Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société HLF (anciennement HSBC Leasing) a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de l'amende qui lui a été appliquée au titre de l'année 2015 sur le fondement du a du I de l'article 1763 du code général des impôts pour un montant de 981 255 euros.
Par une ordonnance n° 2213457/2-1 en date du 15 décembre 2022, la présidente de la 2ème section du tribunal administratif de Paris a refusé de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la société HSBC Leasing sur la conformité au principe de proportionnalité des peines garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen des dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts.
Par jugement n° 2213457/2-1 en date du 26 mars 2024, le tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la société HLF tendant à la décharge de l'amende qui lui a été appliquée au titre de l'année 2015 sur le fondement du a du I de l'article 1763 du code général des impôts.
Procédure devant la Cour :
Par des mémoires distincts, enregistrés les 16 mai, 1er juillet, 1er juillet, 23 juillet et 2 août 2024, la société HLF, représentée par le cabinet Sullivan et Cromwell LLP, demande à la Cour, dans le dernier état de ses écritures :
1) d'annuler l'article 1er de l'ordonnance en date du 15 décembre 2022 du tribunal administratif de Paris ayant refusé de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la société HSBC Leasing sur la conformité des dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts au principe de proportionnalité des peines garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ;
2) de transmettre au Conseil d'Etat, en application de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité des dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts au principe de légalité des délits et des peines garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'Homme et du citoyen, et la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité de ces dispositions au principe de proportionnalité des peines garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen.
Elle soutient que :
- les dispositions contestées sont applicables au litige ;
- les dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts méconnaissent le principe de proportionnalité des peines garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen en ce qu'elles instituent une sanction s'appliquant indépendamment de la circonstance qu'une imposition a ou non été éludée, calculée proportionnellement par l'application d'un taux fixe et sans plafonnement, alors en outre que les éléments en cause non déclarés portent sur des informations dont l'administration a connaissance par ailleurs et qui ne sont pas nécessaires à l'établissement de l'impôt;
- ces dispositions méconnaissent le principe de légalité des délits et des peines, garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, en raison de l'imprécision du " tableau de provisions " auquel renvoie l'article 53 A du code général des impôts.
Par des mémoires en défense enregistrés les 26 juin, 19 juillet et 19 juillet 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut à ce que la Cour ne transmette pas au Conseil d'Etat les questions prioritaires de constitutionnalité soulevées par la société HLF.
Il soutient que :
- le moyen tiré de la méconnaissance du principe de proportionnalité des peines est irrecevable ;
- la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité des dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts au principe de légalité des délits et des peines ne présente pas de caractère sérieux.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen ;
- la Constitution, notamment son Préambule et son article 61-1 ;
- l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, modifiée par la loi organique n° 2009-1523 du 10 décembre 2009, portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, notamment ses articles 23-1 à 23-3 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Considérant ce qui suit :
1. Aux termes de l'article 61-1 de la Constitution : " Lorsque, à l'occasion d'une instance en cours devant une juridiction, il est soutenu qu'une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés que la Constitution garantit, le Conseil constitutionnel peut être saisi de cette question sur renvoi du Conseil d'État ou de la Cour de cassation qui se prononce dans un délai déterminé. Une loi organique détermine les conditions d'application du présent article ".
2. Aux termes de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, modifiée par la loi organique du 10 décembre 2009 relative à l'application de l'article 61-1 de la Constitution : " Devant les juridictions relevant du Conseil d'État (), le moyen tiré de ce qu'une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution est, à peine d'irrecevabilité, présenté dans un écrit distinct et motivé. Un tel moyen peut être soulevé pour la première fois en cause d'appel. Il ne peut être relevé d'office ". Aux termes de l'article 23-2 de la même ordonnance : " La juridiction statue sans délai par une décision motivée sur la transmission de la question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d'État ou à la Cour de cassation. Il est procédé à cette transmission si les conditions suivantes sont remplies : / 1° La disposition contestée est applicable au litige ou à la procédure, ou constitue le fondement des poursuites ; / 2° Elle n'a pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances ; / 3° La question n'est pas dépourvue de caractère sérieux ".
3. Aux termes de l'article R. 771-7 du code de justice administrative : " () les présidents de formation de jugement des tribunaux et des cours () peuvent, par ordonnance, statuer sur la transmission d'une question prioritaire de constitutionnalité ".
S'agissant de la demande de transmission de la question de la méconnaissance, par les dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts, du principe de légalité des délits et des peines, garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen :
4. La société HLF soutient que les dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts méconnaissent le principe de légalité des délits et des peines, garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, en raison de l'imprécision du " tableau de provisions " mentionné au II de l'article 38 de l'annexe III au code général des impôts, auquel renvoie l'article 53 A du code général des impôts.
