Procédure devant la cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 5 septembre 2018, 29 mars 2019, 16 décembre 2020 et 18 janvier 2021, la SAS JMA Sol, représentée par Me C..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de ses demandes ;
2°) d'une part, de prononcer la décharge des cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015, d'autre part, de constater qu'elle a acquitté antérieurement à l'avis de mise en recouvrement du
30 novembre 2015 les impositions forfaitaires sur les entreprises de réseaux des années 2012 à 2014 relatives à son établissement de Briec et de la décharger des droits supplémentaires de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2012 à 2014 et, enfin, de la décharger des droits supplémentaires de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2015 ;
3°) d'annuler les décisions de rejet de ses réclamations préalables des 8 juin 2016 et 28 octobre 2016 ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- l'ensemble des immobilisations dédiées et conçues pour la production d'électricité photovoltaïque sont exonérées de taxe foncière et de cotisation foncière des entreprises en application du 12° de l'article 1382 du code général des impôts ; elle se prévaut, au titre de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction référencée BOI-IF-TFB-10-50-30 du 12 septembre 2012 et, au titre de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, du courrier du 6 juillet 2015, de la décision de rejet du 8 juin 2016 et des écritures contentieuses de l'administration en première instance ;
- à titre subsidiaire, la structure conçue pour supporter les panneaux photovoltaïques doit être exonérée de taxe foncière et de cotisation foncière des entreprises en application du 11° de l'article 1382 du code général des impôts, le critère de dissociabilité du bâti n'étant pas applicable ;
- elle n'a pas la disposition des volumes utilisés par la SCEA JMA et n'est donc pas imposable à la cotisation foncière des entreprises sur ces volumes sur le fondement de l'article 1467 du code général des impôts et elle peut se prévaloir de la réponse ministérielle n° 5895 au député Le Gac du 22 mai 2018.
Par un mémoire en défense, enregistré le 13 mars 2019, un mémoire, enregistré le 29 octobre 2019 et non communiqué, un mémoire enregistré le 13 janvier 2021 et un mémoire enregistré le 22 janvier 2021 et non communiqué, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la cour de rejeter la requête.
Il fait valoir qu'il y a lieu de tenir compte des montants dégrevés en exécution du jugement attaqué, que les conclusions à fin d'annulation des décisions de rejet de la réclamation préalable sont irrecevables et que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.
Par un courrier du 22 octobre 2020, la cour a informé les parties qu'elle était susceptible de relever d'office le non-lieu à statuer partiel sur les conclusions de la SAS JMA Sol en raison des dégrèvements opérés par l'administration le 5 septembre 2018.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme B...,
- les conclusions de Mme A..., rapporteure publique,
- et les observations de Me C... représentant la SAS JMA Sol.
Considérant ce qui suit :
1. La société par actions simplifiée (SAS) JMA Sol, qui a été créée en octobre 2009 afin d'exercer l'activité de production d'électricité d'origine photovoltaïque, exploite deux établissements, l'un à Briec, l'autre à Crozon (Finistère). Elle a fait l'objet en 2015 d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2014 en matière de taxe foncière sur les propriétés bâties, de cotisation foncière des entreprises et d'imposition forfaitaire sur les entreprises de réseaux. A l'occasion de ce contrôle, l'administration a constaté que la société n'avait pas été assujettie à la taxe foncière sur les propriétés bâties pour la construction édifiée en 2011 sur le site de Toul Ar Zaout, sur le territoire de la commune de Briec, a estimé qu'elle aurait dû l'être, que les installations exploitées sur ce site constituaient un établissement industriel, et a donc déterminé la valeur locative des immobilisations devant être soumises à cette taxe selon la méthode dite comptable applicable à ces établissements. Le service a toutefois fait bénéficier de l'exonération, prévue au 12° de l'article 1382 du code général des impôts, les immobilisations qu'il a regardées comme intégrées dans le processus de production d'électricité pouvant, selon lui, être qualifiées de biens d'équipement spécialisés. Les rectifications effectuées en matière de taxe foncière sur les propriétés bâties ont été appliquées en matière de cotisation foncière des entreprises. L'administration a ainsi mis à la charge de la SAS JMA Sol des rappels de taxe foncière sur les propriétés bâties au titre des années 2014 et 2015, des rappels de cotisation foncière des entreprises au titre des années 2012 à 2015 et des rappels d'imposition forfaitaire des entreprises de réseaux au titre des années 2012 à 2014. La SAS JMA Sol a contesté ces impositions devant le tribunal administratif de Rennes. Par un jugement du 12 juillet 2018, le tribunal a réduit les bases de taxe foncière sur les propriétés bâties fixées à la SAS JMA Sol au titre des années 2014 et 2015 de la valeur locative de l'immeuble servant de hangar agricole à la société civile d'exploitation agricole (SCEA) JMA, a déchargé la SAS JMA Sol des cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015 correspondant à la réduction des bases d'imposition telle que définie, a réduit les bases de cotisation foncière des entreprises fixées à la SAS JMA Sol au titre des années 2012 à 2015 de la valeur locative de l'immobilisation " raccordement ERDF ", a déchargé la SAS JMA Sol des droits de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2012 à 2015 correspondant à la réduction des bases d'imposition telle que définie et a rejeté le surplus des demandes. La SAS JMA Sol fait appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de ses demandes.
