Par une requête et des mémoires enregistrés respectivement les 26 mai 2015,
25 septembre 2015, et 22 janvier 2016, M. et MmeB..., représentés par Me Ketchedjian, demandent à la Cour :
1°) d'annuler ce jugement n° 1405160/1-2 du 31 mars 2015 du Tribunal administratif de Paris ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de l'année 2009 et des pénalités y afférentes ;
3°) de condamner l'Etat à leur verser la somme de 3 000 euros au titre de l'article
L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
Sur la procédure :
- l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales qui imposent à l'administration de communiquer au contribuable en ayant fait la demande préalablement à la mise en recouvrement des impositions, les informations obtenues par le service auprès de tiers ayant servi à établir ces impositions ; malgré leur demande de communication du
25 février 2013, l'administration ne leur a pas transmis tous les documents cités dans la proposition de rectification du 14 novembre 2012 ; ainsi ne leur a pas été communiquée la déclaration des droits sociaux (imprimé 2759) qui constitue une déclaration de cession de parts sociales dont l'obligation de dépôt incombe non au cédant mais au cessionnaire des titres ;
- l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales faute d'avoir respecté le caractère contradictoire de la procédure de rectification ;
Sur le bien-fondé :
- la cession s'impute sur l'exercice 2008, et non pas 2009 tel que le soutient l'administration, la promesse de vente signée le 8 juillet 2008 constituant un accord sur la chose et sur le prix, nonobstant l'enregistrement de la cession de titres auprès du service des impôts le
31 mars 2009 ; la prescription de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales s'oppose donc à une reprise au titre de l'année 2008 ;
- ils peuvent bénéficier de l'abattement prévu à l'article 150-O D ter du code général des impôts, Monsieur ayant exercé des fonctions de direction au sens du 1° de l'article 885 O bis du code général des impôts en tant que gestionnaire de fait.
Par mémoires en défense, enregistrés les 12 août 2015, 30 décembre 2015, et
9 février 2016, le ministre des finances et des comptes publics, conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par les appelants ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 24 février 2016, la clôture d'instruction a été fixée au
17 mars 2016 à 12 heures.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code civil ;
- le code de justice administrative ;
- l'ordonnance QPC du président de la 2ème chambre de la Cour administrative d'appel de Paris du 6 novembre 2015.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Legeai,
- les conclusions de M. Egloff, rapporteur public,
- et les observations de Me Ketchedjian, avocat, représentant les appelants.
1. Considérant que M. et Mme B...relèvent régulièrement appel du jugement n° 1405160/1-2 du 31 mars 2015, du Tribunal administratif de Paris rejetant leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis, au titre de l'année 2009, à raison de la réalisation d'une plus-value de cession de parts sociales d'un montant de 1 113 570 euros ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ; qu'en application de ces dispositions, il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ; que, lorsque le contribuable en fait la demande à l'administration, celle-ci est tenue de lui communiquer les documents ou copies de documents contenant les renseignements obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés ; qu'il en va ainsi alors même que le contribuable a pu avoir connaissance de ces renseignements ou de certains d'entre eux, afin notamment de lui permettre d'en vérifier, et le cas échéant d'en discuter, l'authenticité et la teneur ;
3. Considérant que M. et Mme B...soutiennent que l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, la déclaration de cession de droits sociaux, sur laquelle se fonde la proposition de rectification émise le 14 novembre 2012, n'ayant pas été communiquée à M.B..., malgré une demande écrite du 25 février 2013 tendant à " la communication à lui-même de tous les documents et de toutes les informations recueillis par le service dans le cadre et pour réaliser ces rectifications " ; que, toutefois, il résulte clairement de l'instruction, et notamment de la comparaison des signatures figurant, d'une part, sur ladite déclaration, et, d'autre part, sur la promesse de cession de parts, que cette déclaration a été établie et signée par M. A...B...lui-même en vue de sa transmission à l'administration fiscale ; que, dans ces conditions, cette déclaration remise effectivement à l'administration ne constitue pas un document que celle-ci aurait obtenu de tiers, mais faisait partie des documents en sa possession et provenant du contribuable lui-même ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration s'est abstenue de lui transmettre ce document consécutivement à la demande du 25 février 2013 ; qu'en effet, si l'obligation d'information et de transmission prévue à l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales s'applique même aux éléments dont le contribuable aurait pu avoir connaissance, aucune disposition législative ou réglementaire n'impose à l'administration de transmettre les déclarations faites auprès de ses services par le contribuable ; que, de surcroît, la demande de transmission de pièces du 25 février 2013 était manifestement imprécise ; qu'il résulte de ce qui précède que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté ;
4. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ... Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1, alors en vigueur, du même livre: " La proposition de rectification prévue par l'article L.57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations ;
5. Considérant que M. et Mme B...soutiennent que l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales faute d'avoir respecté le caractère contradictoire de la procédure de rectification ; qu'ils font valoir qu'ils n'ont pas eu la possibilité de contester la réponse n° 3926 du 24 janvier 2013 de l'administration fiscale suite à leurs observations écrites du 11 janvier 2013, ce qui a entaché la procédure d'un vice substantiel ; que, toutefois, la lettre par laquelle le vérificateur indique au contribuable, après avoir pris connaissance de ses observations, les points sur lesquels le désaccord persiste, est une lettre d'information qui a normalement pour effet de clôturer le dialogue entre l'administration et le contribuable ; que la circonstance que cette lettre n'ouvre pas à nouveau le délai prévu à l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales, ne constitue une méconnaissance ni des dispositions sus énoncées ni du caractère contradictoire de la procédure ;
Sur le bien-fondé des impositions :
6. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu (...) le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due (...) " ; qu'aux termes de l'article 1583 du code civil : " La propriété est acquise de droit à l'acheteur à l'égard du vendeur, dès qu'on est convenu de la chose et du prix, quoi que la chose n'ait pas encore été livrée et le prix payée " ; qu'aux termes de l'article 1589 du code civil : " La promesse de vente vaut vente, lorsqu'il y a consentement réciproque des deux parties sur la chose et sur le prix. " ; qu'il résulte de ces dispositions que la date à laquelle la cession de titres nominatifs d'une société générant une plus-value imposable doit être regardée comme réalisée est, indépendamment de ses modalités de paiement, celle à laquelle s'opère entre les parties le transfert de propriété ; que ce transfert de propriété a lieu à la date où est intervenu l'accord sur la chose et le prix ;
7. Considérant que M. et Mme B...soutiennent que l'imposition de la plus-value réalisée à l'occasion de la cession de parts sociales de la société EJD à la société Sinemode International pour un montant de 1 125 000 euros ne pouvait intervenir au titre de l'année 2009, dès lors que ladite plus-value a été réalisée par un accord définitif sur la chose et sur le prix intervenu en 2008, année d'imposition au demeurant prescrite ; que, toutefois, la promesse de cession signée entre les deux sociétés le 8 juillet 2008 n'a fait l'objet d'aucun enregistrement et doit, par conséquent, être regardée comme dépourvue de date certaine ; que la déclaration de cession de droits sociaux, signée le
31 mars 2009 a, en revanche, été enregistrée en 2009 auprès du service des impôts des entreprises du 3ème arrondissement de Paris ; que, dès lors, les appelants ne remettent pas en cause valablement le rattachement de ladite plus-value à l'année 2009 ; que, par suite, c'est sans méconnaître les dispositions de l'article 1583 du code civil que l'administration a rattaché l'imposition litigieuse à l'année 2009 ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de ce que le délai de reprise fixé par les dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales était expiré concernant l'imposition au titre de l'année 2008 doit être écarté comme étant inopérant ;
8. Considérant, en second lieu, qu'aux termes du I. de l'article 150-0 D ter du code général des impôts : " L'abattement prévu à l'article 150-0 D bis s'applique (...) si les conditions suivantes sont remplies : / 1° La cession porte sur l'intégralité des actions, parts ou droits détenus par le cédant dans la société dont les titres ou droits sont cédés (...) / 2° Le cédant doit : a) Avoir exercé au sein de la société dont les titres ou droits sont cédés, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession et dans les conditions prévues au 1° de l'article 885 0 bis, l'une des fonctions mentionnées à ce même 1° (...) / b) Avoir détenu directement ou par personne interposée (...) de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, au moins 25 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société dont