Vu la procédure suivante :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 19 février 2021 et le 17 septembre 2021, M. A B, représenté par la SELAS Fidal, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales et de la cotisation primitive de contribution sur les hauts revenus, assorties des intérêts de retard et de la majoration de 10 %, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2014 ;
2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- l'opération d'acquisition de titres de la SARL Epex du 29 septembre 2014 doit être regardée comme un réinvestissement réalisé conformément à l'article 150-0 B ter du code général des impôts ;
- à défaut, la fin du report d'imposition de la plus-value n'aurait pu intervenir qu'au titre de l'année 2016 et non au titre de l'année 2014 en application de l'article 150-0 B ter du code général des impôts et du principe d'annualité de l'impôt découlant de l'article 12 du code général des impôts ;
- le comité de l'abus de droit fiscal n'a pas été saisi alors que la remise en cause de l'opération de réinvestissement suppose que l'administration a entendu implicitement caractériser un abus de droit.
Par un mémoire en défense, enregistré le 25 mai 2021, le directeur départemental des finances publiques de l'Isère conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Ruocco-Nardo, rapporteur,
- les conclusions de M. Heintz, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. B, expert-comptable, a créé, le 29 septembre 2012, la SARL Epex dont il était initialement actionnaire à hauteur de 80 %. Il était également actionnaire à hauteur de 50 % de la SARL Fidexpert Audit et à hauteur de 41 % de la SA Fidexpert, laquelle était actionnaire à hauteur de 80 % de la société Fidexpert Conseils. M. B a déposé sa déclaration au titre des revenus de l'année 2013 en faisant état de deux plus-values mobilières à hauteur de 169 425 euros et de 99 855 euros en demandant le bénéfice du report d'imposition prévu à l'article 150-0 B ter du code général des impôts. Ces plus-values correspondent respectivement à un apport, réalisé le 10 septembre 2013, de 2 000 parts de la SA Fidexpert pour 1 160 000 euros et un apport de 2 500 parts de la SARL Fidexpert Audit pour 700 000 euros à la SARL Epex dans le cadre d'une augmentation de capital. Par acte du 30 septembre 2014, la SARL Epex a cédé les 2 000 parts de la SA Fidexpert à la SARL Amexcom pour un montant de 682 000 euros. Par une proposition de rectification du 23 mai 2017, l'administration a remis en cause le bénéfice du report d'imposition prévu à l'article 150-0 B ter du code général des impôts. Par un courrier du 28 juin 2017, M. B a contesté les rectifications en cause. Par un courrier du 12 octobre 2017, l'administration fiscale a maintenu les rectifications en litige. Le 30 avril 2018, un avis d'imposition supplémentaire a été mis en recouvrement au titre de l'année 2014, prévoyant des cotisations supplémentaires à hauteur de 83 719 euros pour l'impôt sur le revenu, de 18 524 euros pour la contribution sur les hauts revenus et de 191 180 euros pour les prélèvements sociaux, soit un total de 293 423 euros. M. B a présenté une réclamation contentieuse, le 13 juin 2018, qui a été rejetée le 22 décembre 2020. Par la présente requête, M. B demande la décharge de ces cotisations supplémentaires.
Sur la procédure d'imposition :
2. Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité () ".
3. La remise en cause par l'administration du report d'imposition en litige procède du simple constat de l'absence de transmission de l'engagement de réinvestissement et de l'absence de réinvestissement prévus au 2° du I de l'article 150-0 B ter du code général des impôts. En procédant ainsi, l'administration ne s'est pas implicitement placée sur le terrain de l'abus de droit. Par suite, le moyen tiré de ce que le comité de l'abus de droit fiscal n'a pas été saisi ne peut qu'être écarté.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
4. Aux termes de l'article 150-0 B ter du code général des impôts dans sa rédaction applicable au présent litige : " I.- L'imposition de la plus-value réalisée, directement ou par personne interposée, dans le cadre d'un apport de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits s'y rapportant tels que définis à l'article 150-0 A à une société soumise à l'impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent est reportée si les conditions prévues au III du présent article sont remplies. Le contribuable mentionne le montant de la plus-value dans la déclaration prévue à l'article 170. / () / Il est mis fin au report d'imposition à l'occasion : / () / 2° De la cession à titre onéreux, du rachat, du remboursement ou de l'annulation des titres apportés, si cet événement intervient dans un délai, décompté de date à date, de trois ans à compter de l'apport des titres. Toutefois, il n'est pas mis fin au report d'imposition lorsque la société bénéficiaire de l'apport cède les titres dans un délai de trois ans à compter de la date de l'apport et prend l'engagement d'investir le produit de leur cession, dans un délai de deux ans à compter de la date de la cession et à hauteur d'au moins 50 % du montant de ce produit, dans le financement d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l'exception de la gestion d'un patrimoine mobilier ou immobilier, dans l'acquisition d'une fraction du capital d'une société exerçant une telle activité, sous la même exception, et qui a pour effet de lui en conférer le contrôle au sens du 2° du III du présent article, ou dans la souscription en numéraire au capital initial ou à l'augmentation de capital d'une ou plusieurs sociétés répondant aux conditions prévues au d du 3° du 3 du I de l'article 150-0 D ter et aux b et c du 2° du I de l'article 199 terdecies-0 A. Le non-respect de la condition de réinvestissement met fin au report d'imposition au titre de l'année au cours de laquelle le délai de deux ans expire ; / () / VI. - Un décret en Conseil d'Etat fixe les conditions d'application du présent article, notamment les obligations déclaratives des contribuables et des sociétés bénéficiaires de l'apport des titres. ".