Sur la compétence de la cour :
2. Il résulte des dispositions du 5° de l'article R. 222-13 du code de justice administrative et de l'article R. 811-1 du même code que si le tribunal administratif statue en premier et dernier ressort sur les litiges concernant la taxe foncière sur les propriétés bâties, les jugements relatifs à cette taxe peuvent toutefois faire l'objet d'un appel devant la cour administrative d'appel lorsque le premier juge a statué par un seul jugement, d'une part, sur des conclusions relatives à la taxe foncière sur les propriétés bâties, d'autre part, sur des conclusions relatives à la cotisation foncière des entreprises à la demande du même contribuable, et que ces impositions reposent, en tout ou partie, sur la valeur des mêmes biens appréciée la même année.
3. Le tribunal administratif a, par son jugement du 12 juillet 2018, statué en premier et dernier ressort sur les conclusions de la société requérante relatives aux cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015, dès lors qu'il n'a pas statué, par ce même jugement, sur des conclusions relatives aux cotisations foncières des entreprises concernant les mêmes biens appréciés les mêmes années, qui sont celles versées par cette société au titre des années 2016 et 2017, le tribunal ne s'étant prononcé que sur les cotisations foncières des entreprises versées pour les années 2012 à 2015. La cour n'est donc pas compétente pour statuer sur les conclusions relatives aux cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties auxquelles la SAS JMA Sol a été assujettie au titre des années 2014 et 2015. Dès lors, il y a lieu, en application des dispositions de l'article R. 351-2 du code de justice administrative, de renvoyer au Conseil d'Etat les conclusions relatives aux cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties auxquelles la société a été assujettie au titre des années 2014 et 2015.
Sur l'étendue du litige :
4. L'administration fait valoir qu'elle a opéré des dégrèvements en exécution du jugement attaqué, le 5 septembre 2018, soit le jour de l'introduction de la présente requête, mais portés à la connaissance de la SAS JMA Sol postérieurement, concernant la cotisation foncière des entreprises, à hauteur de 191 euros pour l'année 2012, 190 euros pour l'année 2013, 192 euros pour l'année 2014 et 195 euros pour l'année 2015, soit une somme totale de 768 euros. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Dès lors, il n'y a plus lieu d'y statuer.
Sur les conclusions à fin d'annulation :
5. Les décisions par lesquelles l'administration fiscale notifie au contribuable des rectifications de ses bases imposables, procède à la mise en recouvrement des impositions qui en résultent, et statue sur les réclamations d'un contribuable qui entend contester l'imposition à laquelle il a été assujetti ne constituent pas des actes détachables de la procédure d'imposition. Elles ne peuvent, en conséquence, être déférées à la juridiction administrative par la voie du recours pour excès de pouvoir et ne peuvent faire l'objet d'un recours contentieux que dans le cadre de la procédure prévue aux articles L. 199 et suivants du livre des procédures fiscales. Par suite, les conclusions présentées par la SAS JMA Sol tendant à l'annulation des décisions des 8 juin 2016 et 28 octobre 2016 par lesquelles l'administration a rejeté ses réclamations préalables sont irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées. Dès lors, la fin de non-recevoir soulevée en ce sens par le ministre doit être accueillie.
