D-1211 du 2 novembre 1996, du point 188 du Bulletin Officiel des Impôts numéro spécial 3 CA n° 136 du 7 août 2003, de la lettre de la direction de la législation fiscale à CMA Bureau Francis Lefebvre du 11 mars 2005, de la décision de rescrit n° 2006/112 TCA du 7 février 2006 et du paragraphe n° 59275 du mémento Francis Lefebvre TVA 2012-2013 ;

- il pouvait déduire la taxe sur la valeur ajoutée correspondant à des charges engagées antérieurement à sa cessation d'activité pour un montant de 11 828 euros en application de l'article 242-0-G du code général des impôts ;

- il conteste l'ensemble des intérêts de retard et des pénalités de 40 % mis à sa charge en application de l'article 1729 du code général des impôts ; il se prévaut des points 83 et 84 de la documentation administrative de base 13 N-1-07 du 19 février 2007 ;

- il n'a pas eu l'intention d'éluder l'impôt.

Par un mémoire en défense, enregistré le 20 novembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. B...ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Chollet,

- les conclusions de M. Jouno, rapporteur public.

1. Considérant que M. B..., qui exerce une activité de réalisation de travaux agricoles, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité ayant porté sur la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2010, étendue au 31 janvier 2012 en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'il relève appel du jugement du 7 avril 2015 par lequel le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande tendant à la réduction, en droits, intérêts de retard et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011 ;

Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

En ce qui concerne la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée d'un avoir de 358 800 euros :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

2. Considérant qu'aux termes de l'article 272 du code général des impôts : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a été perçue à l'occasion de ventes ou de services est imputée ou remboursée dans les conditions prévues à l'article 271 lorsque ces ventes ou services sont par la suite résiliés ou annulés ou lorsque les créances correspondantes sont devenues définitivement irrecouvrables. / (...) / L'imputation ou la restitution est subordonnée à la justification, auprès de l'administration, de la rectification préalable de la facture initiale. / (...) " ; qu'aux termes de l'article 289 du même code : " I.-1. Tout assujetti est tenu de s'assurer qu'une facture est émise, par lui-même, ou en son nom et pour son compte, par son client ou par un tiers : / (...) / 5. Tout document ou message qui modifie la facture initiale, émise en application de cet article ou de l'article 289 bis, et qui fait référence à la facture initiale de façon spécifique et non équivoque est assimilé à une facture. Il doit comporter l'ensemble des mentions prévues au II. / Un décret en Conseil d'Etat détermine et fixe les conditions et modalités d'application du présent I. / II. - Un décret en Conseil d'Etat fixe les mentions obligatoires qui doivent figurer sur la facture. Ce décret détermine notamment les éléments d'identification des parties, les données concernant les biens livrés ou les services rendus et celles relatives à la détermination de la taxe sur la valeur ajoutée. / (...) " ;

3. Considérant que M. B..., en sa qualité d'exploitant individuel, a conclu un contrat de location gérance du 24 février 2009 avec une société et a émis, le 2 janvier 2011, un avoir en faveur de cette société d'un montant de 358 800 euros toutes taxes comprises dont l'objet fait référence au " loyer location gérance pour l'année 2010 " ; qu'il a déduit la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur cet avoir au titre du mois de janvier 2011 d'un montant de 58 800 euros ; que l'administration a remis en cause cette déduction au motif que l'avoir ne remplissait pas les conditions de forme prévues au 5 du I de l'article 289 du code général des impôts en ne faisant pas référence notamment à des factures initialement émises portant sur ces loyers ; qu'elle fait valoir en outre que la somme de 358 800 euros mentionnée sur la facture d'avoir n'est pas justifiée au motif que le contrat de location gérance a prévu un loyer annuel pour 2010 de 140 000 euros hors taxes, dont 5 000 euros pour la clientèle et 135 000 euros pour le parc de matériel et qu'à ces sommes s'ajoute une somme afférente à une mise à disposition de matériels complémentaires ; qu'elle précise que, ramené sur dix mois, ce loyer, calculé sur le montant de 140 000 euros, s'établit à 116 667 euros ; que M. B... soutient que les factures de loyer, matérialisées par l'émission d'une facture mensuelle et unique, mentionnent le coût global de location incluant le matériel de location et que le montant du loyer annuel s'établissait en réalité à 341 144,15 euros hors taxes ; que, toutefois, il n'est pas contesté que l'avoir ne fait pas expressément référence aux dix factures mensuelles relatives aux loyers, lesquelles n'ont pas été produites ; qu'en outre, le requérant ne conteste pas utilement les mentions du contrat de location gérance dont se prévaut l'administration ; que, dans ces conditions, cet avoir ne peut être regardé comme remplissant les conditions de forme prévues au 5 du I de l'article 289 du code général des impôts et, au surplus, n'est pas justifié dans son montant ;

