Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire enregistrés le 22 mai 2019 et le 7 avril 2020 Mme C..., représentée par Me B..., demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1717418/1-1 du 30 avril 2019 du Tribunal administratif de Paris ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 10 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- les condamnations pénales dont elle a fait l'objet avec son époux sont sans incidence sur le litige ;
- la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que le rapporteur public a présidé la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qui a examiné les éléments ayant servi à déterminer l'imposition en litige ;
- les impositions en litige ont été établies au moyen d'une preuve jugée illicite ;
- il ne peut être exigé du contribuable la preuve d'un fait négatif tel que l'inexistence de comptes bancaires ;
- la procédure de taxation d'office ne pouvait être régulièrement mise en oeuvre dès lors qu'elle a répondu aux demandes de justifications ;
- l'administration n'établit pas l'existence de la base taxable qu'elle a retenue.
Par un mémoire en défense, enregistré le 4 décembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la Déclaration des droits de l'Homme et du citoyen du 26 août 1789 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme A...,
- les conclusions de Mme Stoltz-Valette, rapporteur public,
- et les observations de Me B..., avocat de Mme C....
Considérant ce qui suit :
1. A la suite d'une demande d'entraide judiciaire présentée par les autorités suisses, le procureur de la République près le Tribunal de grande instance de Nice a fait procéder, le 20 janvier 2009, à une perquisition au domicile de M. F., ancien informaticien de la filiale établie à Genève (Suisse) de la banque britannique HSBC Private Bank, soupçonné d'avoir dérobé des données de sa " base clients ". L'autorité judiciaire, sur le fondement de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, a communiqué les données ainsi saisies à l'administration fiscale, les 9 juillet 2009, 2 septembre 2009 et 12 janvier 2010. Après avoir analysé les fichiers saisis et retranscrit les éléments d'informations qu'il contenait dans des synthèses individuelles, l'administration fiscale a estimé qu'il existait une présomption que M. et Mme C..., titulaires de plusieurs comptes ouverts auprès de la banque HSBC établie à Genève, soient détenteurs d'avoirs à l'étranger non déclarés. Sur avis conforme de la commission des infractions fiscales, elle a finalement porté plainte contre Mme C..., alors divorcée de M. C..., le 21 décembre 2010, estimant qu'elle s'était frauduleusement soustraite à l'établissement et au paiement d'une partie de ses impôts dus en France entre 2010 et 2011. Ensuite, sur le fondement des articles L. 81, L. 82 C et L. 101 du livre des procédures fiscales, l'administration a exercé son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, le 9 avril 2013, afin de consulter et de prendre copie des pièces de la procédure judiciaire visant Mme C....
2. Au regard des informations ainsi obtenues le service a procédé à un examen de la situation fiscale personnelle de Mme C..., pour la période du 1er septembre au 31 décembre 2010 postérieure à son divorce, ainsi que pour l'année 2011. L'administration a adressé à Mme C... une demande d'éclaircissements et de justifications en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales. Ayant considéré que la réponse apportée à ces demandes était insuffisante, le service a mis en oeuvre la procédure de taxation d'office prévue à l'article L. 69 du même livre et déterminé le montant des revenus d'avoirs détenus par Mme C... dans les comptes de la banque HSBC Private Bank en Suisse au titre des années 2010 et 2011 selon les modalités fixées par l'article 151 du code général des impôts. Mme C... a, en conséquence, été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2010 et 2011, assorties des intérêts de retard et des majorations pour manquement délibéré prévues par l'article 1729 du code général des impôts. Mme C... fait appel du jugement du 30 avril 2019 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités.
Sur la régularité du jugement :
3. L'article R. 200-1 du livre des procédures fiscales dispose que : " (...) Un membre du tribunal ou de la cour ne peut siéger dans le jugement d'un litige portant sur une imposition dont il a eu à apprécier la base comme président de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires (...). ". Le principe d'impartialité, applicable à toutes les juridictions, fait obstacle à ce que le magistrat ayant présidé la commission départementale des impôts fasse partie de la formation de jugement appelée à se prononcer sur la décharge de l'imposition, dès lors que celle-ci, lorsqu'elle émet un avis, qu'elle se déclare incompétente ou qu'elle se prononce sur l'imposition contestée, prend nécessairement connaissance du litige.
4. Il résulte de l'instruction que M. D... a présidé la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du département lors de la séance du 9 juin 2015 au cours de laquelle le litige opposant Mme C... à l'administration fiscale s'agissant des impositions dues pour la période du 1er septembre au 31 décembre 2010 et pour l'année 2011 a été examiné. Le principe d'impartialité faisait obstacle à ce qu'il participe à la formation de jugement du tribunal lorsque celui-ci a statué sur la demande dont Mme C... l'avait saisi contre les mêmes impositions. Par suite le jugement attaqué est intervenu au terme d'une procédure irrégulière et doit être annulé.
