Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 19 juillet 2019 et le 5 juin 2020, la SARL Rayonnages de France, représentée par Me Delattre, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer, à titre principal, la décharge, en droits et pénalités, des impositions en litige, à titre subsidiaire, une réduction, à concurrence des sommes respectives de 65 139 euros et de 92 375 euros, des bases imposables qui lui ont été assignées au titre des exercices clos en 2011 et 2012 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens, y compris les droits de plaidoirie.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,
- les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public,
- et les observations de Me Delattre, représentant la SARL Rayonnages de France.
Une note en délibéré présentée pour la SARL Rayonnages de France, par Me Delattre, a été enregistrée le 30 janvier 2022.
Considérant ce qui suit :
1. La société à responsabilité limitée (SARL) Rayonnages de France, qui a pour gérant M. A... B..., exerce une activité de fabrication et de commercialisation de rayonnages et de meubles de magasinage. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2012. A l'issue de ce contrôle, C... a notamment remis en cause la déductibilité, en tant que charges, de sommes versées par la SARL Rayonnages de France à l'entreprise de droit portugais VJ Trans.Fer, dont le dirigeant et l'exploitant est M. B..., qui avaient été portées en comptabilité comme correspondant, d'une part, à des honoraires de prestations de gestion et de management, d'autre part, à des commissions d'agent commercial, enfin, à des redevances de concession d'exploitation de deux brevets d'invention. L'administration a également remis en cause la déductibilité, en tant que charges, de dépenses exposées par la SARL Rayonnages de France pour acquérir des matières premières et fournitures utilisées par la société de droit portugais VJ Transfer LDA, dont les associés sont M. B... et son fils. C... a fait connaître à la SARL Rayonnages de France sa position sur ces points par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 19 décembre 2014. La SARL Rayonnages de France a présenté des observations qui n'ont amené C... à revoir que partiellement son appréciation sur sa situation, seul le rehaussement afférent à la remise en cause de la déductibilité des honoraires de prestations d'agent commercial ayant été abandonné. Les suppléments d'impôt sur les sociétés résultant des rehaussements maintenus à la charge de la SARL Rayonnages de France en ce qui concerne les exercices clos en 2011 et en 2012 ont été mis en recouvrement le 15 février 2016, à hauteur de 109 582 euros en droits et de 54 545 euros en pénalités, C... ayant assorti les droits rappelés de la majoration de 40 % prévue par le a. de l'article 1279 du code général des impôts en cas de manquement délibéré. Sa réclamation ayant été rejetée, la SARL Rayonnages de France a porté le litige devant le tribunal administratif de Lille en lui demandant, par deux demandes successives, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011 et 2012. Elle relève appel du jugement du 24 mai 2019 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté ses demandes.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". Il résulte de ces dispositions qu'il incombe, en principe, à C..., saisie d'une demande en ce sens formulée avant la mise en recouvrement des impositions par le contribuable, dûment informé de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus par le service auprès de tiers pour fonder ces impositions, de communiquer à ce contribuable les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu'elle a utilisés pour procéder aux rectifications. Sauf impossibilité justifiée, liée notamment au secret professionnel, ces documents ou copies de document doivent être communiqués au contribuable dans leur version intégrale, afin de mettre celui-ci à même d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée.