4. Considérant que si M. B...soutient que la société a procédé à la régularisation de l'avoir dans ses écritures comptables lors de l'établissement de sa déclaration CA 3 du mois d'août 2011 et se prévaut du principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée, il n'apporte aucun élément suffisamment probant à l'appui de ses dires, les extraits du compte général de l'exercice clos au 31 décembre 2011 de cette société se bornant à mentionner de la taxe sur la valeur ajoutée antérieurement déduite à reverser pour un montant de 28 999 euros ;

5. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que le service a remis en cause la déduction du montant de taxe sur la valeur ajoutée de 58 800 euros figurant sur l'avoir du 2 janvier 2011 ;

S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :

6. Considérant que M. B... n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du point 188 du Bulletin Officiel des Impôts numéro spécial 3 CA n° 136 du 7 août 2003 concernant les obligations relatives à l'établissement des factures et du point 43 de la documentation administrative de base 3 D-121 du 2 novembre 1996 concernant les mentions obligatoires devant figurer sur les notes d'avoir, lesquelles ne donnent pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il vient d'être fait application ;

7. Considérant que la lettre de la direction de la législation fiscale à CMS Bureau Francis Lefebvre du 11 mars 2005 et le passage de la décision de rescrit n° 2006/12 TCA du 7 février 2006 dont M. B... se prévaut, qui se bornent à exposer les raisons pour lesquelles l'administration a précisé les mentions que doit comporter une note d'avoir, ne constituent pas une interprétation de la loi fiscale ; qu'il suit de là que le requérant ne s'en prévaut pas utilement ;

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 11 828 euros déduite par anticipation :

8. Considérant, d'une part, qu'aux termes du 1 de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel " ; qu'aux termes de l'article 271 du même code : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable (...) / 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance.(...) " ; qu'aux termes de l'article 269 du même code : " (...) 2. La taxe est exigible : / (...) c) Pour les prestations de services, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération (...) " ;

9. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 242-0 G de l'annexe II au code général des impôts : " Lorsqu'un redevable perd cette qualité, le crédit de taxe déductible dont il dispose peut faire l'objet d'un remboursement pour son montant total. " ;

10. Considérant que M. B... a, au titre du mois de décembre 2011, procédé à la déduction d'un montant global de taxe sur la valeur ajoutée de 11 828 euros ; qu'il résulte de l'instruction que cette taxe, qui grevait des factures non encore encaissées par ses fournisseurs, dont il est constant qu'ils étaient soumis au régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur les encaissements prévu par le c du 2 de l'article 269 du code général des impôts, n'était pas encore exigible ; qu'il suit de là que M. B...ne pouvait pas procéder à sa déduction ainsi que l'a estimé à bon droit l'administration ;

11. Considérant que, pour justifier de la déduction anticipée de la taxe sur la valeur ajoutée, M. B...n'est pas fondé à se prévaloir de la cessation de son activité à compter du 1er janvier 2012 qui ne faisait pas obstacle, par elle-même, au remboursement ultérieur d'un éventuel crédit de taxe en application de l'article 242-0 G de l'annexe II au code général des impôts ;

Sur les intérêts de retard :

12. Considérant que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée étant maintenus et

M. B...n'invoquant aucun moyen spécifique aux intérêts de retard, il n'y a pas lieu de faire droit à ses conclusions tendant à leur décharge ;

Sur les pénalités :

13. Considérant, en premier lieu, que M. B...conteste l'application de la majoration de 40 % fondée sur l'article 1729 du code général des impôts à l'ensemble des rappels de taxe sur la valeur ajoutée sans invoquer aucun élément de fait ou de droit nouveau de nature à remettre en cause l'appréciation portée par le tribunal sur son argumentation de première instance qu'il se borne à reprendre ; qu'il y a lieu, dès lors, d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges ;

14. Considérant, en second lieu, que M. B... n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des points 83 et 84 de la documentation administrative de base 13-N-07 du 19 février 2007, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il vient d'être fait application ;

15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. B...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...B...et au ministre de l'économie et des finances.

Délibéré après l'audience du 2 février 2017, à laquelle siégeaient :

- Mme Aubert, président de chambre,

- M. Delesalle, premier conseiller,

- Mme Chollet, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 16 février 2017.

Le rapporteur,

L. CholletLe président,

S. Aubert

Le greffier,

C. Croiger

La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 15NT01755