Procédure devant la cour :
Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 31 mai 2019, 4 octobre 2019 et 5 février 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance demande à la cour :
1° d'annuler le jugement attaqué ;
2° de rétablir les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions assimilées à l'impôt sur le sociétés mises à la charge de la SA Engie au titre des exercice 2012 et 2013 pour un total de 89 559 040 euros ;
3° de rétablir l'ancien stock de déficits de l'ancien groupe Suez existant à la clôture de l'exercice de 2007 pour un montant de 931 548 845 euros, tel que déterminés par l'administration dans la proposition de rectification du 16 décembre 2015, et non pour un total de 1 641 952 237 euros ;
4° d'annuler l'article 3 du jugement en ce qu'il a prononcé le rétablissement des résultats d'ensemble du groupe fiscal Engie au titre des exercices 2011 à 2014 tels qu'ils ont été initialement calculés par la société.
Le ministre soutient que :
Sur la régularité du jugement :
- le motif retenu par le tribunal pour faire droit aux demandes de la SA Engie, qui n'avait pas été évoqué par cette dernière dans ses écritures, est un moyen relevé d'office sur lequel le tribunal n'a pas invité les parties à présenter leurs observations comme l'exigent les dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, méconnaissant ainsi le principe du contradictoire ;
Sur le bien-fondé du jugement :
- c'est à tort que, pour juger que le produit de cession perçu par la société Suez de la banque cessionnaire n'était pas un produit imposable, le tribunal a considéré que le contrat de cession des créances en litige devait être regardé comme un moyen de financement de la société, constituant pour cette dernière un emprunt jusqu'à ce que les créances de précompte indu soit reconnues certaines et liquides, dès lors qu'il ne pouvait déterminer le régime fiscal applicable aux sommes en litige au seul visa des dispositions de l'article L. 313-13 du code monétaire et financier et en déduire que la nature d'emprunt de ces sommes faisaient obstacle, par principe, à la qualification de produit imposable sur le fondement de l'article 38-2 du code général des impôts ;
- la prise en compte des clauses contractuelles particulières des cessions de créances en litige ne permet pas de conclure que les sommes perçues par la société Suez en 2005 constituent du capital emprunté au regard de la loi fiscale, dès lors que dès la cession intervenue le 5 septembre 2005, indépendamment de l'issue des procédures contentieuses afférentes à ces créances, le risque juridique a été transféré définitivement à la banque cessionnaire, de sorte que la cession de créances avait acquis un caractère définitif ; de plus, alors qu'en principe la cession Dailly transfère la propriété de la créance au cessionnaire et que ce dernier rétrocède la créance au cédant lorsque le crédit garanti a été intégralement remboursé, en l'espèce, la société Suez n'était soumise à aucune obligation de remboursement à l'égard de la banque cessionnaire, de sorte que la somme perçue par la société Suez en 2005 n'avait pas la nature d'une somme prêtée ; à cet égard, la société Suez n'a pas comptabilisé de charges d'intérêts ;
- les créances cédées étant contestées à la date de leur cession, la société Suez, cédante, ne se trouvait alors titulaire d'aucune créance fiscale sur le Trésor, les créances cédées n'étant ni liquides, ni exigibles ni certaines ; seuls les paiements effectués au titre du précompte mobilier dû au titre des années 1999 à 2003 étaient certains ; de plus, le produit reçu de la banque cessionnaire, dans son montant (995 400 532 euros), est sans rapport avec celui des créances cédées correspondant aux précomptes versés par la société Suez à l'Etat au titre des années 1999 à 2003 et qui font l'objet de contentieux (1 217 870 532 euros), de sorte que la somme perçue de la banque ne constitue pas le remboursement d'une créance fiscale définitive ; que pour les années 1999 à 2001, la société Suez a cédé à la banque des créances de précompte pour lesquelles cette dernière n'a pu être remboursée qu'à hauteur de 2% des créances cédées, compte tenu de l'issue contentieuse ; pour la période de 2002 à 2003, dont le litige porte sur la somme de 599 770 157 euros, la banque cessionnaire n'a pas perçu de remboursement de la part de l'Etat, l'instance devant la cour administrative d'appel de Versailles étant toujours pendante ;
- les sommes reçues par la société Suez en 2005 ne proviennent pas d'un dégrèvement ordonnancé par l'Etat mais du paiement par la banque cessionnaire d'un prix d'achat à titre définitif d'un litige fiscal alors pendant, sans intervention de l'Etat, de sorte que, pour ce motif également, les créances cédées n'étaient pas certaines dans leur principe ;
- par conséquent, la somme reçue par la société Suez de la société générale doit être regardée comme un produit taxable et non comme une indemnité compensatrice d'une charge non déductible ou un emprunt.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code monétaire et financier ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. A... ;
- les conclusions de M. Met, rapporteur public ;
- et les observations de Me Rutschmann, pour la SA Engie.