5. Aux termes de l'article 53 A du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 302 septies A bis, les contribuables, autres que ceux soumis au régime défini à l'article 50-0 (1), sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l'année ou de l'exercice précédent. Un décret fixe le contenu de cette déclaration ainsi que la liste des documents qui doivent y être joints. Ce décret édicte des définitions et des règles d'évaluation auxquelles les entreprises sont tenues de se conformer. () ". Aux termes du II de l'article 38 de l'annexe III à ce code : " - Les contribuables visés à l'article 53 A du code général des impôts sont tenus de joindre à la déclaration et aux annexes visées au I, le bilan, le compte de résultat, le tableau des immobilisations, le tableau des amortissements, le tableau des provisions et l'état des échéances des créances et des dettes. () ".
6. Aux termes du I de l'article 1763 du même code : " - Entraîne l'application d'une amende égale à 5 % des sommes omises le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet des documents suivants : a. Tableau des provisions prévu en application des dispositions de l'article 53 A ; () Pour les documents mentionnés aux a, b et c, l'amende s'applique au seul exercice au titre duquel l'infraction est mise en évidence et le taux est ramené à 1 % lorsque les sommes correspondantes sont réellement déductibles. L'amende n'est pas applicable, en cas de première infraction commise au cours de l'année civile en cours et des trois années précédentes, lorsque les intéressés ont réparé leur omission soit spontanément, soit à la première demande de l'administration avant la fin de l'année qui suit celle au cours de laquelle le document devait être présenté. ".
7. Et aux termes de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 : " La loi ne doit établir que des peines strictement et évidemment nécessaires, et nul ne peut être puni qu'en vertu d'une loi établie et promulguée antérieurement au délit, et légalement appliquée ". Les principes énoncés par cet article s'appliquent non seulement aux peines prononcées par les juridictions répressives mais aussi à toute sanction ayant le caractère d'une punition.
8. Eu égard à la précision des rubriques du tableau n° 2056 intitulé " Provisions inscrites au bilan " annexé à l'arrêté du 14 mars 1984 fixant les modèles de déclarations et documents à souscrire par les entreprises en application de l'article 74 de la loi de finances pour 1984 (n° 83-1179 du 29 décembre 1983) ayant créé l'article 53 A du code général des impôts, qui fait partie de la liasse fiscale devant obligatoirement être renseignée et jointe à la déclaration des résultats des sociétés en application des dispositions de l'article 53 A, la société HLF n'est pas fondée à soutenir que le manquement ou la sanction en cause ne seraient pas clairement définis en raison de l'imprécision du terme " tableau des provisions " visé au II de l'article 38 de l'annexe III du code général des impôts. En particulier, d'une part, le tableau n° 2056 comporte une colonne intitulée " Montant au début de l'exercice " qu'il appartient au contribuable de renseigner, respectivement, pour chaque catégorie de provisions (provisions réglementées, provisions pour risques et charges, provisions pour dépréciation), de sorte que la société HLF n'est pas fondée à soutenir que la définition de ce tableau ne saurait en elle-même ni inclure, ni exclure, la notion de stock de provisions à l'ouverture de l'exercice. D'autre part, ce tableau comporte une colonne intitulée " Diminutions - reprises de l'exercice ", de sorte que la société HLF n'est pas davantage fondée à soutenir que sa définition ne saurait en elle-même ni inclure, ni exclure, la notion de reprises de provisions.
9. Il suit de là que la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité des dispositions a du I de l'article 1763 du code général des impôts au principe de légalité des délits et des peines, garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, soulevée par la société HLF, est dépourvue de caractère sérieux. Dès lors, il n'y a pas lieu de la transmettre au Conseil d'Etat.
S'agissant de la demande de transmission de la question de la méconnaissance, par les dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts, du principe de proportionnalité des peines garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen :
10. En premier lieu, aux termes de l'article R. 771-12 du code de justice administrative : " Lorsque, en application du dernier alinéa de l'article 23-2 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, l'une des parties entend contester, à l'appui d'un appel formé contre la décision qui règle tout ou partie du litige, le refus de transmission d'une question prioritaire de constitutionnalité opposé par le premier juge, il lui appartient, à peine d'irrecevabilité, de présenter cette contestation avant l'expiration du délai d'appel dans un mémoire distinct et motivé, accompagné d'une copie de la décision de refus de transmission ".
11. Il résulte de ces dispositions que, lorsqu'un tribunal administratif a refusé de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité qui lui a été soumise, il appartient à l'auteur de cette question, à peine d'irrecevabilité, de contester ce refus, à l'occasion du recours formé contre le jugement qui statue sur le litige, dans le délai de recours contentieux et par un mémoire distinct et motivé, que le refus de transmission précédemment opposé l'ait été par une décision distincte du jugement, dont il joint alors une copie, ou directement par ce jugement.
12. Le jugement contesté du 26 mars 2024 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la société HLF tendant à la décharge de l'amende qui lui a été appliquée au titre de l'année 2015 sur le fondement du a du I de l'article 1763 du code général des impôts, a été notifié le 2 avril 2024 à la société HLF. Les conclusions de la société HLF dirigées contre l'ordonnance du 15 décembre 2022 du tribunal administratif de Paris ayant refusé de transmettre au Conseil d'Etat la question relative à la conformité des dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts au principe de proportionnalité des peines garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, accompagnées d'une copie de cette ordonnance, ont été enregistrées à la cour le 1er juillet 2024, après l'expiration du délai d'appel ouvert contre le jugement contesté du 26 mars 2024.