Sur les conclusions à fin de décharge :
6. Aux termes de l'article 1467 du code général des impôts : " La cotisation foncière des entreprises a pour base la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière situés en France, à l'exclusion des biens exonérés de taxe foncière sur les propriétés bâties en vertu des 11° et 12° de l'article 1382, dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux articles 1467 A et 1478, à l'exception de ceux qui ont été détruits ou cédés au cours de la même période. (...) ". Aux termes de l'article 1381 du même code : " Sont également soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties : 1° Les installations destinées à abriter des personnes ou des biens ou à stocker des produits ainsi que les ouvrages en maçonnerie présentant le caractère de véritables constructions tels que, notamment, les cheminées d'usine, les réfrigérants atmosphériques, les formes de radoub, les ouvrages servant de support aux moyens matériels d'exploitation ; (...) ". Aux termes de l'article 1382 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " Sont exonérés de la taxe foncière sur les propriétés bâties : (...) 6° a. Les bâtiments qui servent aux exploitations rurales tels que granges, écuries, greniers, caves, celliers, pressoirs et autres, destinés, soit à loger les bestiaux des fermes et métairies ainsi que le gardien de ces bestiaux, soit à serrer les récoltes. L'exonération est toutefois maintenue lorsque ces bâtiments ne servent plus à une exploitation rurale et ne sont pas affectés à un autre usage ; L'exercice d'une activité de production d'électricité d'origine photovoltaïque ayant pour support un bâtiment visé au premier alinéa n'est pas de nature à remettre en cause l'exonération ; (...) 11° Les outillages et autres installations et moyens matériels d'exploitation des établissements industriels à l'exclusion de ceux visés aux 1° et 2° de l'article 1381 ; 12° Les immobilisations destinées à la production d'électricité d'origine photovoltaïque. (...) ".
En ce qui concerne le régime de charge de la preuve applicable :
7. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération.
8. Le prix de revient des immobilisations industrielles passibles de la taxe foncière, évalué selon la méthode comptable, est celui qui est inscrit à l'actif du bilan. L'administration peut se fonder sur les énonciations comptables opposables à la société pour inclure dans la valeur locative des immobilisations le montant des travaux inscrits en tant qu'immobilisations, sauf pour la société à démontrer que ces travaux constitueraient en réalité des charges déductibles.
En ce qui concerne l'exonération prévue au 12° de l'article 1382 du code général des impôts :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
9. La SAS JMA Sol reconnaît qu'en vertu du bail emphytéotique conclu le 29 décembre 2010 avec la SCEA JMA, le bâtiment servant de support aux 6 600 m² de panneaux photovoltaïques reste à usage agricole, permettant l'entreposage de matériels, de stocks issus de la production agricole de la SCEA JMA et n'est donc pas destiné à la production d'électricité d'origine photovoltaïque. Ainsi et alors même qu'une répartition en volumes est prévue par le bail et que les structures de ce bâtiment ont été conçues afin de supporter les équipements mis en oeuvre par la SAS JMA Sol, la requérante n'est pas fondée à soutenir que la structure porteuse du bâtiment (poteaux, murs, charpente) est exonérée de taxe foncière sur les propriétés bâties en application du 12° de l'article 1382 du code général des impôts.
10. En revanche, s'agissant du " poste de livraison EDF ", d'un montant de 21 036 euros, et du " poste onduleur ", d'un montant de 45 399 euros, situés à l'extérieur du bâtiment faisant l'objet du bail, s'ils comprennent des structures en béton livrées et déposées sur des chapes, elles-mêmes en béton, enfouies à 60 ou 80 centimètres dans le sol, lesquelles ne sont pas destinées à être déplacées, ces caractéristiques ne font pas obstacle à ce que ces structures en béton entrent dans le champ de l'exonération du 12° de l'article 1382 du code général des impôts, dès lors qu'elles sont destinées à la production d'électricité d'origine photovoltaïque. De même, doivent être inclus dans le champ de l'exonération prévue au 12° de l'article 1382 du code général des impôts les frais de maîtrise d'oeuvre Technilec, d'un montant de 18 677 euros, l'administration faisant valoir elle-même que cette maîtrise d'oeuvre est liée à la conception, la réalisation, le transport et la mise en place du poste de livraison EDF et du poste onduleur. Sont donc concernées les immobilisations libellées " Onduleur Sinvert Technilec ", " Poste de livraison Technilec " et " Maîtrise d'oeuvre Technilec ". A l'inverse, s'agissant des frais de surveillance du chantier, des frais accessoires et des frais financiers, la SAS JMA Sol n'établit pas qu'ils seraient liés uniquement aux ouvrages destinés à la production d'électricité d'origine photovoltaïque. Dès lors, elle n'est pas fondée à soutenir qu'ils auraient dû être exonérés de cotisation foncière sur les entreprises sur le fondement du 12° de l'article 1382 du code général des impôts.