Une note en délibéré a été présentée le 9 novembre 2021, pour la SA Engie.
Considérant ce qui suit :
1. Par convention conclue le 5 septembre 2005, la SA Suez a cédé à la Société Générale, en application de l'article L. 313-23 du code monétaire et financier, des créances correspondant aux précomptes mobilier qu'elle a acquittés au titre des années 1999 à 2003, au prix de 995 400 532 euros. Ce prix de cession, enregistré dans les capitaux propres et non dans le compte de résultat, n'a pas été soumis à l'impôt sur les sociétés, la SA Suez considérant que le précompte mobilier n'était pas déductible des résultats et, corrélativement, que la variation de l'actif net résultant du produit de la cession de la créance relative à ce précompte n'était pas imposable. La société Gaz de France, devenue GDF Suez puis ENGIE SA, a absorbé la SA Suez le 22 juillet 2008, avec effet fiscal au 1er janvier 2008. Par décision du 25 novembre 2008, le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique a délivré un agrément à la société GDF Suez autorisant le transfert d'une quote-part des déficits d'ensemble constitués par l'ancien groupe fiscal dont la SA Suez était la société mère à la clôture de 2007, pour un montant total de 1 696 711 766 euros, devant être révisé annuellement selon les ajustements rendus le cas échéant nécessaires par les résultats des contrôles fiscaux effectués postérieurement à cette décision d'agrément. A la suite d'un contrôle fiscal réalisé au titre des exercices 2002 à 2005, la SA Suez a été destinataire d'une proposition de rectification du 18 décembre 2008 par laquelle le service vérificateur a remis en cause le traitement comptable et fiscal de la cession de créances de précompte mobilier pour le montant en base susmentionné de 995 400 532 € au titre de 2005, estimant que le produit de cette cession ne correspondait pas à un dégrèvement fiscal mais à un profit résultant de la monétisation d'un droit potentiel sur le Trésor, et qu'à ce titre ce produit, assimilable à une augmentation d'actif, était imposable sur le fondement de l'article 38-2 du code général des impôts. Puis, par deux propositions de rectifications successives des 7 décembre 2011 et 16 décembre 2015, l'administration a informé la société GDF Suez, puis la SA Engie des conséquences de ce rehaussement sur le stock de déficits reportables, en maintenant le rappel notifié au titre de 2005 relatif à la cession des créances de précompte mobilier. Enfin, par une seconde proposition de rectification du 16 décembre 2015 adressée à la SA Engie, prise en sa qualité de représentante et de redevable de l'impôt sur les sociétés dû par le groupe fiscal Engie, l'administration a également tiré les conséquences sur les résultats d'ensemble du groupe, au titre des exercices 2011 à 2014, de la correction du stock de déficits imputable. Des impositions supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions assimilées à cet impôt ont été mises en recouvrement pour un total de 89 559 040 euros le 17 mai 2016. Le ministre de l'économie, des finances et de la relance relève appel du jugement du 4 avril 2019 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a fait droit aux demandes de la SA Engie tendant à obtenir le rétablissement du stock de déficits de l'ancien groupe Suez existant à la clôture de 2007 pour un montant de 1 641 952 237 euros tel qu'il lui a été transféré au 1er janvier 2008, le rétablissement des résultats d'ensemble du groupe fiscal Engie au titre des exercices 2011 à 2014 tels qu'ils ont été initialement calculés par la société et, enfin, la décharge des impositions supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions assimilées au titre des exercices 2012 et 2013 mises à sa charge pour un total de 89 559 040 euros.