3. Il est constant que, dans le cadre de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la SARL Rayonnages de France, le service a adressé une demande de renseignements à C... fiscale portugaise aux fins, notamment, de recueillir les données en sa possession en ce qui concernait l'entreprise de droit portugais VJ Trans.Fer, dont le dirigeant et l'exploitant est M. B..., et la société VJ Transfer LDA, société de droit portugais, dont les associés sont M. B... et son fils, et qu'une réponse a été apportée à cette demande le 3 septembre 2014. Toutefois, il ressort des termes mêmes de la proposition de rectification adressée le 19 décembre 2014 à la SARL Rayonnages de France que le versement, à l'entreprise VJ Trans.Fer, de sommes à titre d'honoraires de prestations de gestion et de management, ainsi que de redevances pour concession d'exploitation de deux brevets d'invention, de même que la prise en charge, par la SARL Rayonnages de France, de dépenses d'achat de matières premières et de fournitures ont été découverts par l'administration lors de la vérification de comptabilité dont la SARL Rayonnages de France a fait l'objet et qu'a également été constatée, dans ce cadre, l'absence de justification de ce que ces versements et dépenses répondraient à un intérêt propre de la SARL Rayonnages de France. En outre, il ressort de cette proposition de rectification que, lors du contrôle dont elle a fait l'objet, la SARL Rayonnages de France a mis à la disposition du vérificateur le contrat de licence d'exploitation de brevets qu'elle avait conclu le 21 décembre 1998 avec M. B... et l'autre titulaire des deux brevets d'invention en cause, ainsi que l'avenant qu'elle avait conclu le 12 juin 2003 avec les mêmes parties et l'entreprise VJ Trans.Fer, afin de transférer à cette dernière le versement des redevances dues à M. B.... Par ailleurs, il ressort des termes même de cette proposition de rectification que, lors du débat oral et contradictoire qui s'est tenu avec le vérificateur dans les locaux de la SARL Rayonnages de France à Roubaix, M. B..., le gérant de cette société, a précisé que celle-ci était l'unique cliente de l'entreprise VJ Trans.Fer, dont il était le dirigeant et l'exploitant et que cette dernière était, par suite, placée sous la dépendance de son donneur d'ordres, la SARL Rayonnages de France. Enfin, il ressort de la même proposition de rectification que, dans le cadre du même débat oral et contradictoire, M. B... a indiqué au vérificateur que les achats de matières premières et de fournitures pris en charge par la SARL Rayonnages de France avaient bénéficié directement et exclusivement à la société VJ Transfer LDA et que cette situation trouvait son explication dans le souhait, exprimé par les fournisseurs de la SARL Rayonnages de France, de continuer à facturer à celle-ci les livraisons des matières premières et éléments nécessaires au processus de fabrication des rayonnages, bien que cette société ait cessé en juillet 2009 cette activité de fabrication, qui avait été délocalisée au Portugal et confiée à la société VJ Transfer LDA. Ces éléments ont suffi, par eux-mêmes, au service vérificateur, indépendamment de la réponse apportée par C... fiscale portugaise, à mettre en évidence, d'une part, l'existence de transferts de bénéfice par la SARL Rayonnages de France, au profit de l'entreprise VJ Trans.Fer, d'autre part, la prise en charge, par la SARL Rayonnages de France, de dépenses dont l'engagement dans son intérêt n'apparaissait pas établi. Il s'ensuit que C... n'a, en réalité, pas établi les suppléments d'impôt sur les sociétés en litige en se fondant sur les documents et renseignements obtenus de C... fiscale portugaise. Ainsi, et dès lors que l'obligation de communication posée par les dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ne pèse sur C... qu'en ce qui concerne les documents contenant des informations sur le fondement desquelles les rehaussements ont été établis, C..., quand bien même elle n'aurait pas été fondée à se prévaloir du secret professionnel, a pu, sans commettre d'irrégularité de procédure ni méconnaître cette obligation, ne communiquer à la SARL Rayonnages de France, en réponse à sa demande, qu'une synthèse des renseignements obtenus de C... fiscale portugaise et non les documents contenant ces renseignements, ni les pièces qui y étaient jointes.
Sur le bien-fondé des suppléments d'impôt sur les sociétés :
4. Aux termes de l'article 57 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France. / (...) ". Ces dispositions instituent, dès lors que C... établit l'existence d'un lien de dépendance et d'une pratique entrant dans leurs prévisions, une présomption de transfert indirect de bénéfices par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France au profit de ces dernières. Cette présomption ne peut être utilement combattue par les entreprises imposables en France qu'à charge, pour elles, d'apporter la preuve que les avantages qu'elles ont consentis ont été justifiés par l'obtention de contreparties favorables à leur propre exploitation.
