CAA de PARIS, 2ème chambre, 30/11/2016, 15PA04006, Inédit au recueil Lebon

Résumé de la décision

Arguments pertinents

2. Sur la compétence en matière de contestation des opérations de visite et de saisie : La Cour a précisé que le juge de l'impôt n'est pas compétent pour vérifier la régularité des opérations de visite et de saisie, rappelant que cela relève des voies de recours à exercer spécifiquement à cet égard. Le moyen évoqué par Mme B... a ainsi été jugé inopérant dans le cadre présent. La Cour a signalé que "la contestation de l'ordonnance et des opérations de visite et de saisie ne relève pas de la compétence du juge de l'impôt."

3. Sur le bien-fondé de l'imposition : La Cour a constaté que l'opération de cession contestée avait pour but d'atténuer la charge fiscale et a souligné la nécessité pour Mme B... de prouver que l'opération ne dissimulait pas un but fiscal. Les éléments apportés par Mme B... n'ont pas suffi à remettre en cause l'avis selon lequel la vente des titres avait un but exclusivement fiscal. Ainsi, elle a mentionné : "il incombe, par suite, à la contribuable, en vertu de ces mêmes dispositions, d'apporter la preuve inverse."

Interprétations et citations légales

- Livre des procédures fiscales - Article L. 16 B : Cet article décrit les procédures de visite et de saisie, en précisant que ces actions sont réservées à des situations où des présomptions d’évasion fiscale sont établies. La Cour a jugé que, dans ce cadre, le contribuable doit être informé des voies de recours disponibles dans un délai déterminé, valide ou non.

- Livre des procédures fiscales - Article L. 76 B : Cet article les obligations d'information de l'administration envers le contribuable concernant l'origine et la teneur des informations sur lesquelles elle se fonde pour établir l'imposition. La Cour a noté que la demande de communication de documents formulée par Mme B... ne concernait pas les documents en litige dans cette instance, écartant ainsi sa demande fondée sur cet argument.

En somme, la décision de la Cour administrative d'appel se fonde sur une application rigoureuse des règles de droit relatives aux abus de droit en matière fiscale et à la procédure de contrôle fiscal, tout en vérifiant la conformité des droits procéduraux des contribuables.

Mme B...a relevé appel de ce jugement devant la Cour administrative d'appel de Paris. Par un arrêt n° 11PA04271 du 18 avril 2013, la Cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel formé par Mme B...contre le jugement du Tribunal administratif de Paris du 19 juillet 2011.

Par une décision n° 369474 du 15 octobre 2015, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a annulé l'arrêt de la Cour administrative d'appel de Paris du 18 avril 2013 et a renvoyé l'affaire devant la même Cour.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et des mémoires enregistrés les 25 septembre 2011, 11 octobre 2012,

15 octobre 2012 et 21 janvier 2016, MmeB..., représentée par MeA..., demande à la cour :

1°) d'annuler le jugement du Tribunal administratif de Paris du 19 juillet 2011 ;

2°) de prononcer la décharge de l'imposition contestée.

Elle soutient que :

- elle n'a pas disposé du temps nécessaire pour répondre au mémoire enregistré au greffe du tribunal administratif le 27 juin 2011 alors que l'audience avait été fixée au

5 juillet 2011 ;

- l'administration ne lui a communiqué que le 28 juillet 2010, après la mise en recouvrement, les documents qu'elle avait demandés par lettre du 26 décembre 2003 ;

- l'administration a manqué à son devoir de loyauté en ne tenant pas compte d'une demande de communication formulée dans le cadre d'un autre contrôle pour les années 2000 et 2001, réalisé par le même service et sous l'autorité du même directeur ;

- le tribunal a dénaturé les faits de l'espèce en jugeant que les documents sur lesquels se fonde l'administration correspondent aux opérations effectivement réalisées ;

- la cession des titres de la société ne procède pas d'un montage destiné à éviter l'imposition d'une distribution de bénéfices et de réserves dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers mais de circonstances liées au désaccord entre les associés ;

- l'imposition du gain retiré de la cession de titres non cotés dans la catégorie des gains de cession de valeurs mobilières est conforme à l'instruction administrative du 13 juin 2001 référencée 5 C-1-01 n° 21 ;

- elle n'a pas été effectivement mise à même d'exercer, dans des conditions conformes aux dispositions du IV de l'article 164 de la loi du 4 août 2008, les voies de recours ouvertes par ces dispositions contre l'ordonnance du juge judiciaire ayant ordonné la procédure de visite et de saisie engagée à l'encontre de la société SNGI et contre les opérations de visite et de saisie ;

- elle a ainsi été privée du droit à un procès équitable et l'administration a méconnu son devoir de loyauté ;

- l'administration n'a pas fait droit à sa demande de communication de documents relatifs à l'engagement et à la réalisation de la procédure prévue à l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales.

