Vu la procédure suivante :
Par une requête et un mémoire enregistrés les 3 octobre 2020 et 8 avril 2021, M. A B, représenté par la Selas Abocap Conseil, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre des années 2016, 2017 et 2018 ainsi que des pénalités correspondantes ;
2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que les interventions ont eu lieu dans les services de l'administration sans qu'il ait donné son accord écrit, que l'administration n'a pas établi une liste des pièces qu'il a remises et n'a pas procédé à la restitution de ces pièces en fin de contrôle et qu'aucun débat oral et contradictoire n'a eu lieu ;
- l'administration ne pouvait faire application de la procédure de taxation d'office prévue à l'article L. 66 du livre des procédures fiscales alors qu'aucune mise en demeure ne lui a été adressée par lettre recommandée avec accusé de réception ; au demeurant la lettre dont fait état l'administration ne précise pas les textes législatifs ou réglementaire prescrivant le dépôt des déclarations requises ni le service destinataire des déclarations à produire contrairement à ce que prévoit la doctrine administrative BOI-CF-IOR-50-20 § 30 et 40 ;
- il respecte le chiffre d'affaires limite fixé par l'article 293 B du code général des impôts pour bénéficier du régime de la franchise en base dans la mesure où il exerce une activité mixte, que l'administration n'a pas neutralisé les mouvements de compte à compte pour déterminer son chiffre d'affaires, qu'elle n'aurait pas dû retenir les versements en espèce et que les travaux réalisés pour la SARL City Construction l'ont été dans le cadre de contrats de sous-traitance ;
- si l'administration a accepté de déduire de la base imposable à la taxe sur la valeur ajoutée les deux chèques émis par M. C correspondant à la vente d'un véhicule, elle n'a pas pris en compte la totalité des sommes mentionnées en ne retenant que 3 400 euros au lieu de 3 810 euros ;
- à supposer qu'il ne puisse bénéficier du régime de la franchise en base, l'administration aurait dû également prendre en compte la taxe sur la valeur ajoutée déductible qu'il a acquittée ainsi qu'il l'a demandé dans une réclamation présentée au titre de la taxe sur la valeur ajoutée déductible pour l'année 2016 ;
- la majoration de 40 % prévue par l'article 1728 du code général des impôts ne peut lui être appliquée à défaut d'une mise en demeure notifiée par pli recommandé.
Par un mémoire en défense enregistré le 4 février 2021, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.
Il soutient que :
- la requête est devenue sans objet à hauteur de la somme de 7 595 euros dégrevée en cours d'instance correspondant à la prise en compte de la taxe sur la valeur ajoutée déductible demandée au titre de l'exercice clos en 2016 et de l'abandon des majorations de 40 % prévues au b du 1 de l'article 1728 ;
- les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Coutarel, première conseillère,
- et les conclusions de M. Journé, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. B exerce une activité individuelle de pose de cloisons et de travaux de peinture depuis l'année 2016. Il a fait l'objet de deux vérifications de comptabilité au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018. Au cours des opérations de contrôle, l'administration a remis à M. B un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité. Le service a alors procédé à une évaluation du chiffre d'affaires réalisé sur ces trois exercices. Le chiffre d'affaires reconstitué dépassant le plafond du régime de la franchise en base de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) sous lequel s'était placé M. B, ce dernier s'est vu notifier des rappels de TVA assortis de pénalités. Sa réclamation ayant été partiellement acceptée, M. B demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions.
Sur l'étendue du litige :
2. Par une décision du 3 février 2021, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère a accordé à M. B un dégrèvement partiel à concurrence de la somme de 7 595 euros ayant trait à la taxe sur la valeur ajoutée déductible au titre de l'exercice clos en 2016 et à la pénalité de 40 % prévue au b du 1 de l'article 1728 à laquelle l'intéressé a été assujetti au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018. Par suite, les conclusions de la requête sont, à ce titre et dans la limite de ce montant, devenues sans objet.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne la garantie du débat oral et contradictoire :
3. Aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. ". Si ces dispositions ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit, en principe, se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, la vérification n'est toutefois pas nécessairement entachée d'irrégularité du seul fait qu'elle ne s'est pas déroulée dans ces locaux. Il en est ainsi, lorsque, notamment, dans le cas où le siège de l'entreprise est au domicile du contribuable, les opérations de vérification se déroulent, à la demande du contribuable, dans les locaux de l'administration dès lors que cette circonstance ne fait, par elle-même, pas obstacle à ce que la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire soit offerte au représentant de l'entreprise vérifiée.
