Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 16 février 2018 et le 1er juin 2019, M. C..., représenté par Me D..., avocat, demande à la Cour :
1° d'annuler l'article 2 de ce jugement rejetant le surplus de sa demande ;
2° à titre principal, de prononcer la décharge de la cotisation d'impôt sur le revenu laissée à sa charge au titre de l'année 2013, soit la somme de 1 598 561 euros, assortie des intérêts moratoires ;
3° à titre subsidiaire, de prononcer la réduction de cette cotisation, à hauteur de 715 397,80 euros, assortie des intérêts moratoires ;
4° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 15 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens de l'instance.
Il soutient que :
- les faits qui lui étaient reprochés étaient prescrits à la date de son licenciement ;
- si la transaction n'avait pas été conclue, l'absence de fourniture de travail aurait produit à elle seule les effets d'un licenciement sans cause réelle et sérieuse ;
- son licenciement est intervenu en violation du principe non bis in idem ;
- c'est une simple insuffisance professionnelle, non constitutive d'une faute grave, qui pouvait lui être imputée ;
- son employeur a admis l'absence de faute grave ;
- son éviction est due à un choix de la nouvelle direction de son employeur ;
- subsidiairement, en retenant la commission d'une faute simple, l'application de la convention collective de son secteur d'activité conduirait à une indemnité conventionnelle de licenciement exonérée d'impôt de 715 397,80 euros.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code du travail ;
- la convention collective nationale des ingénieurs et cadres de la production des papiers, cartons et celluloses du 4 décembre 1972 ;
- le code de justice administrative et l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 portant adaptation des règles applicables devant les juridictions de l'ordre administratif, modifiée par l'ordonnance n° 2020-405 du 8 avril 2020.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. A...,
- les conclusions de M. Errera, rapporteur public,
- et les observations de Me D..., pour M. C....
Une note en délibéré, présentée pour M. C..., a été enregistrée le 10 mars 2020.
Considérant ce qui suit :
1. M. C..., cadre dirigeant de la succursale française de la société Imperial Tobacco Limited, a fait l'objet, après avoir été mis à pied, d'une enquête engagée le 28 juillet 2010, à l'issue de laquelle son licenciement pour faute grave a été prononcé le 20 mai 2011. Par un accord transactionnel conclu en mai 2013, son employeur a consenti à lui verser une indemnité en réparation des préjudices subis, en contrepartie de l'abandon de toute contestation sur les circonstances et motifs de rupture de son contrat de travail. Bien que, par une indication expresse portée sur une note annexée à sa déclaration de revenus de l'année 2013, M. C... ait fait savoir à l'administration fiscale que la somme servie en exécution de la transaction ne devait pas être soumise à l'impôt, l'administration a établi la cotisation d'impôt sur le revenu en l'intégrant, avec les autres revenus déclarés, à la base imposable, après exonération partielle en application du 3° du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts. Par un jugement du 19 décembre 2017, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise, après avoir constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions en décharge présentées par M. C.... Ce dernier demande l'annulation de ce jugement, en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande, portant sur la somme de 1 598 561 euros ou, subsidiairement, de prononcer la réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu mise à sa charge, à hauteur de 715 397,80 euros.
