Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée le 15 décembre 2014, et des mémoires en réplique, enregistrés le 6 août 2015 et le 2 mai 2016, la société Sofiza, représentée par Me A..., demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1311112 du 17 octobre 2014, du Tribunal administratif de Paris ;
2°) de prononcer la décharge, assortie des intérêts moratoires, des amendes qui lui ont été infligées au titre des années 2006, 2007 et 2008 sur le fondement des dispositions du c du I de l'article 1763 du code général des impôts ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- sa requête est recevable ;
- l'administration n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, qu'elle a commis un acte anormal de gestion ; en l'absence de subvention indirecte, elle n'était pas tenue de produire l'état des abandons de créance et subventions prévu au 6ème alinéa de l'article 223 B du code général des impôts, de sorte que l'amende de 5% fixée au c du I de l'article 1763 du même code, n'était pas applicable ;
- c'est à la suite d'une erreur comptable involontaire des services administratifs du groupe Zannier que la facturation des redevances intragroupes entre la société Financière Zannier et la SAS Zannier a été établie sur des bases erronées pour les exercices clos les 31 décembre 2007 et
31 décembre 2008 ; elle a déposé le 29 janvier 2010, des déclarations rectificatives pour corriger ces erreurs et le 30 décembre 2009, l'opération a été régularisée comptablement, avant l'envoi de la proposition de rectification du 22 décembre 2010 ; les services comptables du groupe n'ont pas eu l'intention d'accorder à la SAS Zannier un avantage constitutif d'un acte anormal de gestion au détriment de la société Financière Zannier ; la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a considéré qu'elle n'avait pas commis d'acte anormal de gestion ;
- le montant de la pénalité, qui s'élève à 374 557 euros, est disproportionné au regard de la gravité des infractions constatées, en méconnaissance des stipulations du paragraphe I de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 1er du protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; il ne peut être modulé en fonction des conséquences des omissions relevées ; si le juge de l'impôt ne peut moduler le taux de la sanction, il peut écarter les dispositions de l'article infligeant une sanction disproportionnée.
Par un mémoire en défense, enregistré le 1er juin 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que :
- la requête de la société Sofiza, qui ne comporte aucune critique utile du jugement, ni aucun moyen, est irrecevable ;
- les moyens soulevés par la société Sofiza ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son premier protocole additionnel ;
- le livre des procédures fiscales et le code général des impôts ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Coiffet,
- et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public.
Une note en délibéré, enregistrée le 12 mai 2016, a été présentée par Me A...pour la société Sofiza.
1. Considérant qu'au cours de la vérification de comptabilité de la société Financière Zannier, qui appartient au groupe fiscalement intégré Zannier dont la société Sofiza est la société mère, le vérificateur a constaté que la société contrôlée, qui avait souscrit auprès de la société Sogecap un contrat d'assurance destiné à couvrir les indemnités de fin de carrière versées aux salariés des différentes filiales du groupe, n'avait pas refacturé aux filiales qui bénéficiaient de cette couverture leur quote-part de droits dans le contrat et qu'elle n'avait pas perçu au titre de ses exercices clos en 2007 et 2008, les redevances qui lui était dues par les sociétés du groupe en contrepartie de la concession de l'exploitation de la marque Z dont elle était propriétaire ; qu'il a considéré que ces avantages concédés à certaines filiales du groupe constituaient des subventions indirectes que la société Sofiza n'avait pas portées sur l'état joint à la déclaration du résultat d'ensemble de chacun des exercices vérifiés, exigé par les dispositions de l'article 223 B du code général des impôts ; qu'il a, en conséquence, infligé à la société Sofiza une amende égale à 5 % des sommes non déclarées, sur le fondement des dispositions de l'article 1763 du même code ; que la société Sofiza fait appel du jugement du 17 octobre 2014, par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de cette amende ;
Sur le bien-fondé de l'amende en litige :
2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 1763 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux exercices en litige : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 5 % des sommes omises le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet des documents suivants : c. Etat des abandons de créances et subventions prévu au sixième alinéa de l'article 223 B ; (...) Pour les documents mentionnés aux a, b et c, l'amende s'applique au seul exercice au titre duquel l'infraction est mise en évidence et le taux est ramené à 1% lorsque les sommes correspondantes sont réellement déductibles ; qu'aux termes du 6ème alinéa de l'article
