Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée le 5 août 2018, et un mémoire enregistré le 27 janvier 2020, Mme C..., représentée par Me A..., demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1612730 du Tribunal administratif de Paris en date du 30 mai 2018 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2012, ainsi que des pénalités correspondantes.
Elle soutient que :
- aucune proposition de rectification n'a pu être valablement adressée par l'administration à la société Vitruve Invest, qui viendrait aux droits de la SCI Sunseammo, dès lors que la société Sunseammo n'a pas fait l'objet d'une transmission universelle de patrimoine et qu'elle existe toujours ; il appartient à l'administration de produire la preuve de l'envoi et de la réception de la proposition de rectification du 17 juillet 2014 dont il est indiqué qu'elle aurait été envoyée et qui est reprise par extraits dans la proposition de rectification qui lui a été adressée ;
- elle demande à l'administration de produire l'ensemble des éléments recueillis dans le cadre de l'exercice du droit de communication, qui ne lui ont pas été transmis ;
- les sommes reçues par la SCI Sunseammo dont Mme D..., sa fille, est associée à hauteur de 50 % du capital, ne constituent pas un revenu imposable et ne pouvaient être taxées sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts ; elles n'ont pas été utilisées à des fins personnelles pour enrichir le patrimoine des associés de la société, mais ont servi, à hauteur de 410 000 euros, à acquérir deux biens immobiliers par le GFA des Hauts-de-la-Garance ;
- le service n'a pas tenu compte de ce que Mme D... ne détenait que 45 % des parts du GFA et qu'ainsi le montant des distributions est excessif au regard de sa participation dans le capital de ce groupement ; Mme D..., pas plus que son frère, ne sont associés de la société Carpentry Building Industry ;
- le service a écarté le GFA des Hauts-de-la-Garance, qui a pourtant une existence légale et a acheté les deux biens immobiliers en litige ; les statuts du groupement comportaient une clause de reprise des engagements quant à l'achat des biens immobiliers dès l'immatriculation de la société, qui est bien détentrice des biens ; il ne pouvait dès lors considérer que les actes authentiques constatant la cession de ces biens avaient permis de dissimuler l'identité de Mme D... en sa qualité de propriétaire indivis des biens immobiliers ; à cet égard, le service du recouvrement a considéré que le groupement était une personne morale distincte qui ne se confondait pas avec ses associés, pas plus que son patrimoine ;
- la simple circonstance que Mme D... soit associée et dirigeante de la société ne suffit pas à démontrer qu'elle a appréhendé les sommes en litige au travers de la société Sunseammo ;
- les sommes distribuées s'élèvent en réalité à 410 000 euros ;
- les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas fondées ; les stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales font obstacle à ce que lui soient infligées des pénalités pour manquement délibéré à raison d'insuffisances de déclaration reprochées à sa fille, alors que l'administration n'établit pas qu'elle aurait participé aux agissements reprochés ou qu'elle avait connaissance des distributions en cause ; en tout état de cause, elle n'était plus rattachée au foyer fiscal de sa mère en 2014.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 21 janvier 2019 et 5 février 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par Mme C... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme E...,
- les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public,
- et les observations de Me A..., pour Mme C....
Considérant ce qui suit :
1. La société civile immobilière (SCI) Sunseammo, qui est une société de personnes, relevant du régime de l'article 8 du code général des impôts, et qui n'a pas été soumise à l'impôt sur les sociétés, a fait l'objet d'un contrôle sur place, au cours duquel le service a constaté, après avoir procédé à l'analyse de ses relevés bancaires, qu'elle avait, au cours de l'année 2012, encaissé 16 chèques d'un montant total de 436 432 euros émis par la société Carpentry Building Industry. La société Sunseammo n'ayant pas été en mesure de justifier la nature des sommes versées, le service a considéré qu'elles constituaient, en l'absence de contrepartie, une distribution occulte au sens du c) de l'article 111 du code général des impôts, consentie à la société Sunseammo par la société Carpentry Building Industry et appréhendée pour moitié par Mme D..., gérante et associée à hauteur de 50 % de la société Sunseammo. Mme D... étant rattachée au foyer fiscal de sa mère, Mme C..., cette dernière s'est vue notifier, du fait des corrections apportées aux revenus déclarés par sa fille, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties des intérêts de retard et de pénalités pour manquement délibéré sur le fondement du a) de l'article 1729 du code général des impôts. Saisi par Mme C..., le Tribunal administratif de Paris, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés par l'administration en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande dirigées contre ces impositions et pénalités. Mme C... doit être regardée comme faisant appel de ce jugement en tant qu'il lui est défavorable.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales :
" En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même. (...) ".
3. La requérante soutient que la procédure d'imposition est irrégulière, dès lors que la proposition de rectification du 17 juillet 2014 mentionnée dans la proposition de rectification du 21 juillet 2014 dont elle a été destinataire à titre personnel, n'a pas été adressée à la société Sunseammo, mais à son unique associée la société Vitruve Invest, alors qu'en vertu des dispositions précitées de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales la procédure de vérification des déclarations déposées par une société de personnes doit être suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même.