5. Pour justifier la remise en cause de la déductibilité, en tant que charges, des sommes versées par la SARL Rayonnages de France à l'entreprise de droit portugais VJ Trans.Fer à titre d'honoraires de prestations de gestion et de management, puis l'imposition de ces sommes, entre les mains de la société versante, la SARL Rayonnages de France, sur le fondement des dispositions de l'article 57 du code général des impôts et de celles de l'article 39 de ce code, qui n'autorisent les entreprises à déduire de leurs résultats imposables les charges de toute nature, que pour autant qu'elles soient justifiées dans leur principe et dans leur montant, C... a d'abord retenu, selon les termes de la proposition de rectification adressée le 19 décembre 2014 à la SARL Rayonnages de France, que l'entreprise VJ Trans.Fer devait être regardée, au sens et pour l'application des dispositions de l'article 57 du code général des impôts, comme placée sous la dépendance de la SARL Rayonnages de France. Afin d'apporter la preuve de cette situation de dépendance, laquelle preuve incombe, comme il a été dit au point précédent, à C..., le ministre fait valoir qu'au cours de la vérification de comptabilité dont la SARL Rayonnages de France a fait l'objet, M. B..., gérant de cette société, a indiqué au vérificateur que l'entreprise VJ Trans.Fer, dont il était le dirigeant et l'exploitant, avait pour unique cliente la SARL Rayonnages de France, à laquelle elle dispensait des prestations de gestion et de management. En invoquant cette communauté de dirigeant et ce lien commercial exclusif entre ces deux sociétés, le ministre apporte la preuve de la situation de dépendance économique et opérationnelle, qui n'est d'ailleurs pas contestée, dans laquelle se situait, au cours des années d'imposition en litige, l'entreprise VJ Trans.Fer à l'égard de la SARL Rayonnages de France. En faisant, par ailleurs, observer que cette dernière société n'avait pu fournir, au cours de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, aucune justification de ce que le versement, à une entreprise étrangère placée sous sa dépendance, des honoraires et redevances en cause répondait à son intérêt propre, le ministre doit être regardé comme apportant la preuve, qui lui incombe également, de ce que ces versements entrent dans les prévisions des dispositions précitées de l'article 57 du code général des impôts. Dans ces conditions, le ministre peut se prévaloir de la présomption de transfert indirect de bénéfices au profit d'une société implantée hors de France, telle que posée par ces mêmes dispositions.
6. Pour combattre cette présomption, la SARL Rayonnages de France soutient que son gérant, M. B..., étant peu présent sur le territoire français depuis juillet 2009, époque à compter de laquelle la production de rayonnages et de meubles de magasinage a été délocalisée au Portugal, au sein de la société VJ Transfer LDA, dont l'intéressé est l'un des deux associés, celui-ci a nécessairement été amené à assurer sa gestion et le management de son personnel depuis le Portugal, dans le cadre de l'entreprise VJ Trans.Fer et grâce aux moyens d'exploitation mis à sa disposition par la société VJ Transfer LDA, cette situation établissant la réalité des prestations de gestion et de management facturées par l'entreprise VJ Trans.Fer. La SARL Rayonnages de France soutient, en outre, qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité dont a fait l'objet l'entreprise VJ Trans.Fer, C... fiscale portugaise a admis le bien-fondé de ces honoraires.
