CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 03/07/2018, 17VE00731, Inédit au recueil Lebon

Résumé de la décision

Arguments pertinents

La cour, cependant, conclut que :
- Mme B... a déclaré l'ensemble de ses revenus, y compris ceux perçus à Saint-Barthélémy, sans revendiquer sa domiciliation fiscale dans un « pays étranger » selon le Code général des impôts (CGI) - Article 4 B.
- Par conséquent, elle ne peut pas se prévaloir des instructions administratives sur la base des dispositions du Code des procédures fiscales - Article L. 80 A, car elle n'a pas appliqué la doctrine administrative à sa déclaration initiale.

Interprétations et citations légales

- Code général des impôts - Article 4 B : « Sont également considérés comme ayant leur domicile fiscal en France les agents de l'État qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger et qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus. »

La cour souligne également les conditions stipulées par l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, qui prévoient que l'administration ne peut pas opposer une interprétation différente d'un texte fiscal si le contribuable a appliqué le texte selon l'interprétation précédemment communiquée :

- Livre des procédures fiscales - Article L. 80 A : « Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. »

En conclusion, la cour conclut que Mme B... n'a pas satisfait les conditions pour invoquer la doctrine administrative favorable en raison de son manque de revendication de domiciliation fiscale au moment de sa déclaration initiale. Cette décision réaffirme l'importance de l'application cohérente des textes fiscaux et de l'interprétation administrative dans la détermination du domicile fiscal des agents de l'État.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 3 mars et 30 octobre 2017, MmeB..., représentée par Me Luciani, avocat, demande à la Cour :

1° d'annuler ce jugement ;

2° de prononcer la décharge des impositions litigieuses ;

3° de mettre à la charge de l'État une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l'administration fiscale n'était pas fondée à estimer qu'elle devait être regardée comme résidente fiscale en France en application du 2 de l'article 4 B du code général des impôts, dans la mesure où elle peut se prévaloir, sur le fondement du deuxième alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des termes des commentaires administratifs publiés le 29 octobre 2013 au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - Impôts sous la référence BOI-RSA-GEO-20 qui prévoient en leur paragraphe n° 80 que les dispositions du 2 de l'article 4 B du code général des impôts ne s'appliquent pas aux agents de l'Etat résidant, comme cela est son cas, dans une collectivité d'outre-mer soumise à régime fiscal particulier ;

- l'administration fiscale ne peut lui opposer la circonstance qu'elle n'a pas fait elle-même application de la doctrine fiscale qu'elle invoque à l'occasion de la déclaration de ses revenus pour faire échec à l'invocation de doctrine administrative précitée ; la possibilité, pour un contribuable, de se prévaloir pour la première fois de l'interprétation administrative de la loi fiscale qui lui est favorable à l'occasion de sa réclamation préalable est reconnue par les commentaires administratifs publiés le 18 juillet 2013 au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - Impôts sous la référence BOI-SJ-RES-10-10-10, paragraphes nos 440 à 460.

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Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

-le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

-le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Livenais,

- et les conclusions de M. Skzryerbak, rapporteur public.

1. Considérant que MmeB..., agent de l'État français exerçant son activité à Saint-Barthélémy où elle réside depuis 2008, a perçu au cours de l'année 2013, d'une part, des traitements et salaires au titre de son activité professionnelle et, d'autre part, des revenus fonciers tirés de la location d'un bien situé en France ; que ces revenus ont, dans un premier temps, fait l'objet d'un avis d'imposition du 15 septembre 2014 par lequel l'administration fiscale leur a appliqué le taux minimum d'imposition prévu par l'article 197 A du code général des impôts ; que, dans un second temps, l'administration, estimant que Mme B...devait être regardée comme ayant son domicile fiscal en France en application des dispositions du 2 de l'article 4 B du même code, a taxé les revenus déclarés par l'intéressée à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales dans les conditions énoncées à l'article 197 de ce code ; que les cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de l'application de ces dispositions ont été mises en recouvrement le 31 janvier 2015 : que Mme B...relève appel du jugement n° 1504252 du 2 novembre 2016 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi mises à sa charge ;

2. Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 4 B du code général des impôts : " Sont également considérés comme ayant leur domicile fiscal en France les agents de l'Etat qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger et qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus " ;

