Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée le 5 janvier 2015, M.D..., représenté par Me A... C..., demande à la Cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulon du 6 novembre 2014 ;
2°) de le décharger à titre principal des impositions en litige, ainsi que des pénalités correspondantes ;
3°) d'en réduire le montant à titre subsidiaire ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- l'immeuble en cause ayant été frappé d'un arrêté de péril et entièrement reconstruit en 2006-2008, l'opération doit être assimilée à la livraison d'une construction neuve ;
- conformément à l'instruction administrative du 4 août 2005 8-M-1-05, paragraphe 29, les travaux effectués avant l'achèvement et entrant dans le calcul du prix d'acquisition s'entendent, lorsqu'ils n'ont pas été réalisés par une entreprise, du prix d'achat des matériaux ;
- les travaux de branchement d'eau et de raccordement électrique réalisés par deux entreprises pour un montant global de 5382,92 euros doivent être regardés comme des travaux d'amélioration au sens du 4° du II de l'article 150 VB du code général des impôts.
Par un mémoire en défense, enregistré 7 mai 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. D...ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts ;
- le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Guidal, président,
- et les conclusions de M. Deliancourt, rapporteur public.
1. Considérant que M. D... a reçu de son père, par donation, le 24 juillet 2003, un immeuble situé à Callas (Var) ; qu'il a entrepris des travaux dans cet immeuble, frappé d'un arrêté de péril, afin de le rénover ; qu'il a ultérieurement revendu cet ensemble immobilier, par acte du 30 octobre 2009 ; qu'il a déclaré à cette occasion la réalisation d'une plus-value immobilière taxable à l'impôt sur le revenu, pour un montant net de 10 976 euros ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration a rectifié le montant net de la plus-value déclarée pour le fixer à 90 277 euros ; qu'elle a, à cet égard, réduit le montant du prix d'acquisition déclaré et remis en cause certaines factures de travaux venus en majoration de ce prix ; que, par un jugement du 6 novembre 2014, le tribunal administratif de Toulon, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des sommes dégrevées en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions de la demande de M. D... tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2009 à raison de cette plus-value, ainsi que des pénalités correspondantes ; que l'intéressé relève appel de ce jugement en tant qu'il lui est défavorable ;
2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 150 U du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. - Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH (...) " ; qu'aux termes de l'article 150 VB de ce code : " (...) II.- Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : (...) 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives (...) ; 5° Des frais de voirie, réseaux et distribution en ce qui concerne les terrains à bâtir " ;
3. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que pour venir en majoration du prix d'acquisition de l'immeuble, les dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration supportées par le vendeur doivent correspondre à des travaux réalisés par une entreprise ; qu'il s'ensuit qu'en sont exclus les travaux réalisés par le contribuable lui-même ou le coût des matériaux achetés par celui-ci ; que, par suite c'est à bon droit que l'administration a refusé de prendre en compte, dans la majoration du prix d'acquisition de l'immeuble, le montant des factures d'achats de matériau présentées par M. D...; que si le requérant soutient que cet immeuble a fait l'objet d'un arrêté de péril et d'importants travaux et qu'il doit, en conséquence, être assimilé à un immeuble neuf, cette circonstance est en tout état de cause sans incidence sur l'application des dispositions susmentionnées ;
4. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (...) " ; que si ces dispositions instituent une garantie contre les changements de doctrine de l'administration, qui permet aux contribuables de se prévaloir des énonciations contenues dans les notes ou instructions publiées, qui ajoutent à la loi ou la contredisent, c'est à la condition que les intéressés entrent dans les prévisions de la doctrine, appliquée littéralement, résultant de ces énonciations ; que le juge ne peut se fonder sur les intentions des auteurs d'une instruction pour apprécier l'étendue de son champ d'application ;
5. Considérant que l'instruction 8 M-1-05 n° 135 du 4 août 2005 publiée au bulletin officiel des impôts précise en son point 29, que : " En cas de construction par le cédant sur un terrain dont il était antérieurement propriétaire, le prix d'acquisition à retenir est constitué par : - le coût des travaux de construction (...) Il est précisé que si les travaux ne sont pas réalisés par une entreprise, ils s'entendent du prix d'achat des matériaux pour la construction, et le cas échéant, du coût de la main d'oeuvre employée (...) " ;
6. Considérant que cette instruction ne vise que les travaux de construction réalisés sur des terrains nus et ne s'applique pas pour la détermination des plus-values réalisées lors des cessions portant sur des immeubles bâtis sur lesquels ont été réalisés des travaux d'agrandissement ou d'amélioration ; qu'à supposer, qu'en l'espèce, l'immeuble litigieux ait fait l'objet d'un arrêté de péril et d'importants travaux, il est constant qu'il n'a pas été démoli ni n'a fait l'objet d'un permis de construire ayant donné lieu à une déclaration d'achèvement de travaux depuis cette date ; qu'il ne peut, en conséquence être assimilé à la construction d'un immeuble neuf sur un terrain nu ; que, par suite, les factures d'achats de matériaux de construction exposés par M. D...pour la réalisation des travaux entrepris sur cet immeuble n'entraient pas dans les prévisions de l'instruction 8 M-1-05 du 4 août 2005 ;
7. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. D... n'est pas fondé à contester le rejet par l'administration des dépenses en litige, lesquelles, au surplus, n'étaient en partie justifiées que par de simples tickets de caisse ou par des factures émises au nom de son père ;
8. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte des termes mêmes du 4° et du 5° du II de l'article 150 VB précité du code général des impôts que les frais de voirie, réseaux et distribution ne constituent pas des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement et d'amélioration et ne peuvent venir en majoration du prix d'acquisition de l'immeuble que s'ils concernent les terrains à bâtir ; que la cession en litige ne porte pas sur un tel terrain mais sur un immeuble bâti ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a refusé, en l'espèce, la prise en compte des factures de branchement d'eau et de raccordement électrique présentées par M. D... ;
9. Considérant, qu'il résulte de tout ce qui précède que M. D... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ;
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. D... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B...D...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est.
Délibéré après l'audience du 17 mai 2016, à laquelle siégeaient :
- M. Lascar, président de chambre,
- M. Guidal, président assesseur,
- Mme E..., première conseillère.
Lu en audience publique, le 2 juin 2016.
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N° 15MA00046 2
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