13. Dès lors, en application des dispositions de l'article R. 771-12 du code de justice administrative, ces conclusions sont irrecevables en raison de leur tardiveté, de même que, par voie de conséquence, la demande de la société HLF tendant à ce que la Cour transmette au Conseil d'Etat la question relative à la conformité des dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts au principe de proportionnalité des peines.
14. En second lieu, si les principes de proportionnalité et d'individualisation des peines qui découlent de l'article 8 de la Déclaration de 1789 impliquent qu'une amende fiscale ne puisse être appliquée que si l'administration, sous le contrôle du juge, l'a expressément prononcée en tenant compte des circonstances propres à chaque espèce, ils ne sauraient toutefois interdire au législateur de fixer des règles assurant une répression effective de la méconnaissance des obligations fiscales.
15. D'une part, en réprimant les inexactitudes ou les omissions relevées dans les déclarations mentionnées à l'article 53 A du code général des impôts mais également leur défaut de souscription, le législateur a, par l'amende ayant le caractère d'une punition qu'il a instaurée, entendu prévenir et sanctionner certains manquements aux obligations déclaratives des contribuables dont le respect est nécessaire à la liquidation de l'impôt. Les dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts, dont le caractère nécessaire relève du pouvoir d'appréciation du législateur, poursuivent ainsi un but de lutte contre la fraude fiscale, qui constitue un objectif de valeur constitutionnelle.
16. D'autre part, en fixant l'amende en proportion des sommes omises dans le tableau des provisions établi en application des dispositions de l'article 53 A du code général des impôts, pour sanctionner le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet de ce tableau, les dispositions attaquées instituent une sanction dont la nature est directement liée à celle du manquement réprimé. En retenant une telle assiette, en ramenant le taux prévu de 5 % à 1% lorsque les sommes omises sont déductibles de l'assiette de l'impôt effectivement dû, et en prévoyant que l'amende ne s'applique qu'au seul exercice au titre duquel l'infraction est mise en évidence, la loi a elle-même assuré, par des taux non disproportionnés, la modulation des peines en fonction de la gravité des comportements réprimés, appréciée à raison de l'importance des sommes non déclarées et des conséquences qui peuvent en résulter au regard des impôts à acquitter par le contribuable et des nécessités du contrôle de ces impôts qu'il appartient à l'administration fiscale d'effectuer. A cet égard, la société HLF n'apporte aucune précision ni aucune justification étayée à l'appui de son allégation selon laquelle les éléments non déclarés en cause porteraient sur des informations dont l'administration aurait connaissance par ailleurs et qui ne seraient pas nécessaires à l'établissement de l'impôt, alors au contraire que, comme le fait valoir l'administration fiscale, le tableau des provisions
n° 2056 comporte des indications chiffrées détaillées en fonction de la nature de la provision (montant des provisions réglementées, des provisions pour risques et charges, et des provisions pour dépréciation), et, pour chaque catégorie de provision, en fonction de l'objet de l'écriture comptable correspondante (montant des provisions à l'ouverture de l'exercice, dotations de l'exercice, reprises de l'exercice, montant des provisions à la clôture de l'exercice).
17. De plus, en disposant que cette amende ne trouve pas à s'appliquer en cas de régularisation spontanée, en cas de première infraction commise au cours de l'année civile en cours et des trois années précédentes, lorsque le contribuable a réparé son omission soit spontanément, soit à la première demande de l'administration avant la fin de l'année qui suit celle au cours de laquelle le document devait être présenté, les dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts ont assuré une modulation supplémentaire des peines en fonction de la gravité des comportements réprimés.
18. Par suite, et en tout état de cause, la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité des dispositions a du I de l'article 1763 du code général des impôts au principe de proportionnalité des peines, garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen est dépourvue de caractère sérieux. Il suit de là que les conclusions de la société HLF tendant à l'annulation de l'article 1er de l'ordonnance du 15 décembre 2022 du tribunal administratif de Paris ayant refusé de transmettre cette question au Conseil d'Etat, et la demande de la société HLF tendant à ce que cette question soit transmise au Conseil d'Etat, ne peuvent qu'être rejetées.
ORDONNE :
Article 1er : Les conclusions de la société HLF tendant à l'annulation de l'article 1er de l'ordonnance du 15 décembre 2022 du tribunal administratif de Paris ayant refusé de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité concernant la conformité des dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts au principe de proportionnalité des peines, et la demande de la société HLF tendant à ce que cette question soit transmise au Conseil d'Etat, sont rejetées.
Article 2 : Il n'y a pas lieu de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de la conformité des dispositions du a du I de l'article 1763 du code général des impôts au principe de légalité des délits et des peines.
Article 3 : La présente ordonnance sera notifiée à la société HLF et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction des vérifications nationales et internationales (DVNI).
Fait à Paris, le 30 août 2024.
La présidente de la 5ème chambre,
H. VINOT
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.