4. Il résulte de l'instruction, d'une part, que la première intervention de contrôle dont M. B a fait l'objet au titre des exercices clos en 2016 et 2017 s'est déroulée au siège social, fixé par le contribuable à son domicile. Les deux autres interventions ont, en revanche, eu lieu dans les locaux de l'administration comme convenu entre le vérificateur et M. B. En ce qui concerne la vérification de comptabilité portant sur l'exercice clos en 2018, l'intervention de contrôle s'est déroulée dans les locaux de l'administration à la demande du contribuable. Dès lors, et contrairement aux allégations du requérant, non corroborées par les pièces du dossier, M. B a bien donné son accord pour que les vérifications de comptabilité aient lieu dans les locaux de l'administration sans que cette dernière n'ait à justifier en pareil cas d'une demande écrite du contribuable. D'autre part, il résulte de l'instruction que M. B ne détenait aucun document comptable, comme en témoigne le procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité qu'il a signé le 7 juin 2019. Le mail du vérificateur du 22 juillet 2019, dont l'intéressé entend se prévaloir, se borne d'ailleurs à demander la copie de factures adressées aux clients. Dès lors, et contrairement à ce que le requérant soutient, le vérificateur n'a emporté aucun document qu'il aurait omis de lister ou de restituer. Au cours des deux réunions de synthèse clôturant les opérations de contrôle fiscal, le vérificateur a exposé au requérant les motifs de droit et de fait qui justifient les rectifications proposées ainsi que les pénalités appliquées, préalablement présentés tout au long des procédures de contrôle. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l'instruction, et alors même que les vérifications de comptabilité de M. B ont eu lieu dans les bureaux de l'administration, que celui-ci aurait été privé de la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire.
En ce qui concerne la procédure de taxation d'office :
5. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. -Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. / II. - 1° Est considéré comme livraison d'un bien, le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire () IV. - 1° Les opérations autres que celles qui sont définies au II, notamment () les travaux immobiliers () sont considérés comme des prestations de services () ". " Aux termes de l'article 293 B du même code, dans sa version applicable au litige : " I.- Pour leurs livraisons de biens et leurs prestations de services, les assujettis établis en France, à l'exclusion des redevables qui exercent une activité occulte au sens du troisième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, bénéficient d'une franchise qui les dispense du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, lorsqu'ils n'ont pas réalisé : / 1° Un chiffre d'affaires supérieur à : / 1° Un chiffre d'affaires supérieur à : / a) 82 800 € l'année civile précédente ; / b) Ou 91 000 € l'année civile précédente, lorsque le chiffre d'affaires de la pénultième année n'a pas excédé le montant mentionné au a ; / 2° Et un chiffre d'affaires afférent à des prestations de services, hors ventes à consommer sur place et prestations d'hébergement, supérieur à : / a) 33 200 € l'année civile précédente ; / b) Ou 35 200 € l'année civile précédente, lorsque la pénultième année il n'a pas excédé le montant mentionné au a. / II. - 1. Le I cesse de s'appliquer : / a) Aux assujettis dont le chiffre d'affaires de l'année en cours dépasse le montant mentionné au b du 1° du I ; / b) Ou à ceux dont le chiffre d'affaires de l'année en cours afférent à des prestations de services, hors ventes à consommer sur place et prestations d'hébergement, dépasse le montant mentionné au b du 2° du I. / 2. Les assujettis visés au 1 deviennent redevables de la taxe sur la valeur ajoutée pour les prestations de services et les livraisons de biens effectuées à compter du premier jour du mois au cours duquel ces chiffres d'affaires sont dépassés. () ". Enfin aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / () / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; / () ".