Par des mémoires en défense enregistrés les 6 février et 30 octobre 2012, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- les moyens soulevés par Mme B...ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 4 février 2016, la clôture d'instruction a été fixée au 7 mars 2016.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Magnard, rapporteur,

- les conclusions de M. Cheylan, rapporteur public,

- et les observations de MeA..., représentant MmeB....

1. Considérant que Mme B...a déclaré au titre de ses revenus de l'année 2002 une plus-value de cession de valeurs mobilières de 13 758 504 euros provenant de la vente d'actions de la société anonyme R.D. ; qu'en recourant à la procédure prévue par les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, l'administration a estimé que l'opération visait à obtenir l'imposition de cette somme au taux proportionnel de 16 % alors qu'elle correspondait en réalité à la distribution à l'intéressée d'une partie des bénéfices et réserves de la société, imposable selon le barème progressif de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que Mme B...a relevé appel du jugement du 19 juillet 2011 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande de décharge du complément d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquels elle a, en conséquence, été assujettie ; que Mme B...s'étant pourvue en cassation contre l'arrêt n°11PA04271 du 18 avril 2013 par lequel la Cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête tendant à l'annulation de ce jugement, le Conseil d'Etat, par une décision n°369474 du 15 octobre 2015, a considéré que la cour administrative d'appel avait commis une erreur de droit en écartant comme inopérants les moyens tirés de ce que, faute d'avoir été informée de l'existence des voies de recours prévues par ces dispositions, Mme B...aurait été privée du droit à un procès équitable et de ce que l'administration aurait ainsi manqué à son devoir de loyauté, sans rechercher si l'intéressée avait été, par les informations reçues, effectivement mise à même d'exercer, dans des conditions conformes aux dispositions du IV de l'article 164 de la loi du 4 août 2008, les voies de recours ouvertes par ces dispositions ; que le Conseil d'Etat a en conséquence annulé l'arrêt n°11PA04271 du 18 avril 2013 et renvoyé cette affaire devant la Cour administrative d'appel de Paris ;

Sur la régularité du jugement :

2. Considérant que si la requérante fait valoir qu'elle n'a pas disposé du temps nécessaire pour répondre au mémoire de l'administration enregistré au greffe du tribunal le 27 juin 2011 alors que l'audience s'est tenue le 5 juillet 2011, il résulte de l'instruction que le mémoire de l'administration lui a été communiqué le 28 juin 2011 par télécopie et le

30 juin 2011 par voie postale et qu'elle a produit un mémoire en réponse enregistré le

1er juillet 2011 ; que ce dernier mémoire était argumenté de manière complète et ne comportait, au demeurant, aucune demande de renvoi ; que le moyen doit par suite être écarté ;

Sur la régularité de la procédure :

3. Considérant en premier lieu qu'aux termes de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à l'opération de visite et de saisie litigieuse :

" I. Lorsque l'autorité judiciaire, saisie par l'administration fiscale, estime qu'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou de la taxe sur la valeur ajoutée en se livrant à des achats ou à des ventes sans facture, en utilisant ou en délivrant des factures ou des documents ne se rapportant pas à des opérations réelles ou en omettant sciemment de passer ou de faire passer des écritures ou en passant ou en faisant passer sciemment des écritures inexactes ou fictives dans des documents comptables dont la tenue est imposée par le code général des impôts, elle peut (...) autoriser les agents de l'administration des impôts (...) à rechercher la preuve de ces agissements, en effectuant des visites en tous lieux, même privés, où les pièces et documents s'y rapportant sont susceptibles d'être détenus et procéder à leur saisie. / II. Chaque visite doit être autorisée par une ordonnance du président du tribunal de grande instance dans le ressort duquel sont situés les lieux à visiter ou d'un juge délégué par lui. / (...) L'ordonnance mentionnée au premier alinéa n'est susceptible que d'un pourvoi en cassation selon les règles prévues par le code de procédure pénale (...) " ;

