Vu la procédure suivante :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 25 novembre 2020, 23 février 2022, 12 avril 2022 et 16 décembre 2023, l'association Vereinigung der mund- und fussmalenden Künstler in aller Welt (VDMFK), représentée par Me Vailhen, demande au tribunal :
1°) de prononcer la restitution, à hauteur de la somme de 624 259 euros, des retenues à la source dont elle s'est acquittée au titre des années 2018 et 2019 ;
2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- les sommes versées aux boursiers de l'association constituent dans leur intégralité des frais liés à son activité, déductibles de la base de la retenue à la source ;
- c'est à tort que l'administration a estimé qu'étaient seulement déductibles les sommes versées aux boursiers en contrepartie de l'acquisition des droits de reproduction de leurs œuvres.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 23 mars 2021, 21 mars 2022 et 1er juin 2022, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au non lieu à statuer à concurrence da la restitution partielle prononcée en cours d'instance et au rejet du surplus.
Elle soutient que les moyens soulevés par l'association VDMFK ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Fabre,
- les conclusions de M. Khiat, rapporteur public,
- et les observations de Me Sniegula, substituant Me Vailhen, représentant l'association VDMFK.
Considérant ce qui suit :
1. L'association Vereinigung der mund- und fussmalenden Künstler in aller Welt (VDMFK), dont le siège est au Liechtenstein, regroupe des artistes en situation de handicap peignant de la bouche ou du pied. L'association VDMFK s'est acquittée au titre des années 2018 et 2019 de la retenue à la source prévue à l'article 182 B du code général des impôts sur le montant des sommes versées par la société d'édition des artistes peignant de la bouche et du pied, en contrepartie de l'acquisition de droits de reproduction. A la suite de l'acceptation seulement partielle de sa réclamation présentée le 23 décembre 2019 par une décision du 25 septembre 2020, l'association VDMFK demande au tribunal de prononcer la restitution de la retenue à la source à hauteur de 624 259 euros.
Sur l'étendue du litige :
2. Par une décision du 21 mars 2022, postérieure à l'introduction de la requête, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents a prononcé la restitution partielle de la retenue à la source à laquelle l'association VDMFK a été assujettie au titre des années 2018 et 2019, à hauteur de la somme totale de 70 505,02 euros. Par suite, les conclusions de la requête de l'association VDMFK sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n'y a, dès lors, plus lieu d'y statuer.
Sur le surplus des conclusions de la requête :
3. En premier lieu, aux termes de l'article 182 B du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : " I. Donnent lieu à l'application d'une retenue à la source lorsqu'ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, qui n'ont pas dans ce pays d'installation professionnelle permanente : () ; b. Les produits définis à l'article 92 et perçus par les inventeurs ou au titre de droits d'auteur () ainsi que tous produits tirés de la propriété industrielle ou commerciale et de droits assimilés () ".
4. Aux termes de l'article 56 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne : " Dans le cadre des dispositions ci-après, les restrictions à la libre prestation des services à l'intérieur de l'Union sont interdites à l'égard des ressortissants des États membres établis dans un État membre autre que celui du destinataire de la prestation. () ". L'article 57 du même traité précise : " Au sens des traités, sont considérées comme services les prestations fournies normalement contre rémunération, dans la mesure où elles ne sont pas régies par les dispositions relatives à la libre circulation des marchandises, des capitaux et des personnes. / Les services comprennent notamment : / a) des activités de caractère industriel, / b) des activités de caractère commercial, / c) des activités artisanales, / d) les activités des professions libérales. / Sans préjudice des dispositions du chapitre relatif au droit d'établissement, le prestataire peut, pour l'exécution de sa prestation, exercer, à titre temporaire, son activité dans l'État membre où la prestation est fournie, dans les mêmes conditions que celles que cet État impose à ses propres ressortissants. "
5. Ces stipulations, telles qu'interprétées par une jurisprudence constante de la Cour de justice de l'Union européenne, s'opposent à une législation nationale qui exclut que le débiteur de la rémunération versée à un prestataire de services non résident, déduise, lorsqu'il procède à la retenue à la source de l'impôt, les frais professionnels que ce prestataire lui a communiqués et qui sont directement liés à ses activités dans l'État membre où est effectuée la prestation, alors qu'un prestataire de services résident de cet État ne serait soumis à l'impôt que sur ses revenus nets, c'est-à-dire sur ceux obtenus après déduction des frais professionnels.
6. En second lieu, aux termes du 1 de l'article 13 du code général des impôts : " Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu ". Aux termes du 1 de l'article 92 du même code : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ".
7. En vertu de ces dispositions, les sommes qu'une institution publique ou privée verse à une personne en vue de favoriser l'exercice par elle d'une activité lucrative au sens de l'article 92 précité constituent pour cette personne des bénéfices non commerciaux et non de pures libéralités, alors même que ce versement n'a pour contrepartie la fourniture d'aucune prestation ni même l'accomplissement d'aucun acte professionnel déterminé.