5. Il y a lieu, pour la Cour, de se prononcer par la voie de l'évocation sur la demande présentée par Mme C... devant le Tribunal administratif de Paris.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
6. En premier lieu, eu égard aux exigences découlant notamment de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789, l'administration fiscale ne saurait se prévaloir, pour établir une imposition, de pièces ou documents obtenus par une autorité administrative ou judiciaire dans des conditions déclarées ultérieurement illégales par le juge. Toutefois, la circonstance que l'administration fiscale, avant de mettre en oeuvre les pouvoirs qu'elle tient du titre II du livre des procédures fiscales pour procéder au contrôle de la situation fiscale d'un contribuable, ait disposé d'informations le concernant issues de documents obtenus de manière frauduleuse par un tiers est, par elle-même, sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition
7. Il résulte de l'instruction que les modalités d'obtention, décrites au point 1, des pièces régulièrement transmises par l'autorité judiciaire à l'administration fiscale ayant exercé son droit de communication n'ont pas été déclarées illégales par le juge compétent. La seule circonstance qu'avant de mettre en oeuvre à l'égard de Mme C... les pouvoirs qu'elle tient du titre II du livre des procédures fiscales aux fins de procéder au contrôle de sa situation fiscale et de recueillir les éléments nécessaires pour établir les impositions litigieuses, l'administration aurait disposé d'informations relatives à ce contribuable issues de documents obtenus de manière frauduleuse par un tiers est, par-elle-même, sans incidence tant sur la régularité de la procédure d'imposition que sur l'opposabilité des pièces obtenues régulièrement par la suite. Le moyen tiré de ce que la procédure d'imposition est irrégulière à raison de l'illicéité des preuves utilisées par l'administration fiscale doit dès lors être écarté.
8. En deuxième lieu il résulte de l'instruction que les rectifications proposées à Mme C... sont fondées non pas sur les documents que le procureur de la République près le Tribunal de grande instance de Nice a transmis à l'administration fiscale à la suite de la perquisition effectuée en 2009 au domicile de M. F., mais sur les pièces de la procédure judiciaire visant Mme C..., après que l'administration fiscale eut porté plainte contre elle et exercé, en avril 2013, son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire. Le moyen tiré de ce que le procureur de la République près le Tribunal de grande instance de Nice aurait méconnu les dispositions de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales en transmettant irrégulièrement des informations à l'administration fiscale est donc, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. Par suite, il ne peut qu'être écarté.
9. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16. ". Aux termes de l'article L. 16 de ce livre : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. Elle peut, en outre, lui demander des justifications au sujet de sa situation et de ses charges de famille, des charges retranchées du revenu net global ou ouvrant droit à une réduction d'impôt sur le revenu en application des articles 156 et 199 septies du code général des impôts, ainsi que des avoirs ou revenus d'avoirs à l'étranger ".
10. Il résulte de l'instruction qu'après avoir obtenu de l'autorité judiciaire, par l'exercice de son droit de communication, des éléments de nature à établir que Mme C... était titulaire de plusieurs comptes à la banque HSBC Private Bank Suisse, l'administration a adressé à Mme C..., le 31 mars 2014, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, une demande de justifications portant sur ces comptes et les revenus qu'ils étaient susceptibles de lui avoir procurés au cours des années 2010 et 2011. Mme C... n'est pas fondée à soutenir que ces demandes mettaient à sa charge une preuve impossible, alors qu'il lui était loisible de demander à la banque HSBC Private Bank Suisse de lui délivrer une attestation ou tout autre document établissant qu'elle ne possédait aucun compte dans son établissement, ce qu'elle n'a pas fait.
11. Il résulte également de l'instruction qu'en réponse à cette demande Mme C... s'est bornée à faire valoir qu'elle n'était pas justifiée compte tenu des éléments avancés par l'administration quant à l'existence d'avoirs à l'étranger. Dès lors, c'est à bon droit que le service a considéré que cette réponse à sa demande de justification ne pouvait être regardée comme suffisante. Dans ces conditions Mme C... n'est pas fondée à soutenir que la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 69 du livre des procédures fiscales a été mise en oeuvre dans des conditions irrégulières.
12. En quatrième lieu il résulte de l'instruction qu'ainsi qu'il a été énoncé au point 1 l'administration fiscale a, à la suite de l'autorisation donnée par le procureur de la République le 23 novembre 2012, exercé son droit de communication auprès du parquet le 9 avril 2013 en consultant le dossier au parquet, en application des dispositions des articles L. 81, L. 82 C et R. 81-4 du livre des procédures fiscales. Aucune disposition n'obligeant les services fiscaux à faire part de l'exercice de ce droit de communication aux intéressés au moment précis où il est exercé, et les services ayant expressément informé la requérante de l'exercice de ce droit de communication dans la lettre du 31 mars 2014 de demande d'éclaircissements et de justifications, Mme C... n'est pas fondée à soutenir que la procédure serait entachée d'irrégularité au motif que les services ne l'en auraient pas informée.
13. Enfin Mme C... n'est pas fondée à soutenir que les services fiscaux auraient commis un détournement de procédure en étant entrés irrégulièrement en possession des fichiers informatiques, avant leur saisie lors de la perquisition du 20 janvier 2009, dès lors que les impositions en litige n'ont pas établies sur le fondement de documents obtenus avant l'exercice du droit de communication.