4. Considérant qu'à la suite de l'arrêt Ravon et autres c/France (n° 18497/03) du

21 février 2008 par lequel la Cour européenne des droits de l'homme a jugé que les voies de recours ouvertes aux contribuables pour contester la régularité des visites et saisies opérées sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales ne garantissaient pas l'accès à un procès équitable au sens de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, l'article 164 de la loi du 4 août 2008 de modernisation de l'économie a prévu, pour les opérations mentionnées à l'article L. 16 B pour lesquelles le procès-verbal ou l'inventaire avait été remis ou réceptionné antérieurement à l'entrée en vigueur de cette loi, une procédure d'appel devant le premier président de la cour d'appel contre l'ordonnance autorisant la visite et un recours devant ce même juge contre le déroulement des opérations de visite et de saisie, les ordonnances rendues par ce dernier étant susceptibles d'un pourvoi en cassation ; que le d) du 1 du IV du même article 164 dispose, d'une part, que cet appel et ce recours sont ouverts notamment " lorsque, à partir d'éléments obtenus par l'administration dans le cadre d'une procédure de visite et de saisie, des impositions ont été établies (...) et qu'elles font (...) l'objet, à la date de l'entrée en vigueur de la présente loi, (...) d'un recours contentieux devant le juge, sous réserve des affaires dans lesquelles des décisions sont passées en force de chose jugée " et, d'autre part, que " le juge, informé par l'auteur de l'appel ou du recours ou par l'administration, sursoit alors à statuer jusqu'au prononcé de l'ordonnance du premier président de la cour d'appel " ; que le 3 du IV de ce même article fait obligation à l'administration d'informer les personnes visées par l'ordonnance ou par les opérations de visite et de saisie de l'existence de ces voies de recours et du délai de deux mois ouverts à compter de la réception de cette information pour, le cas échéant, faire appel contre l'ordonnance ou former un recours contre le déroulement des opérations de visite ou de saisie, cet appel et ce recours étant exclusifs de toute appréciation par le juge du fond de la régularité du déroulement de ces opérations ; qu'il précise qu'en l'absence d'information de la part de l'administration, ces personnes peuvent exercer cet appel ou ce recours sans condition de délai ;

5. Considérant d'une part que, s'il est constant que Mme B...n'a pas été informée par l'administration de la possibilité d'exercer, dans des conditions conformes aux dispositions du IV de l'article 164 de la loi du 4 août 2008, les voies de recours ouvertes par ces dispositions, il résulte de l'instruction que l'intéressée était informée de ladite possibilité au moins depuis le 11 octobre 2012, date à laquelle son conseil a soulevé devant la Cour de céans les moyens tirés de ce que, faute d'avoir été informée de l'existence des voies de recours prévues par ces dispositions contre l'ordonnance du juge judiciaire ayant ordonné la procédure de visite et de saisie engagée à l'encontre de la société SNGI et contre les opérations de visite et de saisie, Mme B...aurait été privée du droit à un procès équitable et de ce que l'administration aurait ainsi manqué à son devoir de loyauté ; qu'à supposer même qu'elle n'ait pas été mise en mesure d'exercer lesdits recours à la date à laquelle l'instruction a été close au cours de la précédente instance devant la Cour, elle l'a été en tout état de cause depuis la notification de la décision par laquelle le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt du 18 avril 2013 de la cour administrative d'appel de Paris et renvoyé l'affaire devant ladite cour ; que les moyens susmentionnés ne peuvent en conséquence qu'être écartés ;

6. Considérant d'autre part que la contestation de l'ordonnance et des opérations de visite et de saisie ne relève pas de la compétence du juge de l'impôt, à qui il incombe exclusivement à cet égard, en application des dispositions précitées, de vérifier que le contribuable était informé de l'existence des voies de recours mentionnées au point précédent ; que le moyen, tiré de ce que, postérieurement à la mise en recouvrement de l'impôt en litige, l'administration n'a pas fait droit à la demande de Mme B...tendant à la communication de documents relatifs à l'engagement et à la réalisation de la procédure prévue à l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales est relatif aux modalités d'exercice de cette contestation et ne saurait pas suite être utilement soulevé, le cas échéant, que devant le juge chargé d'en apprécier le bien-fondé ; que dès lors ledit moyen est inopérant dans le cadre du présent litige ;

7. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ; que la lettre du 26 décembre 2003 par laquelle Mme B...demandait à l'administration de lui communiquer des documents sur lesquels le service s'était fondé pour lui notifier le 6 février 2003 des redressements portant sur les années 2000 et 2001 ne peut être regardée comme une demande de communication des documents sur lesquels l'administration s'appuyait pour lui notifier, le 15 décembre 2005, la rectification d'imposition due au titre de l'année 2002, en litige dans la présente instance ; qu'ainsi, en l'absence de toute demande de communication intervenue postérieurement à la proposition de rectification du 15 décembre 2005 et antérieurement à la mise en recouvrement de l'impôt du 30 juin 2008, le moyen tiré de ce que l'administration aurait méconnu les dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, ainsi que son devoir de loyauté, en ne lui communiquant les documents visés par cette proposition de rectification que le 2 juillet 2010, après la mise en recouvrement, ne peut qu'être écarté ; qu'au demeurant, Mme B...ne conteste pas les affirmations du ministre selon lesquelles elle avait déjà eu communication des documents en cause, avant même l'envoi de la proposition de rectification relative à l'année 2002, dans le cadre de la procédure devant le tribunal administratif relative aux années 2000 et 2001 ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

8. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : (...) qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; (...) L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit (...) Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'administration est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable dès lors que ces actes ont un caractère fictif, ou bien, à défaut, recherchent le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs et n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ;

9. Considérant que le comité consultatif pour la répression des abus de droit, saisi par MmeB..., a constaté qu'à la date de la cession, par la familleB..., des titres de la société R.D. à la société Charbier, l'actif de la société R. D. n'était plus composé que de liquidités, que l'ensemble des actifs opérationnels de cette dernière avait été transféré à une société contrôlée par la familleB..., que la famille B...n'avait pas l'intention de cesser l'activité exercée au travers de la société R.D. ni l'acquéreur de participer à cette activité ou de conserver les titres en cause, et que l'opération réalisée avait pour seule objectif de permettre à la famille B...d'appréhender les réserves et le résultat disponible à un moindre coût fiscal ; qu'il a émis, en conséquence, le 6 décembre 2007, l'avis selon lequel la vente des titres de la société R.D. par ses actionnaires, dont la requérante, avait un but exclusivement fiscal et que l'administration était fondée à mettre en oeuvre la procédure prévue par l'article L. 64 précité du livre des procédures fiscales ; qu'il incombe, par suite, à la contribuable, en vertu de ces mêmes dispositions, d'apporter la preuve inverse ;

10. Considérant que si Mme B...soutient que la cession des titres effectuée en 2002 ne procédait pas d'une volonté d'alléger la charge fiscale qu'elle devait normalement supporter du fait de la distribution des réserves et des bénéfices de la société R.D., mais résultait de désaccords entre les actionnaires sur les investissements devant être effectués par l'entreprise, les pièces qu'elle produit ne permettent pas de remettre en cause la qualification d'abus de droit attribuée à l'opération pour les motifs indiqués au point 9. ; que la circonstance que l'opération de portage croisé, prévue par un protocole d'accord confidentiel conclu en 1997 entre les membres de la famille B...détenant les actions de la société R.D. et la société SNGI, ne s'est pas dénouée comme il était prévu à l'origine par le rachat de titres par la société et une diminution de capital n'est pas de nature à établir que la vente de titres de cette société par Mme B...en 2002 n'avait pas pour objet de dissimuler une distribution à son profit de bénéfices et de réserves ; qu'enfin le fait que le protocole d'accord susmentionné, d'ailleurs non mis en oeuvre ainsi qu'il vient d'être dit, ne soit pas signé ni paraphé n'est pas de nature à remettre en cause l'existence d'un abus de droit qui procède de ce que l'opération effectivement réalisée était par elle-même dépourvue de tout objet autre que fiscal ;

11. Considérant, enfin, que Mme B...ne peut se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des indications du paragraphe n° 21 de l'instruction du 13 juin 2001 référencée 5 C-1-01 relatives à la cession à titre onéreux de valeurs mobilières et de droits sociaux et qui ne font pas obstacle à la requalification des opérations du type de celle en cause dans le cadre de la procédure de répression des abus de droit ;

12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme B...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de Mme B...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme C...B...et au ministre de l'économie et des finances.

Copie en sera adressée au chef des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal

d'Ile-de-France.

Délibéré après l'audience du 16 novembre 2016, à laquelle siégeaient :

- Mme Brotons, président de chambre,

- Mme Appèche, président assesseur,

- M. Magnard, premier conseiller,

Lu en audience publique le 30 novembre 2016.

Le rapporteur,

F. MAGNARDLe président,

I. BROTONS

Le greffier,

P. LIMMOIS

La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 15PA04006