2. D'une part, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. ".
3. D'autre part, aux termes de l'article L. 313-23 du code monétaire et financier dans sa rédaction alors applicable : " Tout crédit qu'un établissement de crédit consent à une personne morale de droit privé ou de droit public, ou à une personne physique dans l'exercice par celle-ci de son activité professionnelle, peut donner lieu au profit de cet établissement, par la seule remise d'un bordereau, à la cession ou au nantissement par le bénéficiaire du crédit, de toute créance que celui-ci peut détenir sur un tiers, personne morale de droit public ou de droit privé ou personne physique dans l'exercice par celle-ci de son activité professionnelle. / Peuvent être cédées ou données en nantissement les créances liquides et exigibles, même à terme. Peuvent également être cédées ou données en nantissement les créances résultant d'un acte déjà intervenu ou à intervenir mais dont le montant et l'exigibilité ne sont pas encore déterminés. / (...) ". Aux termes de l'article L. 313-24 du même code : " Même lorsqu'elle est effectuée à titre de garantie et sans stipulation d'un prix, la cession de créance transfère au cessionnaire la propriété de la créance cédée. / Sauf convention contraire, le signataire de l'acte de cession ou de nantissement est garant solidaire du paiement des créances cédées ou données en nantissement "
4. En premier lieu, si l'administration admet que dès lors que le précompte mobilier n'est pas une charge déductible du bénéfice net, le produit issu d'une décision de dégrèvement de cet impôt n'est pas imposable, elle conteste cependant que, du fait des précomptes mobiliers acquittés par la société Suez au titre des années 1999 à 2003, cette dernière détenait une créance fiscale sur le Trésor susceptible d'être cédée à la Société Générale sur le fondement des dispositions précitées des articles L. 313-23 et suivants du code monétaire et financier. Il résulte cependant de l'instruction que, au jour de la signature de la convention de cession du 2 septembre 2015, la société Suez avait contesté auprès de l'administration être redevable de ces précomptes mobiliers, en se prévalant de l'incompatibilité de ces impositions avec le droit de l'Union européenne résultant alors de deux arrêts rendus par la Cour de justice de l'Union européenne les 6 juin 2000 (aff. C-35/98) et 7 septembre 2004 (aff. C-319/02). A cet égard, et conformément aux dispositions précitées de l'article L. 313-23 du code monétaire et financier aux termes desquelles peuvent être cédées les créances résultant d'un acte déjà intervenu ou à intervenir mais dont le montant et l'exigibilité ne sont pas encore déterminés, la société Suez pouvait considérer qu'elle était détentrice d'une créance fiscale sur l'Etat qui existait avec une probabilité suffisante de sorte qu'elle pouvait être cédée sur le fondement de ces dispositions.
5. En deuxième lieu, l'article 6.2 de la convention de cession du 2 septembre 2015 prévoit expressément le transfert de propriété des créances et accessoires à la date de remise du bordereau Dailly, qui décrit et individualise les créances, " avec transfert de plein droit au cessionnaire de la pleine propriété des créances et associés ". Le prix de cession est ferme et définitif, aux termes de l'article 7.2 de la même convention, et irrévocable aux termes de l'article 7.3. Selon l'article 8.1, la SA Suez (cédant) s'engage à restituer à la Société Générale (cessionnaire) tous paiements ultérieurs qu'elle pourrait recevoir au titre des créances à hauteur de leur encaissement effectif. Enfin, selon l'article 10 de la convention de cession du 2 septembre 2015, la Société Générale s'est engagée à renoncer à la garantie solidaire de la société Suez ainsi qu'à tout recours à son encontre dans le cas où une ou plusieurs juridictions jugeraient le régime de l'avoir fiscal français compatible avec le droit de l'Union européenne. Il résulte de l'instruction, et notamment des stipulations de la convention précitée du 2 septembre 2015, que la cession des précomptes mobiliers à laquelle ont convenu ces deux parties le 2 septembre 2015 ne peut être qualifiée d'opération d'emprunt jusqu'à ce que les créances de précompte soient reconnues certaines et liquides, contrairement à ce qu'a jugé le tribunal, la convention ne prévoyant au demeurant ni remboursement ultérieur, ni versement ou comptabilisation d'intérêts. Par suite, sans qu'il soit besoin d'examiner le moyen tiré de l'irrégularité du jugement, le ministre de l'économie, des finances et de la relance est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement contesté, le tribunal a considéré que l'administration n'était pas fondée à imposer le produit de cette cession de créances au motif que ce produit constituait un emprunt.