3. Considérant qu'il y a lieu de comprendre comme pays étranger, au sens du 2 de l'article 4 B du code général des impôts précité, les parties du territoire national dans lesquelles l'impôt sur le revenu institué par le code général des impôts n'est pas applicable ; que le champ d'application territorial de cet impôt sur le revenu ne s'étend pas à la collectivité de Saint-Barthélemy, qui est soumise à un régime fiscal particulier ; qu'il est constant que Mme B...n'a pas été soumise au cours de l'année 2013 à un impôt personnel sur l'ensemble de ses revenus à Saint-Barthélémy où elle est affectée en qualité d'agent de l'État ; que c'est, par suite, à bon droit que l'administration fiscale a estimé qu'elle devait être regardée comme étant fiscalement domiciliée ...au titre de cette même année et l'a assujettie au paiement de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales dans les conditions de droit commun ;

4. Considérant, toutefois, qu'aux termes du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : "Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ;

5. Considérant, d'une part, que Mme B...entend se prévaloir, sur le fondement des dispositions précitées du livre des procédures fiscales, des énonciations des commentaires administratifs publiés le 29 octobre 2013 au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - Impôts sous la référence BOI-RSA-GEO-20 qui prévoient en leur paragraphe n° 80 que : " Les agents de l'État exerçant leurs fonctions dans les collectivités d'outre-mer (COM), sans convention avec la France, ne sont pas concernés par les dispositions du 2 de l'article 4 B du code général des impôts " ;

6. Considérant toutefois qu'en déclarant à l'administration fiscale l'ensemble de ses revenus, y compris ceux perçus à raison de son activité professionnelle exercée à Saint-Barthélémy et non ses seuls revenus fonciers et sans revendiquer, à cette occasion, sa domiciliation fiscale dans un " pays étranger " au sens du 2 de l'article 4 B du code général des impôts, Mme B...ne peut être regardée comme ayant appliqué le texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître ; que, dans ces conditions, Mme B...ne peut se prévaloir de la doctrine administrative qu'elle invoque sur le fondement du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

7. Considérant, d'autre part , que Mme B...sollicite également le bénéfice de l'instruction administrative précitée alors qu'elle n'a entendu en faire application qu'à l'occasion de sa réclamation préalable, en se prévalant, sur le fondement du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des commentaires administratifs publiés le 18 juillet 2013 au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - Impôts sous la référence BOI-SJ-RES-10-10-10, paragraphes nos 440 à 460, aux termes desquels : " Outre le respect du principe de l'antériorité de l'interprétation du texte fiscal par l'administration, la garantie prévue au deuxième alinéa de l'article L. 80 A du LPF n'est subordonnée à aucune forme particulière. Il suffit que le contribuable ait fait application, sous les conditions évoquées supra, de l'interprétation du texte fiscal donnée et publiée par l'administration. / Enfin, et afin d'étendre la solution dégagée à l'égard des impôts non déclaratifs tels que les impôts locaux (CE, arrêt du 7 janvier 1977 n° 96362) ou ceux dont les bases sont arrêtées d'office (CE, arrêt du 3 avril 1981 n° 14276 ter), il n'est pas exigé des contribuables, pour l'application du deuxième alinéa de l'article L. 80 A du LPF, qu'ils aient effectivement fait application de la doctrine dont ils revendiquent, a posteriori, le bénéfice. /.Ainsi, tout contribuable qui a souscrit sa déclaration ou présenté un acte à la formalité en fonction des seules dispositions légales et réglementaires demeure fondé, dans le délai de réclamation, à se prévaloir d'une doctrine plus favorable pour faire échec à toute imposition primitive ou supplémentaire (...) " ; que, cependant, ces commentaires, qui concernent les conditions de mise en oeuvre de la garantie prévue à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ne peuvent être regardés comme portant interprétation de la loi fiscale au sens de ce même article et ne peuvent, dès lors, utilement être invoqués par Mme B...sur le fondement de ces dispositions, pour solliciter le bénéfice de l'application des commentaires administratifs mentionnés au point 5 ci-desssus ;

8. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme B...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent également qu'être rejetées ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de Mme B...est rejetée.

N° 17VE00731 4