les titres ou droits sont cédés ; c) Cesser toute fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés et faire valoir ses droits à la retraite, soit dans l'année suivant la cession, soit dans l'année précédant celles-ci si ces événements sont postérieurs au 31 décembre 2005 (...) / 4° En cas de cession des titres ou droits à une entreprise, le cédant ne doit pas détenir, directement ou indirectement, de droits de vote ou de droits dans les bénéfices sociaux de l'entreprise cessionnaire " ; qu'aux termes de l'article 885 O bis du même code : " Les parts et actions de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés, de plein droit ou sur option, sont également considérées comme des biens professionnels si leur propriétaire remplit les conditions suivantes : 1°) Etre, soit gérant nommé conformément aux statuts d'une société à responsabilité limitée (...) / Les fonctions énumérées ci-dessus doivent être effectivement exercées et donner lieu à une rémunération normale. Celle-ci représente plus de la moitié des revenus à raison desquels l'intéressé est soumis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires, bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux, revenus des gérants et associés mentionnés à l'article 62 " ;
9. Considérant que pour remettre en cause le bénéfice de l'abattement mentionné à l'article 150-0 D ter du code général des impôts l'administration a retenu que M. B...n'avait pas exercé, au sein de la société EJD, au cours des cinq années précédant la cession de ses parts sociales, de fonctions de direction au sens du 1° de l'article 885 O bis du code général des impôts telles que l'exigent les dispositions du a) du 2° du I de l'article 150-0 D ter du même code ; que si M. B...soutient qu'au cours de la période en cause il occupait les fonctions de gérant de fait de la société EJD, cette circonstance, à la supposer établie, n'est pas de nature à faire regarder la condition prévue par les dispositions du a) du 2° de l'article 150-0 D ter du même code comme remplie, dès lors que celles-ci réservent le bénéfice de l'abattement qu'elles prévoient aux seuls cédants qui exercent l'une des fonctions limitativement énumérées au 1° de l'article 885 O bis du même code lequel précise qu'il s'agit des fonctions exercées par le gérant nommé conformément aux statuts de la société ; qu'ainsi, l'administration était fondée à remettre en cause le droit du contribuable au bénéfice de l'abattement prévu par les dispositions de l'article 150-0 D ter au motif que ce dernier ne remplissait pas l'ensemble des conditions auxquelles il est subordonné ;
Sur le terrain de l'interprétation de la loi fiscale :
10. Considérant, en premier lieu, que M. et Mme B...invoquent le bénéfice de l'instruction administrative codifiée à la documentation de base sous la référence BOI-RPPM-PVBMI-20-20-20-40 n° 260 et n° 270, selon laquelle les membres d'un groupe familial ou les co-fondateurs d'une société peuvent bénéficier de l'abattement prévu par les dispositions de l'article 150-0 D ter sous certaines conditions ; que, toutefois, cette doctrine s'applique aux membres du groupe familial d'un cédant, qui remplit lui-même les conditions pour bénéficier de l'abattement et notamment celle de l'exercice continu pendant les cinq années précédant la cession et dans les conditions prévues au 1° de l'article 885 O bis du code général des impôts, l'une des fonctions mentionnées à ce même 1° de l'article 885 O bis du dit code ; que, dès lors que M. B...ne remplit pas cette condition, les appelants ne peuvent utilement se prévaloir de l'instruction administrative susmentionnée ;
11. Considérant, en second lieu, que M. et Mme B...invoquent le bénéfice de l'instruction administrative du 22 janvier 2007 codifiée à la documentation de base sous la référence 5 C-1-07
n° 119 ; que, toutefois, cette instruction ne fait pas des dispositions précitées du code général des impôts une interprétation différente de celle dont il a été fait application ;
12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande ; que les conclusions de la requête aux fins d'annulation du jugement et de décharge doivent, par suite, être rejetées ; qu'il en va de même, par voie de conséquence, de celles présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, l'Etat n'ayant pas dans la présente instance la qualité de partie perdante ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...B...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal d'Ile-de-France Ouest.
Délibéré après l'audience du 3 mai 2016, à laquelle siégeaient :
Mme Appèche, président assesseur,
M. Magnard, premier conseiller,
M. Legeai, premier conseiller.
Lu en audience publique le 18 mai 2016.
Le rapporteur,
A. LEGEAILe président assesseur,
En application de l'article R. 222-26 du code
de justice administrative
S. APPECHE
Le greffier,
P. LIMMOIS
La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision
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N° 15PA02090