2. Aux termes de l'article 80 duodecies du code général des impôts : " 1. Toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail constitue une rémunération imposable, sous réserve des dispositions suivantes. / Ne constituent pas une rémunération imposable : / 1° Les indemnités mentionnées aux articles L. 1235-1, L. 1235-2, L. 1235-3 et L. 1235-11 à L. 1235-13 du code du travail (...) / (...) 3° La fraction des indemnités de licenciement versées en dehors du cadre d'un plan de sauvegarde de l'emploi au sens des articles L. 1233-32 et L. 1233-61 à L. 1233-64 du code du travail, qui n'excède pas : / a) Soit deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l'année civile précédant la rupture de son contrat de travail, ou 50 % du montant de l'indemnité si ce seuil est supérieur, dans la limite de six fois le plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale en vigueur à la date du versement des indemnités ; / b) Soit le montant de l'indemnité de licenciement prévue par la convention collective de branche, par l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi ". Aux termes de l'article L. 1235-3 du code du travail, dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition litigieuse : " Si le licenciement d'un salarié survient pour une cause qui n'est pas réelle et sérieuse, le juge peut proposer la réintégration du salarié dans l'entreprise, avec maintien de ses avantages acquis. / Si l'une ou l'autre des parties refuse, le juge octroie une indemnité au salarié. Cette indemnité, à la charge de l'employeur, ne peut être inférieure aux salaires de six derniers mois. Elle est due sans préjudice, le cas échéant, de l'indemnité de licenciement prévue à l'article L 1234-9 ". Et aux termes du troisième alinéa de l'article L. 1235-1 du même code : " (...) le juge, à qui il appartient d'apprécier la régularité de la procédure suivie et le caractère réel et sérieux des motifs invoqués par l'employeur, forme sa conviction au vu des éléments fournis par les parties après avoir ordonné, au besoin, toutes les mesures d'instruction qu'il estime utiles ".
3. Pour déterminer si une indemnité versée en exécution d'une transaction conclue à l'occasion de la rupture d'un contrat de travail est imposable, il appartient à l'administration et, lorsqu'il est saisi, au juge de l'impôt de rechercher la qualification à donner aux sommes qui font l'objet de la transaction. Ces dernières ne sont susceptibles d'être regardées comme des indemnités pour licenciement sans cause réelle et sérieuse mentionnées à l'article L. 1235-3 du code du travail que s'il résulte de l'instruction que la rupture des relations de travail est assimilable à un tel licenciement. Dans ce cas, les indemnités, accordées au titre d'un licenciement sans cause réelle et sérieuse, sont exonérées d'imposition. La détermination par le juge de la nature des indemnités se fait au vu de l'instruction.
4. Par un courrier du 28 juillet 2010, l'employeur de M. C... l'a informé de sa mise à pied, le temps d'enquêter sur les manquements qui lui étaient reprochés dans l'exercice de ses fonctions de directeur régional pour l'Afrique et le Moyen-Orient et dans le respect de la politique du groupe de prise en charge des impôts des salariés expatriés, et de décider, à l'issue de cette enquête, s'il y aurait lieu à entretien disciplinaire. Par courrier du 13 décembre 2010, M. C... a été convoqué à une " réunion d'enquête disciplinaire " devant se tenir le 25 janvier 2011, pour répondre des allégations de faute grave exposées dans le précédent courrier, ainsi que d'autres faits fautifs portés depuis lors à la connaissance de l'employeur, dans le cadre de l'enquête alors en cours. Après dépôt du rapport d'enquête le 18 avril 2011, M. C... a été convoqué par lettre du 20 avril 2011 à un entretien préalable à son licenciement se tenant le 4 mai suivant, auquel il ne s'est pas rendu. Son licenciement pour faute grave lui a été notifié par courrier du 20 mai 2011.
Sur les conclusions principales :
5. En premier lieu, aux termes du premier alinéa de l'article L. 1332-2 du code du travail : " Lorsque l'employeur envisage de prendre une sanction, il convoque le salarié en lui précisant l'objet de la convocation, sauf si la sanction envisagée est un avertissement ou une sanction de même nature n'ayant pas d'incidence, immédiate ou non, sur la présence dans l'entreprise, la fonction, la carrière ou la rémunération du salarié ". Aux termes de l'article L. 1332-3 du même code : " Lorsque les faits reprochés au salarié ont rendu indispensable une mesure conservatoire de mise à pied à effet immédiat, aucune sanction définitive relative à ces faits ne peut être prise sans que la procédure prévue à l'article L. 1332-2 ait été respectée ". Dès lors qu'une mise à pied n'est pas suivie immédiatement de l'ouverture d'une procédure de licenciement, cette mesure présente un caractère disciplinaire, faisant obstacle à ce que l'employeur, qui a ainsi épuisé son pouvoir disciplinaire à l'égard des faits ayant motivé la mise à pied, sanctionne le salarié concerné une deuxième fois pour les mêmes faits. Toutefois, l'existence d'un fait nouveau, postérieur à une sanction, ou la persistance du comportement fautif du salarié autorise l'employeur qui envisage de prendre une nouvelle sanction à retenir des griefs antérieurs, même déjà sanctionnés.