223 B du même code, dans sa rédaction applicable aux exercices concernés : " L'abandon de créance ou la subvention directe ou indirecte consenti entre des sociétés du groupe n'est pas pris en compte pour la détermination du résultat d'ensemble. La société mère est tenue de joindre à la déclaration du résultat d'ensemble de chaque exercice un état des abandons de créances ou subventions consentis à compter du 1er janvier 1992. Un décret fixe le contenu de ces obligations déclaratives. " ; qu'aux termes de l'article 46 quater-0 ZG de l'annexe III au même code : " La subvention indirecte mentionnée au sixième alinéa de l'article 223 B et au premier alinéa de l'article 223 R du code général des impôts s'entend des renonciations à recettes qui proviennent des prêts ou d'avances sans intérêt ou à un taux d'intérêt inférieur au taux du marché. Elle s'entend également de la livraison de biens ou de la prestation de services sans contrepartie ou pour un prix inférieur à leur prix de revient ou, s'agissant de biens composant l'actif immobilisé, pour un prix inférieur à leur valeur réelle. " ;
3. Considérant que l'option pour le régime dit de " l'intégration fiscale " ne dispense pas chacune des sociétés du groupe fiscal intégré de déterminer son résultat dans les conditions de droit commun, ainsi que le prévoit le premier alinéa de l'article 223 B du code général des impôts, sous la seule réserve des dérogations expressément autorisées par les dispositions propres à ce régime d'exception ; qu'aucune de ces dispositions n'autorise une société membre du groupe à déclarer selon des règles différentes des règles de droit commun un abandon de créance ou une subvention qu'elle a consentie ou dont elle a bénéficié ; que la neutralisation d'un tel abandon de créance ou d'une subvention consentie entre sociétés du même groupe est effectuée, conformément aux dispositions du sixième alinéa de ce même article 223 B cité ci-dessus, pour la détermination du résultat d'ensemble, après l'établissement des résultats individuels des sociétés membres du groupe ; que cette même disposition prescrit de joindre à la déclaration du résultat d'ensemble un état des abandons de créances ou subventions consenties entre sociétés du groupe ; que cette obligation déclarative a pour objet de permettre à l'administration fiscale de suivre les mouvements financiers à l'intérieur du groupe, quand bien même ces mouvements seraient sans incidence tant sur le résultat des sociétés du groupe déterminé dans les conditions de droit commun que sur le résultat d'ensemble du groupe ;
4. Considérant qu'ainsi qu'il a été dit au point 1, la société Financière Zannier a souscrit auprès de la société Sogecap un contrat d'assurance pour la prise en charge des indemnités de fin de carrière versées aux salariés des sociétés de l'ensemble du groupe, lors de leur départ à la retraite ; que ses filiales, qui ne sont pas parties au contrat d'assurance, bénéficiaient chacune d'une quote-part des droits à indemnisation ; qu'il résulte de l'instruction que la société Financière Zannier, qui centralisait les besoins et les excédents de couverture de toutes les sociétés du groupe, procédait au rachat des quotes-parts de droits non utilisés par les filiales, dont les besoins en couverture avaient diminué ; que le vérificateur a également constaté qu'elle réaffectait ces quotes-parts excédentaires aux sociétés dont les engagements étaient devenus plus importants que ceux initialement couverts, sans toutefois leur facturer le montant de cette prestation, leur permettant ainsi de bénéficier, sans aucune contrepartie pour la société Financière Zannier, d'un montant de remboursement des indemnités de fin de carrière supérieur à celui prévu ; que, si la société Sofiza fait valoir que la société Financière Zannier facture la prestation de réallocation des quotes-parts excédentaires aux filiales qui ont disposé de ces droits supplémentaires lors de leur demande de remboursement des indemnités de fin de carrière versées aux salariés, elle n'a produit, en dehors du contrat d'assurance conclu avec la société Sogécap qui ne comporte pas de stipulations précises sur ce point, aucun document susceptible d'établir la réalité de ses allégations ; que la circonstance alléguée que la société Financière Zannier bénéficierait d'un droit supplémentaire à remboursement au titre du contrat d'assurance qu'elle a souscrit auprès de la société Sogécap n'est, en tout état de cause, pas davantage de nature à justifier l'existence pour la société Financière Zannier d'une contrepartie équivalente à l'avantage qu'elle a concédé aux filiales concernées en leur allouant gratuitement des quote-parts supplémentaires de droits à indemnisation ; que, part suite, c'est à bon droit que l'administration a considéré que la société Financière Zannier avait réalisé au profit de certaines filiales du groupe des prestations de service dépourvues de contrepartie constitutives de subventions indirectes entre sociétés d'un groupe au sens des dispositions de l'article 46 quater-0 ZG de
l'annexe III au code général des impôts, et qu'elle a infligé à la société Sofiza l'amende prévue
