Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 31 janvier 2020 M. et Mme B... représentés par Me Guidet, avocat, demandent à la cour :
1° d'annuler le jugement attaqué ;
2° de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, majorations correspondantes et intérêts de retard auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014 ;
3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
M. et Mme B... soutiennent que :
- ils remplissent les conditions d'exonération de l'impôt sur le revenu prévues au I de de l'article 81 A du code général des impôts dès lors que l'ensemble de leurs revenus proviennent d'une activité de prospection commerciale exercée à l'étranger ;
- ils sont fondés à se prévaloir de la doctrine administrative BOI-RSA-GEO-10-20 qui est opposable à l'administration ; il en est de même de la brochure pratique de l'impôt sur le revenu publiée chaque année sur le site impôt.gouv.fr ;
- l'administration fiscale a pris position sur le fondement de l'article L.80 B du livre des procédures fiscales par un courrier du 9 juin 2017 qui confirme leur interprétation de l'article 81 A du code général des impôts.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Beaujard, président,
- les conclusions de M. Met, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme B... ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces, portant sur leurs revenus des années 2013 et 2014, à l'issu duquel le service leur a adressé une proposition de rectification remettant en cause l'exonération d'une partie des rémunérations perçues par M. B... pour son activité de prospection commerciale qu'il exerce pour la société Airbus. M. et Mme B... relèvent appel du jugement en date du 19 novembre 2019 par lequel le tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande de décharge des suppléments d'impôts sur le revenu, majorations et intérêts de retard auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014.
Sur l'application de la loi fiscale :
2. Aux termes du I de l'article 81 A du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : " Les personnes domiciliées en France au sens de l'article 4 B qui exercent une activité salariée et sont envoyées par un employeur dans un Etat autre que la France et que celui du lieu d'établissement de cet employeur peuvent bénéficier d'une exonération d'impôt sur le revenu à raison des salaires perçus en rémunération de l'activité exercée dans l'Etat où elles sont envoyées. / L'employeur doit être établi en France ou dans un autre Etat membre de l'Union européenne, ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales. / L'exonération d'impôt sur le revenu mentionnée au premier alinéa est accordée si les personnes justifient remplir l'une des conditions suivantes : / 1° Avoir été effectivement soumises, sur les rémunérations en cause, à un impôt sur le revenu dans l'Etat où s'exerce leur activité et sous réserve que cet impôt soit au moins égal aux deux tiers de celui qu'elles auraient à supporter en France sur la même base d'imposition ; / 2° Avoir exercé l'activité salariée dans les conditions mentionnées aux premier et deuxième alinéas : (...) - soit pendant une durée supérieure à cent vingt jours au cours d'une période de douze mois consécutifs lorsqu'elle se rapporte à des activités de prospection commerciale./ (...)".
3. Il résulte des termes mêmes de ces dispositions que l'exonération d'impôt sur le revenu qu'elles instituent ne s'applique qu'aux salaires perçus en rémunération de l'activité exercée dans un Etat autre que la France ou que celui du lieu d'établissement de l'employeur.
4. Il est constant que si M. B..., domicilié en France et salarié d'une entreprise établie en France, exerce partiellement son activité de prospection commerciale à l'étranger pendant une durée supérieure à 120 jours sur une période de 12 mois consécutifs, il effectue le surplus de son activité en France. Il était, par suite, en droit de bénéficier de l'exonération prévue par les dispositions de l'article 81 A précité du code général des impôts, mais seulement pour la fraction des rémunérations perçues en contrepartie de son activité professionnelle physiquement et directement exercée à l'étranger. M. B... ne saurait utilement soutenir que le I de l'article 81 A du code général des impôts, dont il relève, instituerait une exonération totale, tandis que l'exonération partielle que l'administration fiscale lui a appliquée ne serait prévue que par le II de ce même article, dès lors que, si le I de cet article porte effectivement sur l'ensemble du salaire, alors que le II ne porte que sur les suppléments de rémunération, ces dispositions n'ont pour autant pas pour effet d'étendre le bénéfice de l'exonération aux salaires ou aux suppléments de rémunération, selon le cas, ne correspondant pas à une activité exercée dans un pays étranger. De même, M. B... ne saurait se prévaloir de ce que, même en France, il exerce une activité de prospection, dès lors que seule une telle activité exercée à l'étranger est de nature à permettre de bénéficier de l'exonération.
Sur l'application de la doctrine :
5. La doctrine BOI-RSA-GEO-10-20 n° 10 et n° 70, invoquée par les requérants, datée du 7 mai 2014, et ainsi partiellement postérieure aux impositions en litige, n'ajoutent rien à la loi fiscale, ainsi que l'admettent les intéressés eux-mêmes. Notamment, le fait que cette doctrine mentionne la possibilité d'une exonération totale et d'une exonération partielle, distinction qui renvoie aux deux hypothèses des paragraphes I et II de l'article 81 A exposées au point 4 ci-dessus, n'est pas de nature à établir, contrairement à ce que soutiennent les requérants, que cette doctrine admettrait que l'exonération totale doit être appliquée à l'ensemble des salaires perçus pour une activité exercée seulement partiellement à l'étranger. Les contribuables ne pouvant se prévaloir que des interprétations positives de la doctrine, M. et Mme B... ne peuvent faire valoir que la doctrine ne fait pas état d'un prorata en fonction du temps de présence à l'étranger ou en France du salarié. Ils ne peuvent pas plus se prévaloir d'une brochure pratique d'information éditée par l'administration fiscale, document qui ne peut par nature être regardé comme comportant une interprétation des textes fiscaux, et spécifiant même expressément, en l'espèce, qu'elle ne se substitue pas à la documentation officielle de l'administration, sans qu'il puisse non plus être fait état d'une obligation de loyauté qui imposerait à l'administration de respecter les prescriptions de cette brochure. Enfin, le courriel adressé par un contrôleur des finances publiques au conseil des requérants, au demeurant peu explicite, est en tout état de cause postérieur aux années d'imposition en litige, et ne peut être opposé à l'administration fiscale.
6. Il résulte de tout ce qui précède que de M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort, que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande. Il s'ensuit que leur requête doit être rejetée, y compris les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée.
N° 20VE00356 2