S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :
11. La SAS JMA Sol n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction référencée BOI-IF-TFB-10-50-30 du 12 septembre 2012, qui ne donne pas de la loi une interprétation différente de celle dont il est fait application par le présent arrêt.
12. La SAS JMA Sol n'est pas davantage fondée à se prévaloir de la garantie prévue par l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales dès lors que le courrier du 6 juillet 2015, l'informant des conséquences de la vérification de comptabilité, la décision de rejet du 8 juin 2016, relevant, afin de démontrer le caractère industriel de l'établissement en cause, que la construction, les composantes et les caractéristiques du nouvel ensemble immobilier édifié par la société requérante sont justifiées prioritairement par le développement de l'activité de production d'électricité photovoltaïque et les écritures contentieuses de l'administration en première instance ne sauraient être regardés comme constituant une prise de position formelle.
En ce qui concerne l'exonération prévue au 11° de l'article 1382 du code général des impôts :
13. Pour apprécier, en application de l'article 1495 du code général des impôts et de l'article 324 B de son annexe III, la consistance des propriétés qui entrent, en vertu de ses articles 1380 et 1381, dans le champ de la taxe foncière sur les propriétés bâties, il est tenu compte, non seulement de tous les éléments d'assiette mentionnés par ces deux derniers articles mais également des biens faisant corps avec eux. Sont toutefois exonérés de cette taxe, en application du 11° de l'article 1382 du même code, ceux de ces biens qui font partie des outillages, autres installations et moyens matériels d'exploitation d'un établissement industriel, c'est-à-dire ceux de ces biens qui relèvent d'un établissement qualifié d'industriel au sens de l'article 1499, qui sont spécifiquement adaptés aux activités susceptibles d'être exercées dans un tel établissement et qui ne sont pas au nombre des éléments mentionnés aux 1° et 2° de l'article 1381. Dès lors, comme le soutient la requérante, la condition tirée de ce que les outillages et autres installations et moyens matériels d'exploitation des établissements industriels devaient, pour être exonérés au titre du 11° de l'article 1382 du code général des impôts, être dissociables des immeubles et ne pas faire corps avec eux, ne pouvait pas lui être opposée.
14. La structure conçue pour supporter les panneaux photovoltaïques (poteaux, structure porteuse, charpente) ne peut être regardée comme des " outillages, autres installations et moyens matériels d'exploitation " au sens des dispositions du 11° de l'article 1382 du code général des impôts dès lors qu'il s'agit d'un " ouvrage servant de support aux moyens matériels d'exploitation " mentionné au 1° de l'article 1381 du même code. De plus, s'agissant des frais de surveillance du chantier, des frais accessoires et des frais financiers, la SAS JMA Sol n'établit pas qu'ils seraient liés aux installations et moyens matériels d'exploitation qui participent directement à l'activité industrielle d'un établissement. Par conséquent, la requérante ne saurait se prévaloir de ces dispositions.
En ce qui concerne l'application de l'article 1467 du code général des impôts :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
15. Aux termes de l'article 1450 du code général des impôts : " Les exploitants agricoles, y compris les propriétaires ou fermiers de marais salants sont exonérés de la cotisation foncière des entreprises. ".
16. Il résulte des dispositions de l'article 1467 du code général des impôts, citées au point 4, que les immobilisations dont la valeur locative est intégrée dans l'assiette de la cotisation foncière des entreprises sont les biens placés sous le contrôle du redevable et que celui-ci utilise matériellement pour la réalisation des opérations qu'il effectue.
17. Si l'article 1382 du code général des impôts cité au point 4, exonère, en son 6°, les bâtiments agricoles de taxe foncière sur les propriétés bâties, ces bâtiments sont cependant au nombre des biens passibles de taxe foncière et doivent ainsi être retenus pour la détermination de la base de la cotisation foncière des entreprises s'il s'agit de biens placés sous le contrôle du redevable qui n'est pas exploitant agricole et que celui-ci utilise matériellement pour la réalisation des opérations qu'il effectue.