S'agissant du bénéfice de la franchise de taxe sur la valeur ajoutée :
6. D'une part, au sens du IV de l'article 256 du code général des impôts précité, présentent le caractère de travaux immobiliers, caractéristiques d'une opération unique de prestations de services, les opérations qui concourent directement à l'édification d'un bâtiment, laquelle doit s'entendre non seulement de la construction du bâtiment lui-même, mais aussi de la réalisation des équipements généraux qui l'accompagnent normalement, dès lors qu'ils ne sont pas destinés à être déplacés et qu'ils s'incorporent à l'immeuble. En pareil cas, le prix facturé par l'entreprise chargée des travaux immobiliers comprend nécessairement celui de la fourniture des matériaux, éléments ou équipements, que ceux-ci aient été achetés par l'entreprise à des tiers producteurs ou négociants ou qu'ils aient été fabriqués par l'entreprise elle-même.
7. Au cours de la vérification de comptabilité, l'administration fiscale considérant que M. B exerçait une activité de travaux immobiliers, a remis en cause le bénéfice de la franchise le dispensant du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée au motif que les chiffres d'affaires reconstitués au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, en l'absence de production d'une comptabilité probante, excédaient le seuil de 35 200 euros.
8. Il résulte de l'instruction que l'activité individuelle de M. B consiste en la pose de cloisons en placoplâtre et de travaux de peinture. Une telle activité, qui consiste à fournir des prestations de services correspondant à la main-d'œuvre et au savoir-faire déployés par l'intéressé sur les chantiers où il intervient, en fournissant le cas échéant les matériaux, éléments ou équipements destinés à être incorporés à un immeuble, relève de la catégorie des travaux immobiliers et constitue, pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée, une seule prestation économique indissociable. Ainsi c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que l'activité de M. B s'analysait comme des prestations de services pour l'application de l'article 293 B du code général des impôts sur le terrain de la loi fiscale ce qui n'est d'ailleurs pas contesté par le requérant.
9. M. B se prévaut néanmoins, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe n° 170 de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-DECLA-40-10-10 aux termes duquel : " Les travaux immobiliers sont considérés comme des prestations de services en application du 1° du IV de l'article 256 du CGI. Ils relèvent donc en principe de la limite du a du 2° du I de l'article 293 B du CGI. / Cela étant, lorsque les assujettis qui réalisent des travaux immobiliers fournissent non seulement la main d'œuvre mais également les matériaux ou matières premières entrant à titre principal dans l'ouvrage qu'ils sont chargés d'exécuter, ils sont considérés pour l'appréciation du chiffre d'affaires limite comme exerçant une activité mixte. Le bénéfice de la franchise est alors subordonné à la double condition que le chiffre d'affaires global de l'année précédente n'excède pas la limite du a du 1° du I de l'article 293 B du CGI et que le chiffre d'affaires se rapportant aux services fournis n'excède pas la limite du a du 2° du I de l'article 293 B du CGI. / Tel est notamment le cas des entrepreneurs du bâtiment ainsi que des peintres en bâtiment lorsqu'ils fournissent les produits et matériaux nécessaires à la réalisation de leurs travaux ". Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que l'activité individuelle de M. B relèverait, au moins, en partie d'une activité de vente de matériaux ou matières premières dès lors que le requérant se borne à produire des factures fournisseurs mentionnant l'achat de quelques matériaux et outils, une unique facture client non détaillée, et aucun contrat ou tout autre justificatif relatif à son activité. En tout état de cause, à supposer que son activité puisse être considérée comme mixte, l'intéressé, seul en mesure d'apporter les éléments justifiant qu'il remplit les conditions légales de la franchise de taxe sur la valeur ajoutée, n'établit pas que le montant du chiffre d'affaires réalisés en 2016, 2017 et 2018, se rapportant aux seules prestations de services n'excèderait pas les limites fixées par l'article 293 B du code général des impôts. Il s'ensuit que M. B n'est pas davantage fondé sur le terrain de l'interprétation administrative de la loi fiscale, à contester la remise en cause par le service du régime de la franchise de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2016, 2017 et 2018.
10. D'autre part, en l'absence de comptabilité, l'administration fiscale a reconstitué le chiffre d'affaires de M. B en se fondant sur les informations communiquées directement par l'intéressé ainsi que sur les informations, relevés bancaires et factures obtenus par droit de communication. Le requérant soutient que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires utilisée par l'administration fiscale pour les périodes en litige conduit à un résultat exagéré et que le service ne peut, sur ce fondement, remettre en cause le bénéfice de la franchise de taxe sur la valeur ajoutée.