8. Il résulte de l'instruction que l'association VDMFK est seule titulaire des droits d'auteurs de ses membres, qui se répartissent entre membres de plein droit, prévus par l'article 5 de ses statuts et percevant une rémunération mensuelle fixée par l'assemblée des délégués, et membres associés, institués par l'article 6 et dont la rémunération est fixée par le comité de direction. L'association VDMFK utilise aussi les œuvres d'autres artistes handicapés, désignés par l'article 15 des statuts comme " boursiers " et qui reçoivent, d'une part, une bourse en vue de subventionner leur formation, d'autre part, lorsque leurs œuvres sont utilisées à des fins commerciales, des sommes correspondant à l'acquisition des droits de reproduction et, enfin, en cas de vente de leurs œuvres par l'intermédiaire de l'association, le reversement du prix de vente.
9. L'administration a accepté la déduction de la base de la retenue à la source assignée à l'association VDMFK, au titre des frais professionnels des rémunérations versées aux boursiers en contrepartie de l'acquisition des droits de reproduction de leurs œuvres. Le reversement aux boursiers du prix de vente de leurs œuvres est sans rapport avec l'acquisition des droits de reproduction des œuvres inscrites au catalogue de l'association VDMFK. En revanche, il résulte de l'instruction, et notamment du document intitulé " Information brochure for scholarship holders ", produit à l'instance, que si les bourses accordées à des artistes appartenant à la catégorie des boursiers ne peuvent être utilisées pour les dépenses de la vie courante, elles ont pour objet de financer leur formation ou leur scolarité. Ces bourses sont, dès lors, accordées en vue de faciliter l'activité d'artiste peintre de leurs bénéficiaires, qui bénéficient directement de la prise en charge de leur éducation artistique. Il s'ensuit que lesdites bourses constituent, pour les artistes appartenant à la catégorie des boursiers, des revenus de leur occupation lucrative. Réciproquement, ces bourses doivent être regardées, en ce qui concerne l'association VDMFK, comme une dépense nécessaire à l'exercice de son activité, qui consiste à acquérir et à exploiter les droits de reproduction des œuvres d'artistes handicapés, dont elle facilite la production actuelle et future d'œuvres de qualité en finançant leur formation. Dans ces conditions, c'est à tort que l'administration a estimé que seules les sommes versées aux artistes dits " boursiers " en contrepartie de l'acquisition des droits de reproduction de leurs œuvres pouvaient être admises en déduction de la base de la retenue à la source assignée à l'association VDMFK. Il suit de là qu'il y a lieu d'admettre en déduction de la base de la retenue à la source en litige, les sommes versées aux artistes dits " boursiers " en vue de subventionner leur éducation artistique.
10. L'association VDMFK produit d'une part une attestation de cabinet d'audit mentionnant que les sommes décrites au point précédent s'élèvent à un montant de 8 841 102,08 francs suisses au titre de l'année 2018 et de 8 860 268,55 francs suisses au titre de l'année 2019, d'autre part l'extrait de sa comptabilité pour ces deux années retraçant l'ensemble des versements correspondant pour ce même montant, sans que l'administration en conteste l'exactitude, et fait valoir que si elle s'accorde avec l'administration sur le fait que d'autres types de dépenses à destination des artistes, correspondant au produit de ventes d'œuvres, ne peuvent pas faire l'objet d'une déduction de son revenu, celles-ci ne sont pas incluses dans ces sommes. Dans ces conditions, l'association VDMFK doit être regardée comme justifiant tant du principe que du montant des charges dont elle demande la déduction, et est en conséquence fondée à demander la réduction de la base de la retenue à la source au titre des années 2018 et 2019, après déduction des montants de 403 100 francs suisses pour 2018 et 462 500 francs suisses pour 2019 déjà admis par l'administration et ayant conduit au dégrèvement mentionné au point 2, de 16 835 770,63 francs suisses.
11. Il suit de ce qui précède que l'association VDMFK est fondée à demander la restitution des impositions en litige correspondant à la réduction en base décrite au point précédent.
Sur les frais liés à l'instance :
12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par l'association VDMFK et non compris dans les dépens.
D E C I D E :
Article 1er :Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de l'association VDMFK à concurrence du dégrèvement de 70 505,02 euros prononcé par la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents.
Article 2 : La base d'imposition de l'association VDMFK à la retenue à la source au titre des années 2018 et 2019 est réduite de la somme de 16 835 770,63 francs suisses.
Article 3 : L'association VDMFK est déchargée des retenues à la source dont elle s'est acquittée au titre des années 2018 et 2019 en conséquence de la réduction en base prononcée à l'article 2.
Article 4 : L'Etat versera à l'association VDMFK une somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le présent jugement sera notifié à l'association Vereinigung der mund- und fussmalenden Künstler in aller Welt et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents.
Délibéré après l'audience du 25 janvier 2024, à laquelle siégeaient :
M. Le Garzic, président,
Mme Syndique, première conseillère,
Mme Fabre, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 février 2024.
La rapporteure,
A.-L. Fabre Le président,
P. Le Garzic
Le greffier,
S. Werkling
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.