18. Il est constant que la SAS JMA Sol n'a pas la qualité d'exploitant agricole. Il résulte du bail emphytéotique conclu le 29 décembre 2010 entre la SCEA JMA et la SAS JMA Sol que " les locaux resteront à la disposition de la SCEA JMA " et que " le preneur s'engage à louer les constructions à usage de hangar à la SCEA qui en aura la jouissance pour la durée du bail (...) ", les associés de la SCEA s'engageant à " en faire un usage conforme à leur destination et ceci dans le but de ne pas porter atteinte à la bonne exploitation de la centrale photovoltaïque ". Comme il a été dit au point 7, le bâtiment reste affecté à un usage agricole. Dès lors, seule la SCEA JMA a l'utilisation du bâtiment, en dehors de la toiture. Elle en a également le contrôle puisque la société requérante ne peut modifier à tout moment l'usage des locaux et n'exploite pas l'intérieur du hangar, qu'elle se borne à mettre à disposition de la SCEA. D'ailleurs, la SCEA a souscrit une assurance auprès de la compagnie Aviva au titre de l'occupation du volume à l'intérieur du bâtiment, cette assurance ne comprenant pas l'installation photovoltaïque qui en constitue le toit. Ainsi, pour l'application de l'article 1467 du code général des impôts, la SAS JMA Sol ne peut être regardée comme utilisant, pour la réalisation des opérations qu'elle effectue, le bâtiment servant de support aux panneaux photovoltaïques, y compris sa charpente, ses murs et ses poteaux. Par conséquent, la SAS JMA Sol n'est pas imposable à la cotisation foncière des entreprises à raison des immobilisations enregistrées en comptabilité sous les libellés " Terrassement SLTP ", " Charpente Baume ", " PC Pellequer ", " Maçonnerie Seznec " et " Maçonnerie cplt Seznec ".
S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :
19. La SAS JMA Sol ne peut pas se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle n° 5895 au député Le Gac du 22 mai 2018, qui est postérieure tant au fait générateur des impositions en litige qu'à la mise en recouvrement de l'impôt.
20. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS JMA Sol est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rennes n'a ni réduit les bases de la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2012 à 2015 de la valeur locative des immobilisations enregistrées en comptabilité sous les libellés, d'une part, " Onduleur Sinvert Technilec ", " Poste de livraison Technilec " et " Maîtrise d'oeuvre Technilec ", d'autre part, " Terrassement SLTP ", " Charpente Baume ", " PC Pellequer ", " Maçonnerie Seznec " et " Maçonnerie cplt Seznec ", ni prononcé la décharge dans cette mesure.
Sur les frais liés au litige :
21. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la SAS JMA Sol et non compris dans les dépens.
DECIDE :
Article 1er : Les conclusions de la SAS JMA Sol tendant à la réduction des cotisations supplémentaires de taxe foncière sur les propriétés bâties auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015 dans les rôles de la commune de Briec sont renvoyées au Conseil d'Etat.
Article 2 : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la SAS JMA Sol relatives à la cotisation foncière des entreprises à concurrence de la somme de 768 euros.
Article 3 : Les bases de la cotisation foncière des entreprises à laquelle la SAS JMA Sol a été assujettie au titre des années 2012 à 2015 sont réduites de la valeur locative des immobilisations libellées, d'une part, " Onduleur Sinvert Technilec ", " Poste de livraison Technilec " et " Maîtrise d'oeuvre Technilec ", d'autre part, " Terrassement SLTP ", " Charpente Baume ", " PC Pellequer ", " Maçonnerie Seznec " et " Maçonnerie cplt Seznec ".
Article 4 : La SAS JMA Sol est déchargée des rappels de la cotisation foncière des entreprises à laquelle elle a été assujettie au titre des années 2012 à 2015 conformément à la réduction de la base d'imposition fixée à l'article 3.
Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Rennes du 12 juillet 2018 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : L'Etat versera à la SAS JMA Sol une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 7 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS JMA Sol est rejeté.
Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée JMA Sol et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré après l'audience du 11 février 2021, à laquelle siégeaient :
- M. Bataille, président de chambre,
- M. Geffray, président assesseur,
- Mme B..., première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 février 2021.
La rapporteure,
P. B...Le président,
F. Bataille
La greffière,
E. Haubois
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 18NT03378
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