au c) du I de l'article 1763 du même code en l'absence de mention de cette subvention dans l'état des abandons de créances et subventions prévu au sixième alinéa de l'article 223 B ;
5. Considérant qu'il résulte également de l'instruction que la société Financière Zannier a conclu avec ses filiales des conventions pour l'exploitation des marques dont elle est propriétaire ; qu'elle perçoit en contrepartie une redevance d'un montant égal à 5% du chiffre d'affaires réalisé sur la marque Z ; qu'au cours des opérations de contrôle, le vérificateur a constaté que la SAS Zannier avait encaissé les redevances destinées à la société Financière Zannier ; que la requérante ne peut utilement se prévaloir des déclarations rectificatives qui ont été souscrites le 29 janvier 2010, après le début de la vérification de comptabilité de la société Financière Zannier ; qu'elle n'est pas non plus fondée à soutenir que la société Financière Zannier aurait commis une simple erreur comptable qui ne lui serait pas opposable alors que les redevances dont la société a ainsi été privée pendant deux ans représentaient plus de la moitié des redevances qu'elle percevait habituellement ; que la société Financière Zannier, qui s'est ainsi privée de recettes, doit être regardée comme ayant consenti une subvention à l'une des filiales du groupe dont la société Sofiza est la société mère ; qu'il est encore constant que cette subvention indirecte n'a pas été portée dans l'état des abandons de créances et subventions prévu au sixième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a mis à la charge de la société Sofiza l'amende prévue au c) du I de l'article 1763 du même code ;
6. Considérant, en deuxième lieu, d'une part, qu'aux termes de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle (...) "; que l'amende fiscale prévue au c du I de l'article 1763 du code général des impôts, a le caractère d'une punition tendant à empêcher la réitération des agissements qu'elle vise et n'a pas pour objet la seule réparation d'un préjudice ; qu'elle est donc au nombre des sanctions administratives constituant des " accusations en matière pénale " au sens des stipulations précitées de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
7. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes. " ; qu'il résulte des termes de cet article que le droit au respect de ses biens reconnu à toute personne physique ou morale ne porte pas atteinte au droit des Etats de mettre en oeuvre les lois qu'ils jugent nécessaires pour assurer le paiement des impôts ;
8. Considérant que la société requérante soutient que l'amende qui lui a été infligée est incompatible avec les stipulations du paragraphe 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 1er du premier protocole à cette convention, dès lors que son montant est disproportionné au regard de la gravité des agissements qui lui sont reprochés ; que, toutefois, les dispositions précitées de l'article 1763 du code général des impôts proportionnent l'amende à la gravité des agissements du contribuable en prévoyant des taux différents, de 5 ou de 1% selon que les sommes correspondant aux abandons de créances ou aux subventions sont ou non réellement déductibles ; que le juge de l'impôt exerce un plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration pour appliquer l'amende et décide, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir l'amende au taux arrêté de 5%, soit de lui substituer le taux de 1%, soit d'en prononcer la décharge, s'il estime que le contribuable a produit et correctement renseigné l'état des abandons de créances et subventions prévu au sixième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts ; qu'il dispose ainsi d'un pouvoir de pleine juridiction conforme aux stipulations de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, lesquelles n'impliquent pas que le juge puisse moduler le taux de l'amende prévu au c du I de l'article 1763 ; que, par suite, le moyen doit être écarté ;
9. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre des finances et des comptes publics, que la société Sofiza n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ;
Sur les intérêts moratoires :
10. Considérant qu'en l'absence de litige né et actuel, les conclusions de la société Sofiza ne peuvent qu'être rejetées ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
11. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement de la somme que la société Sofiza demande au titre des frais qu'elle a exposés ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de la société Sofiza est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Sofiza et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée au directeur des vérifications nationales et internationales.
Délibéré après l'audience du 9 mai 2016, à laquelle siégeaient :
- M. Formery, président de chambre,
- Mme Coiffet, président assesseur,
- Mme Larsonnier, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 26 mai 2016.
Le rapporteur,
V. COIFFETLe président,
S.-L. FORMERYLe greffier,
S. JUSTINE
La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 14PA05107