4. Toutefois, il résulte de l'instruction que les résultats déclarés par la société Sunseammo au titre de l'année 2012 n'ont pas été remis en cause par l'administration, la rectification en litige ayant pour seul objet d'imposer entre les mains de Mme D... les sommes versées sur les comptes bancaires de la société Sunseammo par la société Carpentry Building Industry et regardées par le service comme des distributions effectuées au profit de Mme D.... Dès lors, l'administration n'était pas tenue d'adresser une proposition de rectification à la société Sunseammo préalablement à l'envoi d'une proposition de rectification à ses associés. Par ailleurs, il résulte des termes d'un courrier adressé le 1er août 2014 au service par le conseil de la société Sunseammo afin d'obtenir, " pour faire suite à la proposition de rectification du 17 juillet 2014 ", la prorogation du délai de 30 jours pour présenter ses observations, que la société a réceptionné et pu consulter ce document auquel elle entendait répondre. Ainsi, elle n'a pas été privée d'une des garanties que lui assure la procédure de rectification contradictoire. Par suite, Mme C... n'est pas fondée à soutenir que l'administration a méconnu les dispositions précitées de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales.
5. En second lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ".
6. Il ressort des mentions de la proposition de rectification du 21 juillet 2014, que le service a exercé son droit de communication auprès de l'établissement bancaire de la société Sunseammo et qu'il s'est fondé sur les éléments transmis par la banque pour fonder les impositions en litige. Si Mme C... reproche au service de ne pas lui avoir communiqué ces éléments, il ne résulte pas de l'instruction qu'elle en aurait sollicité la communication avant la mise en recouvrement des impositions.
Sur le bien-fondé des impositions :
7. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...) ".
8. L'octroi d'un avantage sans contrepartie doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens de ces dispositions, alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet apparent et l'identité du destinataire, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, la libéralité en cause.
9. En cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve de l'existence, du montant ainsi que de l'appréhension des distributions.
10. Ainsi qu'il a été dit au point 1, il résulte de l'instruction que la SCI Sunseammo a, au cours de l'année 2012, encaissé 16 chèques, d'un montant total de 436 432 euros, émis par la société Carpentry Building Industry, avec laquelle elle n'avait pourtant aucun lien capitalistique ou financier. La SCI Sunseammo, alors que les sommes encaissées ne constituaient pas la rémunération de prestations particulières facturées par la société Carpentry Building Industry, n'a pas été en mesure de justifier l'objet de ces versements.
Le service a, par ailleurs, relevé que la société Carpentry Building Industry les avait comptabilisés au débit du compte fournisseur " 9Ange SCI Ange-Marie " et que cette comptabilisation ne correspondait pas à la nature réelle des versements. Ainsi, et alors qu'il n'est pas allégué l'existence qu'une quelconque contrepartie pour la société Carpentry Building Industry, c'est à bon droit que le service a considéré que celle-ci avait consenti à la SCI Sunseammo un avantage anormal constitutif d'une distribution occulte au sens du c) de l'article 111 du code général des impôts, d'un montant de 436 432 euros, correspondant au montant total des chèques encaissés, et que la moitié de cette somme avait été appréhendée par Mme D..., qui détenait 50 % des parts de cette société de personnes.
11. La requérante fait cependant valoir qu'elle ne peut être regardée comme ayant bénéficié des distributions en litige, dès lors que les sommes correspondantes ont servi, à hauteur de 410 000 euros au financement de l'acquisition, le 31 janvier 2012, par un groupement foncier agricole (GFA) dit des Hauts-de-la-Garance, de deux biens immobiliers situés dans le département des Alpes-Maritimes et qu'elles n'ont ainsi pas été utilisées à des fins personnelles par Mme D.... Toutefois, l'utilisation faite par Mme D... de ces sommes après leur appréhension demeure sans incidence sur le bien-fondé de la rectification en litige.
12. Enfin, il résulte de ce qui a été dit au point 10 que l'administration apporte la preuve qui lui incombe que la société Sunseammo, dont Mme D... détenait 50 % des parts, avait bénéficié d'une libéralité constitutive d'une distribution occulte au sens du c) de l'article 111 du code général des impôts dont le montant s'élevait à 436 432 euros. En se bornant à soutenir que Mme D... ne détenait que 45 % des parts du GFA des Hauts-de-la-Garance et que les sommes regardées comme distribuées par la société Carpentry Building Industry se limitaient à 410 000 euros, correspondant au prix d'acquisition des deux biens immobiliers en litige, Mme C... n'établit pas que le montant des distributions retenu par l'administration et considéré comme appréhendé par Mme D... serait erroné.
Sur les pénalités :
13. En premier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts :
" Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. ".