5. En l'espèce, la SARL Epex, contrôlée par M. B, a bénéficié, le 10 septembre 2013, d'un apport de 2 000 parts de la SA Fidexpert pour un montant de 1 160 000 euros. Par acte du 30 septembre 2014, la SARL Epex a cédé les 2 000 parts de la SA Fidexpert à la SARL Amexcom pour un montant de 682 000 euros. Cette cession, qui est intervenue dans un délai de trois ans à compter de l'apport des titres, correspond à l'un des évènements, prévus à la première phrase du 2° du I de l'article 150-0 B ter du code général des impôts, susceptibles de mettre fin au report d'imposition.
6. En premier lieu, contrairement à ce que soutient le requérant, l'opération du 29 septembre 2014, par laquelle la SARL Epex a acquis des titres de la société Fidexpert Conseils à hauteur de 1 457 000 euros, ne saurait être regardée comme un investissement découlant du produit d'une cession au sens des dispositions précitées dès lors qu'elle est intervenue antérieurement à l'opération de cession des titres apportés du 30 septembre 2014. Par suite, le moyen tiré de ce que l'opération d'acquisition de titres du 29 septembre 2014 devrait être regardée comme un réinvestissement conforme à l'article 150-0 B ter du code général des impôts doit être écarté.
7. En deuxième lieu, les dispositions règlementaires de l'article 74-0 L de l'annexe II du code général des impôts, dans leur rédaction résultant du décret n° 2016-177 du 22 février 2016, qui précisent les modalités suivant lesquelles la société bénéficiaire de l'apport justifie remplir l'engagement prévu au 2° du I de l'article 150-0 B ter, n'étaient pas applicables à la date de cession des titres de la SARL Epex du 30 septembre 2014. Toutefois, il résulte des seules dispositions législatives du 2° du I et du VI de l'article 150-0 B ter du code général des impôts, qui étaient suffisamment précises pour être applicables à la date de la cession des titres en litige même en l'absence de décret d'application, qu'il appartenait à la société de transmettre à l'administration cet engagement de réinvestissement dans un délai maximal de deux ans à compter de la date de la cession.
8. Il résulte de l'instruction, et en particulier du contenu de la proposition de rectification du 23 mai 2017, que la SARL Epex n'a pas transmis à l'administration d'engagement de réinvestissement dans le délai maximal de deux ans à compter de la date de la cession du 30 septembre 2014. Par suite, M. B n'est pas fondé à soutenir que la fin du report d'imposition de la plus-value n'aurait pu intervenir qu'au titre de l'année 2016 et non au titre de l'année 2014 en application de la dernière phrase du 2° du I de l'article 150-0 B ter du code général des impôts.
9. En dernier lieu, le requérant ne peut utilement se prévaloir de la méconnaissance du principe d'annualité de l'impôt prévu à l'article 12 du code général des impôts dès lors que le litige porte sur l'application du report d'imposition prévu à l'article 150-0 B ter du code général des impôts.
10. Il résulte de ce qui précède que la requête de M. B doit être rejetée, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. B est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques de l'Isère.
Délibéré après l'audience du 23 février 2024, à laquelle siégeaient :
M. L'Hôte, président,
Mme Bourion, première conseillère,
M. Ruocco-Nardo, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 mars 2024.
Le rapporteur,
T. RUOCCO-NARDO
Le président,
V. L'HÔTE
La greffière,
L. ROUYER
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.