6. En l'espèce, eu égard à l'importance du délai écoulé entre la mise à pied de M. C... le 28 juillet 2010, motivée par des dysfonctionnements de l'activité de la société Imperial Tobacco Limited au Moyen-Orient, dont il assurait le contrôle, mettant en cause la société cliente Al Ahram et des distributeurs en Irak, ainsi que par un manquement personnel aux règles internes de prise en charge de l'impôt français, et l'engagement, le 20 avril 2011, de la procédure de licenciement pour faute grave, alors qu'il ne résulte pas de l'instruction que ce délai aurait été justifié par des circonstances particulières, cette mise à pied doit être regardée comme revêtant un caractère disciplinaire. Néanmoins, l'existence de nouveaux faits fautifs révélés après cette première sanction, tenant à une politique de contrôle interne insuffisante, aux graves dysfonctionnements du bureau de Dubaï et à la rencontre du requérant avec un client durant sa mise à pied, permettait à l'employeur de M. C... de retenir, outre ces faits, ceux déjà sanctionnés par la mise à pied disciplinaire du requérant. Il s'ensuit que ce dernier n'est pas fondé à se prévaloir d'une violation du principe non bis in idem.
7. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 1332-4 du code du travail : " Aucun fait fautif ne peut donner lieu à lui seul à l'engagement de poursuites disciplinaires au-delà d'un délai de deux mois à compter du jour où l'employeur en a eu connaissance, à moins que ce fait ait donné lieu dans le même délai à l'exercice de poursuites pénales ". Il résulte de ces dispositions que le délai de deux mois s'apprécie à compter du jour où l'employeur a eu une connaissance exacte de la réalité, de la nature et de l'ampleur des faits reprochés au salarié.
8. En l'espèce, M. C... soutient que son employeur avait connaissance des faits ayant conduit à son licenciement dès le 13 décembre 2010, lorsqu'il a été convoqué à une réunion d'enquête disciplinaire, ainsi qu'en attesterait la teneur de son courrier daté de ce jour. Toutefois, s'il est vrai que ce courrier a exposé de nouveaux griefs à son encontre, son employeur n'en a eu une connaissance exacte et complète que lors de la remise du rapport d'enquête le 18 avril 2011, qui a d'ailleurs conduit à l'abandon de l'un d'eux. Par conséquent, en engageant les poursuites disciplinaires par la convocation du 20 avril 2011 à un entretien préalable, son employeur n'a pas méconnu le respect de la garantie édictée à l'article L. 1332-4 du code du travail précité.
9. En dernier lieu, aux termes de l'article L. 1232-1 du code du travail : " Tout licenciement pour motif personnel est motivé dans les conditions définies par le présent chapitre. / Il est justifié par une cause réelle et sérieuse ".
10. D'une part, il ne résulte pas de l'instruction que le licenciement de M. C... aurait été motivé par des considérations étrangères à sa manière de servir, le contexte conflictuel dans lequel il est intervenu étant à cet égard sans incidence. Les attestations stéréotypées établies en mars et avril 2016 par d'anciens collègues de M. C... pour les besoins de la cause ne sauraient constituer un commencement de preuve du bien-fondé des allégations de l'intéressé selon lesquelles son éviction serait la conséquence de l'arrivée d'une nouvelle direction à la tête de la société Imperial Tobacco Limited. Par ailleurs, l'absence de fourniture de travail durant la période de mise à pied, inhérente à une telle mesure, ne saurait être regardée comme caractérisant un licenciement sans cause réelle et sérieuse.