6. Il y a lieu pour la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la SA Engie en première instance et en appel.
7. En premier lieu, si, ainsi qu'il a été dit, le précompte mobilier n'est pas une charge déductible du bénéfice net et si la créance de précompte mobilier cédée par la société Suez à la Société générale demeure une créance de nature fiscale entre les mains du cessionnaire, il ne résulte d'aucun texte ni d'aucun principe que le produit de cette cession, acquis par le cédant, doive revêtir la même nature et recevoir le même traitement comptable.
8. En deuxième lieu, la SA Engie objecte que, dans l'opération, elle n'a pas réalisé de gains, mais qu'elle a au contraire subi une perte de plus de 200 millions d'euros, soit la différence entre le montant de la créance fiscale cédée, soit environ 1,2 milliard d'euros, et le montant de la cession, soit 995 400 532 euros. Toutefois, la circonstance que la cession aurait pu être opérée à perte n'est pas de nature à rendre le produit de la cession non imposable. En outre, la valeur de la créance, fixée à 1,2 milliard d'euros, est purement nominale, ni la SA Engie ni la Société Générale ne pouvant avoir l'assurance d'un remboursement intégral de la créance, eu égard aux difficultés contentieuses susceptibles d'affecter le remboursement des précomptes. Dans l'hypothèse d'un remboursement par l'Etat de la créance fiscale inférieur à 995 400 532 euros, la SA Engie ne pourrait se prévaloir d'avoir réalisé une vente à perte.
9. En dernier lieu, la SA Engie soutient que la somme de 995 400 532 euros ne constituait pas un produit, mais le remboursement anticipé, par la Société Générale, de la créance fiscale qu'elle détient sur le Trésor. Cependant, il ne résulte pas de l'instruction que la Société Générale soit autorisée à rembourser par anticipation une créance sur l'Etat, sans autorisation de celui-ci. En outre, un tel remboursement n'aurait été que partiel, de sorte que, dans une telle hypothèse, toute somme versée par l'Etat en sus du montant de la convention, soit 995 400 532 euros, devrait revenir à la société Engie, en contradiction avec les termes mêmes de l'article 8.1 de la convention du 2 septembre 2015, rappelés au point 5 ci-dessus.
10. La SA Engie n'est ainsi pas fondée à soutenir que le produit de cession des précomptes mobiliers opérée par la convention conclue le 2 septembre 2015 entre la société Suez et la Société Générale ne constituerait pas une augmentation d'actif soumis à l'impôt sur les sociétés.
11. Il résulte tout ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la relance est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement contesté, le tribunal administratif de Montreuil a rétabli le stock de déficits de l'ancien groupe Suez existant à la clôture de 2007 pour un montant de 1 641 952 237 euros tel qu'il lui a été transféré au 1er janvier 2008, rétabli les résultats d'ensemble du groupe fiscal Engie au titre des exercices 2011 à 2014 tels qu'ils ont été initialement calculés par la société et prononcé la décharge des impositions supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions assimilées au titre des exercices 2012 et 2013 mises à sa charge pour un total de 89 559 040 euros.
Sur les frais d'instance :
12. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation ".
13. Les dispositions de l'article L. 761 du code justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée par la SA Engie au titre de ces dispositions.
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement n° 1707010 du 4 avril 2019 du tribunal administratif de Montreuil est annulé.
Article 2 : Les demandes présentées par la SA Engie devant le tribunal administratif de Montreuil sont rejetées.
Article 3 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions assimilées à l'impôt sur les sociétés mises à la charge de la SA Engie au titre des exercice 2012 et 2013 pour un total de 89 559 040 euros sont remises à sa charge.
Article 4 : L'ancien stock de déficits de l'ancien groupe Suez existant à la clôture de 2007 pour un montant de 931 548 845 euros, tel que déterminés par l'administration dans la proposition de rectification du 16 décembre 2015, est rétabli.
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N° 19VE02003