Sur le bien fondé de l'imposition :
14. Aux termes de l'article 1649 A du code général des impôts : " (...) Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger. (...) / Les sommes, titres ou valeurs transférés à l'étranger ou en provenance de l'étranger par l'intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables ". Aux termes de l'article 344 A de l'annexe III au même code : " I. Les comptes à déclarer en application du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts sont ceux ouverts auprès de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces. / II. Les personnes physiques joignent la déclaration de compte à la déclaration annuelle de leurs revenus. Chaque compte à usage privé, professionnel ou à usage privé et professionnel doit être mentionné distinctement. / (...) III. (...) Un compte est réputé avoir été utilisé par l'une des personnes visées au premier alinéa dès lors que celle-ci a effectué au moins une opération de crédit ou de débit pendant la période visée par la déclaration, qu'elle soit titulaire du compte ou qu'elle ait agi par procuration, soit pour elle-même, soit au profit d'une personne ayant la qualité de résident ".
15. L'article 151 du code général des impôts dispose par ailleurs que : " Pour l'application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, l'impôt sur les revenus des avoirs à l'étranger est établi sur le produit du montant de ces avoirs par la moyenne annuelle des taux de rendement brut à l'émission des obligations des sociétés privées. "
16. Par un jugement du 10 juin 2014 le Tribunal correctionnel de Paris, après avoir relevé que les époux C... étaient les bénéficiaires de plusieurs comptes bancaires à la banque HSBC Private Bank présentant un solde total créditeur de plus de trois millions de dollars, a déclaré Mme C..., comme son époux, coupable des faits de soustraction frauduleuse à l'établissement de l'impôt par dissimulation de sommes et fraude fiscale, commis à Paris, courant 2007 à 2010, et l'a condamnée à une peine d'emprisonnement de dix mois avec sursis. Ce jugement étant devenu définitif faute d'appel de la part de Mme C..., les constatations du juge pénal sont revêtues de l'autorité absolue de la chose jugée. La circonstance qu'une autre instance pénale ayant pour origine les mêmes fichiers, mais portant sur des faits distincts, ait donné lieu à une relaxe est à cet égard sans aucune incidence. Par suite, l'existence d'avoirs à l'étranger détenus par Mme C... de 2007 à 2010, et encore pour l'année 2011 faute de toute preuve de clôture ou de transfert, est établie. L'absence d'attestation bancaire conforme aux prescriptions de l'article 202 du code de procédure civile, lequel n'est en tout état de cause pas applicable à la détermination des bases d'une imposition arrêtée d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, est à cet égard sans incidence.
17. Il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification du 28 juillet 2014, que les impositions en litige ont été établies en reconstituant les revenus des avoirs à l'étranger de la requérante conformément aux prescriptions de l'article 151 précité du code général des impôts, le service ayant appliqué la moyenne annuelle des taux de rendement brut à l'émission des obligations des sociétés privées au montant total des avoirs détenus par Mme C... au 31 décembre 2006, tel qu'il apparaissait dans les pièces de la procédure pénale dont le service a obtenu communication, notamment un procès-verbal n° 169 du 24 avril 2012. A défaut d'extraits bancaires pour les périodes postérieures, le service a déterminé le solde des avoir détenus chaque année suivante comme correspondant à celui de l'année précédente, augmenté des intérêts ainsi calculés.
18. Mme C..., qui en supporte la charge dès lors qu'elle a été régulièrement imposée d'office, ne rapporte pas la preuve que les impositions ainsi calculées qui ont été mises à sa charge seraient exagérées, en se bornant à soutenir que l'absence d'extrait bancaire pour chacune des années en litige ferait obstacle à la détermination des revenus annuels de ses avoirs à l'étranger.
Sur les majorations pour manquement délibéré :
19. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de :
/ a. 40 % en cas de manquement délibéré. (...) ";
20. Ainsi que l'a relevé le service Mme C... a effectué des démarches actives en mars 2005 pour créer des sociétés panaméennes, titulaires de comptes bancaires auprès de la banque HSBC Private Bank et pour être la bénéficiaire des fonds déposés sur ces comptes, fonds dont elle ne pouvait ignorer compte tenu de sa formation juridique qu'ils étaient imposables en France. Par cette motivation des pénalités, le service établit suffisamment l'intention délibérée de Mme C... d'éluder l'impôt.
21. Il résulte de tout ce qui précède que Mme C... n'est pas fondée à demander la décharge des impositions en litige. Par suite, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement n° 1717418/1-1 du 30 avril 2019 du Tribunal administratif de Paris est annulé.
Article 2 : La demande présentée par Mme C... devant le Tribunal administratif de Paris ainsi que ses conclusions présentées en appel sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à Mme E... C... et au ministre de de l'économie, des finances et de la relance.
Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales.
Délibéré après l'audience du 13 octobre 2020, à laquelle siégeaient :
- M. Jardin, président de chambre,
- Mme A..., président assesseur,
- M. Aggiouri, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 10 novembre 2020.
Le rapporteur,
P. A...Le président,
C. JARDIN
Le greffier,
C. MONGISLa République mande et ordonne au ministre de de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 19PA01695