11. En premier lieu, il résulte de l'instruction que les opérations de contrôle ont permis d'établir que M. B encaissait des recettes issues de son activité professionnelle sur son compte bancaire professionnel mais également sur son compte bancaire personnel où des dépôts réguliers d'espèces ont été constatés à hauteur de 680 euros en 2016, 13 500 euros en 2017 et 10 150 euros en 2018. Si le requérant soutient que l'administration fiscale a omis de neutraliser des versements intervenus entre ses deux comptes bancaires, il ne produit aucun justificatif à l'appui de son argumentation se bornant à lister quelques retraits et dépôts intervenus à des dates et pour des montants sans concordance exacte. Dans ces conditions, il n'est pas fondé à soutenir que les versements d'espèces ne pouvaient être pris en compte pour déterminer le chiffre d'affaires reconstitué au titre de la période vérifiée.
12. En deuxième lieu, M. B se prévaut d'un contrat de sous-traitance au titre des travaux réalisés pour la SARL City Construction qu'il ne pourrait produire à raison de la mise en liquidation judiciaire de cette société. Ce faisant, il ne justifie toutefois pas que les recettes afférentes à ces travaux devraient être exclues de la base taxable.
13. En troisième lieu, M. B soutient que le prix de la vente du véhicule admis en déduction par l'administration fiscale est de 3 810 euros et non de 3 400 euros. Il ne produit cependant aucun justificatif alors qu'il a adressé à l'administration fiscale une attestation signée par l'acquéreur en date du 25 septembre 2019 indiquant que le prix de vente du véhicule d'un montant total de 3 400 euros avait fait l'objet de deux règlements par chèques de 1 950 euros en octobre 2018 et de 1 450 euros en décembre 2018. Par suite, M. B n'établit pas que le prix de vente du véhicule serait supérieur à celui admis par l'administration fiscale.
14. Il résulte de tout ce qui précède que M. B a été à bon droit assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018 dès lors que son chiffre d'affaires dépasse le plafond fixé par les dispositions de l'article 293 B du code général des impôts.
S'agissant de l'irrégularité de la mise en demeure :
15. Il résulte des dispositions citées au point 5 que l'administration n'est pas tenue d'adresser une mise en demeure à un contribuable qui n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée qu'il est tenu de souscrire en sa qualité de redevable. Le requérant, qui n'a pas souscrit de déclarations de taxe sur le chiffre d'affaires au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, ne peut donc utilement invoquer l'irrégularité de la mise en demeure qui lui a été remise en main propre le 7 janvier 2019 pour soutenir que l'administration aurait irrégulièrement mis en œuvre la procédure de taxation d'office prévue par le 3 de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
16. M. B ne justifie pas, ainsi qu'il a été dit précédemment, que la méthode de reconstitution du chiffre d'affaires utilisée par l'administration fiscale pour les périodes en litige conduirait à un résultat exagéré. En l'absence d'autres moyens, il n'est pas fondé à soutenir que les bases des impositions contestées seraient d'un montant excessif et qu'il pourrait ainsi bénéficier du régime de la franchise de taxe sur la valeur ajoutée.
17. Aux termes de 1 du I de l'article 271 du code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération ".
18. Si M. B soutient que l'administration fiscale est tenue de prendre en compte la taxe sur la valeur ajoutée déductible des achats qu'il a acquittés pour les besoins de son activité, il résulte de l'instruction que la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les dépenses dont il fait état dans un tableau joint à sa requête a d'ores et déjà été déduite par l'administration au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018.
19. S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les dépenses relatives aux déplacements professionnels de M. B, ce dernier ne produit aucun justificatif de nature à justifier ni même à évaluer le montant de taxe sur la valeur ajoutée qui pourrait être admis en déduction. Dans ces conditions, le moyen ne peut qu'être écarté.
20. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par M. B doivent être rejetées.
Sur les frais d'instance :
21. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er :Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de la somme de 7 595 euros dégrevée en cours d'instance.
Article 2 :L'Etat versera à M. B la somme de 1 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 :Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 4 :Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques de l'Isère.
Délibéré après l'audience du 26 janvier 2023, à laquelle siégeaient :
M. Pfauwadel, président,
Mme E et Mme D, assesseurs.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 février 2023
La rapporteure,
A. D
Le président,
T. Pfauwadel
La greffière,
C. Billon
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.