14. En relevant d'une part, que Mme D..., en sa qualité de gérante et d'associée de la SCI Sunseammo, ne pouvait ignorer que les chèques de la société Carpentry Building Industry qu'elle avait endossés portaient sur des sommes dépourvues de cause et que les agissements de la société Sunseammo avaient pour finalité de minorer les bases d'imposition de ses associés et d'autre part, qu'elle avait utilisé la trésorerie de cette société pour financer les deux investissements immobiliers réalisés par l'intermédiaire du GFA des Hauts-de-la-Garance, dépourvu de personnalité morale, et ainsi enrichir son patrimoine immobilier personnel tout en dissimulant à l'administration fiscale une part importante de ses revenus, l'administration doit être regardée comme établissant l'intention de Mme D... de minorer l'impôt dont elle était redevable à raison des sommes distribuées par la société Carpentry Building Industry et donc le caractère délibéré des manquements qui lui sont reprochés. Par suite, doit être écarté le moyen tiré de ce que les pénalités qui ont été infligées, sur le fondement du a) de l'article 1729 du code général des impôts, au foyer fiscal que forme
Mme C... avec sa fille, ne sont pas fondées.
15. En second lieu, d'une part, aux termes de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera (...) du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle (...) ; 2. Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie (...) ". Les pénalités fiscales, qui présentent le caractère d'une punition tendant à empêcher la réitération des agissements qu'elles visent et n'ont pas pour objet la seule réparation pécuniaire d'un préjudice, constituent, même si le législateur a laissé le soin de les établir et de les prononcer à l'autorité administrative, des " accusations en matière pénale " au sens des stipulations du paragraphe 1 précité. Le principe de personnalité des peines découle du principe de la présomption d'innocence posé par les stipulations du paragraphe 2.
16. D'autre part, aux termes de l'article 6 du code général des impôts : " (...) Sauf application des dispositions du 4 et du second alinéa du 5, les personnes mariées sont soumises à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d'elles et ceux de leurs enfants et des personnes à charge mentionnés au premier alinéa ; (...). 3. Toute personne majeure âgée de moins de vingt et un ans, ou de moins de vingt-cinq ans lorsqu'elle poursuit ses études, ou, quel que soit son âge, lorsqu'elle effectue son service militaire ou est atteinte d'une infirmité, peut opter, dans le délai de déclaration et sous réserve des dispositions du quatrième alinéa du 2° du II de l'article 156, entre : 1° L'imposition de ses revenus dans les conditions de droit commun ; 2° Le rattachement au foyer fiscal dont elle faisait partie avant sa majorité, si le contribuable auquel elle se rattache accepte ce rattachement et inclut dans son revenu imposable les revenus perçus pendant l'année entière par cette personne ; (...) ". Aux termes du I de l'article 1754 de ce code : "' Le recouvrement et le contentieux des pénalités calculées sur un impôt sont régis par les dispositions applicables à cet impôt ".
17. Lorsqu'elle assortit des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu d'une majoration tendant à réprimer le comportement d'un contribuable, l'administration est tenue de respecter le principe de personnalité des peines mentionné au paragraphe 2, lequel s'oppose à ce qu'une sanction fiscale soit directement appliquée à une personne qui n'a pas pris part aux agissements que cette pénalité réprime. Ce principe doit, toutefois, être concilié avec le régime de l'imposition commune prévu à l'article 6 du code général des impôts et avec les modalités de calcul de cette imposition fixées par l'article 156 du même code. Ainsi, lorsqu'un enfant à charge du fait de son rattachement au foyer fiscal de l'un ou de ses deux parents, a pris part à des agissements fautifs, les sanctions fiscales en résultant doivent être regardées comme ayant été prononcées uniquement à son encontre, même si elles majorent, au titre du revenu concerné par ces agissements, l'impôt qui est dû, par le foyer fiscal formé par l'enfant et ses parents, sur l'ensemble de leurs revenus.
18. Ainsi, contrairement à ce que soutient la requérante, le principe de personnalité des peines garanti par les stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne faisait pas obstacle à ce que les pénalités encourues à raison des agissements de Mme D..., qui était rattachée au foyer fiscal de sa mère au titre de l'année d'imposition en litige, soient discutées avec Mme C... et mises à la charge du foyer fiscal formé par l'intéressée et sa fille. Les manquements reprochés à Mme D... étant établis, Mme C... ne saurait utilement faire valoir, pour contester le bien-fondé des impositions pour manquement délibéré en litige, qu'elle n'a pas participé aux agissements de sa fille ni n'avait connaissance des distributions dont celle-ci a bénéficié.
19. Il résulte de tout ce qui précède que Mme C... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de Mme C... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme B... C... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales.
Délibéré après l'audience du 13 février 2020, à laquelle siégeaient :
- M. Formery, président de chambre,
- Mme E..., président assesseur,
- M. Doré, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 5 mars 2020.
Le rapporteur,
V. E...Le président,
S.-L. FORMERY
Le greffier,
F. DUBUY
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
N° 18PA02691 7