11. D'autre part, il résulte de l'instruction, notamment du rapport d'enquête mentionné au point 4, qu'en dépit des risques, dûment identifiés, liés aux activités au Moyen-Orient de la société Imperial Tobacco Limited, M. C... n'a pas établi avoir développé de politique de contrôle interne, ni mis en oeuvre quatre des cinq recommandations préconisées par un rapport du service de conformité du groupe. En particulier, alors qu'il a régulièrement été en déplacement à Dubaï, M. C... n'a pas remédié aux graves dysfonctionnements au sein du bureau local, dont il avait pourtant connaissance, notamment la conclusion de plusieurs accords commerciaux irréguliers, la mise en place d'un système de facturation frauduleuse de frais de marketing à des distributeurs locaux, au profit du responsable local, ou la prise de participations de celui-ci et de ses proches dans des sociétés clientes de la société Imperial Tobacco Limited. De plus, s'agissant de la suspicion de détournement de produits par la société Al Ahram, objet d'une enquête de l'office européen de lutte antifraude, M. C... a sciemment fourni à la direction du groupe des informations inexactes, de nature à tromper cette dernière et à préjudicier à ses intérêts. Il a par ailleurs été relevé qu'au titre de sa politique de prise en charge d'une partie des impôts acquittés par ses salariés expatriés, la société avait assumé à tort certaines cotisations, représentant au profit de M. C... la somme globale de 420 000 euros sur la période allant de l'année 2002 à l'année 2010. Enfin, il aurait rencontré un client durant la période de sa mise à pied. Le requérant n'apporte aucun élément de nature à infirmer la réalité des faits, ainsi reprochés par son employeur. Compte tenu de ses fonctions, de sa qualité de cadre dirigeant de la société, et de son expérience au sein du groupe où il avait été engagé en 1997, M. C... devait prendre les mesures nécessaires pour remédier aux dysfonctionnements constatés au Moyen-Orient et assurer le contrôle interne des activités locales de la société, sans que sa hiérarchie ait eu à lui assigner des priorités selon les objectifs à atteindre. Son abstention de prendre de telles mesures et la fourniture d'informations inexactes à son employeur sur le détournement de produits par la société Al Ahram caractérisent non une insuffisance professionnelle, comme il l'affirme, mais des fautes dont la gravité justifiait son licenciement pour faute grave. La circonstance que l'attestation du 15 juillet 2013 adressée par son employeur à Pôle Emploi mentionne que M. C... a été licencié pour motif personnel, n'est pas de nature à infirmer la gravité des fautes commises par ce dernier ni à justifier que l'indemnité qu'il a perçue soit susceptible d'être regardée comme une indemnité pour licenciement sans cause réelle et sérieuse.
12. Il résulte de ce qui précède que les sommes allouées à M. C... en exécution de la transaction conclue avec la société Imperial Tobacco Limited indemnisent son seul licenciement, non dépourvu de cause et réelle et sérieuse, pour faute grave. Le requérant n'est donc pas fondé à en demander l'exonération d'impôt en application du 1° du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts.
Sur les conclusions subsidiaires :
13. M. C... soutient que la fraction correspondant à l'indemnisation de son licenciement doit être exonérée à hauteur de l'indemnité de licenciement prévue par la convention nationale des ingénieurs et cadres de la production des papiers, cartons et celluloses susvisée, en application des dispositions du b du 3° du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts. Toutefois, au nombre des conditions fixées par l'article 48 de cette convention collective pour l'octroi d'une indemnité de licenciement, figure celle tenant à ce que le salarié n'ait pas été licencié pour faute grave. C'est pourquoi, dès lors que, ainsi qu'il a été dit au point 11, le licenciement de M. C... repose sur une faute grave, il ne peut utilement se prévaloir de ces dispositions pour obtenir la réduction en base de 715 397,80 euros sollicitée.
14. Il résulte de ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté le surplus de sa demande. Dès lors, sa requête doit être rejetée, y compris, en conséquence, ses conclusions relatives au bénéfice des intérêts moratoires, en tout état de cause, ainsi que celles présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et au titre de l'article R. 761-1 du même code, aucun dépens n'ayant au demeurant été exposé.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. C... est rejetée.
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N° 18VE00570