7. Toutefois, ainsi que le fait valoir le ministre, les prestations de gestion et de management facturées par l'entreprise VJ Trans.Fer à la SARL Rayonnages de France, pour être admises en déduction, doivent nécessairement recouvrir des missions distinctes de celles relevant de la gestion courante de cette dernière société, lesquelles incombaient à M. B... en tant que gérant statutaire de la SARL Rayonnages de France, à charge pour celle-ci de déterminer, le cas échéant, la rémunération qu'il convenait de servir à M. B... à ce titre. Or, comme le fait observer le ministre, la SARL Rayonnages de France dont les allégations tendent à confirmer que les prestations de gestion facturées par l'entreprise VJ Trans.Fer se confondent avec les missions relevant de sa gestion statutaire, n'apporte aucun élément de nature à justifier de la fourniture, par cette entreprise, de prestations supplémentaires, ni même complémentaires, dans une situation dans laquelle il n'est pas contesté que la SARL Rayonnages de France disposait, dans le local pris par elle en location à l'adresse de son siège social, des moyens nécessaires pour permettre la tenue de sa comptabilité et la gestion de sa facturation, et qu'elle avait missionné un cabinet d'expertise comptable pour l'assister. Par ailleurs, il n'est pas contesté que la SARL Rayonnages de France n'a plus employé, après le transfert, en juillet 2009, de son activité de production au Portugal, aucun salarié, de sorte que, comme le fait également observer le ministre, elle ne peut justifier d'un quelconque besoin de prestations de management au titre des exercices clos en 2011 et 2012. En conséquence, la SARL Rayonnages de France ne peut être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe à ce stade, de l'existence d'une contrepartie, effective et favorable à sa propre exploitation, aux sommes qu'elle a versées, au cours des deux années d'imposition en litige, à l'entreprise VJ Trans.Fer à titre d'honoraires de prestation de gestion et de management, quelle que soit l'appréciation qui aurait été celle des services fiscaux portugais sur la nature de ces sommes et quand bien même celles-ci ne constitueraient pas des compléments de rémunération pour M. B.... Par suite, C... était fondée à regarder les sommes versées, à ce titre, par la SARL Rayonnages de France à l'entreprise VJ Trans.Fer, implantée au Portugal et placée sous sa dépendance, comme procédant d'un transfert indirect de bénéfices. Dès lors, c'est à bon droit qu'elle a imposé ces sommes entre les mains de la société versante, la SARL Rayonnages de France, sur le fondement des dispositions précitées des articles 57 et 39 du code général des impôts.
Sur les pénalités :
8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration. ".
9. C... a assorti les suppléments d'impôt en litige, afférents au versement, à l'entreprise VJ Trans.Fer, d'honoraires de gestion et de management, de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts. C... a, en outre, assorti de la même majoration les rehaussements relatifs au versement, à la même entreprise, de redevances afférentes à l'exploitation de deux brevets d'invention, ainsi que celui concernant la remise en cause de la déductibilité, en tant que charges, d'achats de matières premières et de fournitures. Pour justifier l'application de cette pénalité, le service a fait valoir, dans la proposition de rectification adressée le 19 décembre 2014 à la SARL Rayonnages de France, que celle-ci ne pouvait ignorer que les sommes versées à titre d'honoraires à l'entreprise VJ Trans.Fer étaient dépourvues de contrepartie réelle pour sa propre exploitation et qu'elle se livrait ainsi, eu égard au lien de dépendance dans laquelle elle tenait cette entreprise implantée à l'étranger, à un transfert de bénéfices destiné à minorer son résultat imposable en France. Elle a retenu, en outre, aux termes de la même proposition de rectification, que, à compter du transfert, en juillet 2009, de sa production au Portugal, désormais assurée par la société VJ Transfer LDA, notamment par l'exploitation des deux brevets d'invention qui lui étaient jusqu'alors concédés, la SARL Rayonnages de France ne pouvait davantage ignorer ne pouvoir justifier d'un intérêt pour sa propre gestion à avoir continué, au titre des exercices clos en 2011 et en 2012, à prendre en charge, d'une part, le versement de redevances afférentes à l'usage de ces brevets, dont son activité n'impliquait désormais plus l'exploitation, d'autre part, des achats de matières premières et d'embouts en plastiques dont elle n'avait plus l'utilité pour son exploitation, mais qui entraient désormais dans le processus de production mis en œuvre par la société VJ Transfer LDA, alors que, de surcroît, elle n'est pas à même de justifier d'une quelconque refacturation à cette dernière ou de ce que cette organisation répondait à un souhait de ses fournisseurs, comme elle l'allègue. Ces éléments, repris par le ministre dans ses écritures d'appel et qui ne se limitent pas au constat de l'absence de production de pièces justificatives au soutien d'écritures comptables, permettent à C... d'établir, comme la charge lui en incombe en vertu de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, l'intention délibérée d'éluder l'impôt qui a animé la SARL Rayonnages de France et, par suite, le bien-fondé de l'application, aux rehaussements en litige, de la majoration prévue par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts.
10. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Rayonnages de France n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions qu'elle présente au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi, en tout état de cause, que ses conclusions afférentes aux dépens de l'instance doivent être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de la SARL Rayonnages de France est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Rayonnages de France et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
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N°19DA01682