1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Simon Chassard, auditeur,
- les conclusions de Mme Marie-Astrid Nicolazo de Barmon, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Le Griel, avocat de M. A... ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. A... , exerçant la profession d'avocat depuis 1994, a mis son fonds libéral en location-gérance à compter de janvier 2001, au profit de la SELARL " B... A... " dont il était le gérant et l'associé majoritaire. Par acte sous seing privé en date du 1er avril 2006, M. A... a cédé ce fonds à la SELARL moyennant un prix de 310 000 euros. Pour obtenir le bénéfice de l'exonération des plus-values professionnelles prévue par le VII de l'article 238 quindecies du code général des impôts en faveur de la transmission d'activités ayant fait l'objet d'un contrat de location-gérance, M. A... s'est prévalu de la réponse ministérielle faite à Mme C... , députée, publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale le 31 janvier 2006, dont il soutenait qu'elle subordonne le bénéfice de cette exonération aux seules deux conditions énoncées au VII de cet article. L'administration fiscale a néanmoins remis en cause l'application qu'avait faite M. A... de cette réponse ministérielle à l'occasion de la déclaration de ses revenus, en retenant qu'une autre réponse ministérielle, faite à M. D... , député, et publiée le 24 octobre 2006, avait rapporté la réponse ministérielle C... , dont la contribuable ne pouvait, par suite, plus se prévaloir à la date du 31 décembre 2006.
2. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (...) ".
3. Lorsque sont contestées, sur le fondement d'une interprétation plus favorable de l'administration, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu frappant la plus-value résultant d'une cession de titres ou de droits, il convient de se placer, pour déterminer l'interprétation invocable, à la date du fait générateur de cette plus-value, c'est-à-dire à la date à laquelle est intervenue la cession, et non pas au 31 décembre de l'année d'imposition, date du fait générateur de l'impôt sur le revenu.
4. Il suit de là que pour apprécier si le requérant pouvait se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle faite le 31 janvier 2006 à Mme C... , députée, il convenait de se placer à la date du fait générateur de la plus-value litigieuse, soit le 1er avril 2006, date de la cession par M. A... de son fonds libéral à la SELARL " B... A... ". Par suite, en jugeant qu'il convenait de se placer à la date du 31 décembre 2006 pour apprécier l'invocabilité de cette réponse, qui devait être regardée comme ayant été rapportée, à cette date, par la réponse ministérielle faite à M. D... , député, le 24 octobre 2006, la cour a commis une erreur de droit.
5. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi, que M. A... est fondé à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque.
6. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative.
7. Aux termes de l'article 238 quindecies du code général des impôts : " "I. - Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole à l'occasion de la transmission d'une entreprise individuelle ou d'une branche complète d'activité autres que celles mentionnées au V sont exonérées (...) / II. - L'exonération prévue au I est subordonnée aux conditions suivantes : / 1. L'activité doit avoir été exercée pendant au moins cinq ans ; / 2. La personne à l'origine de la transmission est : / a) Une entreprise dont les résultats sont soumis à l'impôt sur le revenu ou un contribuable qui exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu ;(...) / 3. En cas de transmission à titre onéreux, le cédant ou, s'il s'agit d'une société, l'un de ses associés qui détient directement ou indirectement au moins 50 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux ou y exerce la direction effective n'exerce pas, en droit ou en fait, la direction effective de l'entreprise cessionnaire ou ne détient pas, directement ou indirectement, plus de 50 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de cette entreprise(...) / VII. - La transmission d'une activité qui fait l'objet d'un contrat de location-gérance ou d'un contrat comparable peut bénéficier du régime défini au I si les conditions suivantes sont simultanément satisfaites : / 1° L'activité est exercée depuis au moins cinq ans au moment de la mise en location ; / 2° La transmission est réalisée au profit du locataire. / Pour l'appréciation des seuils mentionnés aux 1° et 2° du I, il est tenu compte de la valeur des éléments de l'activité donnée en location servant d'assiette aux droits d'enregistrement mentionnés aux articles 719, 720 ou 724 ou de la valeur des éléments similaires utilisés dans le cadre d'une exploitation agricole mise en location (...) ". Il résulte de ces dispositions que le bénéfice de l'exonération prévue en faveur des plus-values réalisées lors de la transmission d'une activité faisant l'objet d'un contrat de location-gérance ou d'un contrat comparable est subordonné au respect non seulement des conditions qui sont énoncées aux 1° et 2° du VII mais aussi de celles qui sont mentionnées au I et au II de l'article 238 quindecies du code général des impôts.
8. Il résulte de l'instruction que M. A... , avocat, qui avait mis son fonds libéral en location-gérance à compter de janvier 2001, est gérant et associé majoritaire de la SELARL " B... A... ", à laquelle il a cédé ce fonds le 1er avril 2006. La condition posée au 3 du II de l'article 238 quindecies du code général des impôts n'étant pas satisfaite, la plus-value réalisée à l'occasion de cette cession n'entrait pas dans le champ d'application de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par les dispositions de cet article.
9. M. A... se prévaut toutefois, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle faite à Mme C... , députée, et publiée le 31 janvier 2006, qui indique que le régime de l'article 238 quindecies du code général des impôts " s'applique également aux activités mises en location-gérance sous les mêmes conditions que pour l'article 238 quindecies (...) à savoir que l'activité doit avoir été exercée pendant cinq au moins au moment de la mise en location et que la cession est réalisée au profit du locataire ". Cette réponse, qui n'avait pas été rapportée par l'administration le 1er avril 2006, date du fait générateur de la plus-value litigieuse, constitue une interprétation formelle de la loi fiscale qui est opposable à l'administration en ce qu'elle admet le bénéfice de l'exonération prévue au VII de l'article 238 quindecies du code général des impôts en faveur des plus-values réalisées lors de la transmission d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole faisant l'objet d'un contrat de location-gérance lorsque les deux seules conditions posées par ce VII sont remplies. Dès lors que l'activité d'avocat de M. A... avait été exercée pendant plus de cinq ans au moment de la mise en location-gérance de son fonds libéral et que la cession de ce fonds a été réalisée au profit du locataire, la SELARL " B... A... ", le requérant pouvait, à bon droit, opposer cette interprétation formelle à l'administration fiscale pour obtenir que la plus-value de cession de son fonds libéral soit exonérée d'impôt sur le revenu. M. A... est par conséquent fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2006.
10. Les intérêts moratoires prévus par l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, sont, en vertu des dispositions de l'article R. 208-1 du même code, " payés d'office en même temps que les sommes remboursées par le comptable chargé du recouvrement des impôts ". Dès lors qu'il n'existe aucun litige né et actuel entre le comptable et M. A... quant au versement de ces intérêts moratoires, les conclusions de ce dernier formées sur le fondement de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ne peuvent qu'être rejetées.
11. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros à verser à M. A... pour l'ensemble de la procédure au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt du 1er octobre 2014 de la cour administrative d'appel de Douai et le jugement du 31 janvier 2013 du tribunal administratif d'Amiens sont annulés.
Article 2 : M. A... est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2006.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête d'appel de M. A... est rejeté.
Article 4 : L'Etat versera à M. A... une somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : La présente décision sera notifiée à M. A... et au ministre de l'économie et des finances.