Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée le 6 février 2018 au greffe de la Cour administrative d'appel de Paris, M. et Mme C..., représentés par Me Llaurens, avocat, demandent l'annulation de ce jugement et la décharge de ces impositions.
Ils soutiennent que :
- le jugement attaqué a statué infra petita dès lors qu'il a omis de répondre au moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait pas recourir à la procédure de rectification contradictoire pour procéder au rehaussement de contributions sociales ;
- la signature illisible portée sur la proposition de rectification ne permet pas de s'assurer que les prescriptions du premier alinéa de l'article 376 de l'annexe II au code général des impôts ont été respectées ; les énonciations du BOI-CF-IR-10-40-20171004 doivent leur bénéficier en vertu des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
- la motivation de la proposition de rectification méconnaît les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
- l'administration fonde illégalement la reprise de leur avantage fiscal sur sa propre interprétation de la loi fiscale ; l'article 31 du code général des impôts ne peut pas davantage fonder légalement cette reprise en matière de contributions sociales ;
- les contributions sociales litigieuses ne sont pas des impositions susceptibles de redressement dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire ; les articles 1600-0 C, 1600-0 F et 1600-0 G du code général des impôts renvoyant au code de la sécurité sociale, ne justifient pas la possibilité pour l'administration de procéder à la reprise des contributions sociales non perçues ;
- l'amortissement n'étant pas un revenu, le montant des déductions spécifiques réintégrées à l'impôt sur le revenu de l'année 2012 peut seul être considéré comme soumis aux contributions sociales.
Par une ordonnance n° 18PA00430, le président de la 2ème chambre de la Cour administrative d'appel de Paris a transmis à la Cour administrative d'appel de Versailles, sur le fondement de l'article R. 351-3 du code de justice administrative, cette requête, qui y a été enregistrée sous le n° 18VE00712.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de la sécurité sociale ;
- la loi n° 2004-626 du 30 juin 2004 ;
- le décret n° 2010-982 du 26 août 2010 ;
- le code de justice administrative et l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 portant adaptation des règles applicables devant les juridictions de l'ordre administratif, modifiée par l'ordonnance n° 2020-405 du 8 avril 2020.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. A...,
- et les conclusions de M. Errera, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. A l'issue du contrôle sur pièces du dossier fiscal de M. et Mme C..., l'administration a rehaussé leurs revenus fonciers, après réintégration des amortissements du prix d'acquisition de leurs biens situés à Agen (Lot-et-Garonne), déduits de ces revenus au titre des années 2008 à 2011. En conséquence de ces opérations, les contribuables ont été assujettis à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et à des contributions sociales, au titre de l'année 2012. Par un jugement du 4 octobre 2017, dont les époux C... relèvent appel, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions.
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. D'une part, il ressort du point 5 du jugement attaqué qu'après avoir relevé que la proposition de rectification du 14 avril 2014 désignait l'impôt concerné et, pour chaque chef de redressement, mentionnait l'année et la base d'imposition, et énonçait les motifs sur lesquels l'administration entendait se fonder pour justifier les rectifications envisagées, le Tribunal administratif en a déduit que l'administration détaillait les fondements juridiques de la remise en cause des amortissements déduits et ses conséquences sur les revenus fonciers des requérants et les contributions sociales de l'année 2012, et qu'une telle motivation satisfaisait aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Il a donc, par une motivation suffisante, répondu au moyen tiré du défaut de motivation de la proposition de rectification.
3. D'autre part, il ressort du point 8 du jugement attaqué que les premiers juges ont répondu au moyen soulevé par M. et Mme C..., tel qu'ils l'avaient articulé dans leur requête, et afférent au droit de reprise de l'administration en matière de contributions sociales, en relevant que les contributions sociales litigieuses avaient le caractère d'impositions de toute nature, permettant ainsi au service d'exercer ledit droit.
4. Il résulte de ce qui précède que le moyen tiré de l'irrégularité du jugement attaqué doit être écarté en ses deux branches.
Sur le bien-fondé du jugement attaqué :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
5. En premier lieu, d'une part, aux termes du premier alinéa de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales : " (...) lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts (...), les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A ". D'autre part, assises sur les revenus du patrimoine, au nombre desquels figurent les revenus fonciers, la contribution sociale généralisée et la contribution au remboursement de la dette sociale sont dues en vertu, respectivement, des articles 1600-0 C et 1600-0-G du code général des impôts. Assis sur les mêmes revenus, le prélèvement social et la contribution additionnelle sur ce prélèvement sont dus en vertu de l'article 1600-0 F bis alors en vigueur de ce code et du 2 de l'article 11 de la loi du 30 juin 2004 alors en vigueur, renvoyant notamment au régime de recouvrement et d'exigibilité propre à ce prélèvement. Il résulte de la combinaison de l'ensemble de ces dispositions que l'administration était fondée, à la faveur du contrôle des revenus fonciers des époux C..., à user de son droit de reprise à leur encontre, selon la procédure de rectification contradictoire. Ces derniers ne sauraient, par suite, sérieusement soutenir que la procédure menée par l'administration, et ayant abouti à mettre à leur charge les contributions sociales litigieuses, serait dépourvue de fondement légal.
6. En deuxième lieu, d'une part, l'article 350 terdecies de l'annexe III au code général des impôts, dispose, au premier alinéa de son I, que : " (...) seuls les fonctionnaires de la direction générale des finances publiques appartenant à des corps des catégories A et B peuvent fixer les bases d'imposition et liquider les impôts, taxes et redevances ainsi que proposer les rectifications ". D'autre part, l'article 1er du décret du 26 août 2010 susvisé énonce que le corps des contrôleurs des finances publiques est classé dans la catégorie B. En l'espèce, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 14 avril 2014 comporte, sur son premier feuillet, l'identité complète de la vérificatrice, affectée au service des impôts des particuliers de Suresnes relevant de la direction départementale des finances publiques des Hauts-de-Seine, ayant rédigé cette proposition, et mentionne sa qualité de contrôleur principal des finances publiques. Cet agent a apposé, de façon lisible, sa signature sur ce feuillet. L'ensemble de ces éléments permettait donc de l'identifier, et de s'assurer de sa compétence à proposer les rectifications en cause. Par ailleurs, aucune règle législative ou réglementaire n'impose l'authentification de la proposition de rectification, pas plus que des autres documents de la procédure d'imposition, par le supérieur hiérarchique de l'agent qui a proposé des rectifications. Il suit de là que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la procédure d'imposition serait entachée d'irrégularité, pour méconnaître les dispositions de l'article 350 terdecies de l'annexe III au code général des impôts.
7. En dernier lieu, aux termes du premier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. En l'espèce, d'une part, en résumant la teneur des dispositions du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts fondant les rectifications proposées, la proposition de rectification du 14 avril 2014 satisfait aux exigences de motivation de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, sans que la mention erronée de l'alinéa applicable n'ait, en l'espèce, d'incidence sur sa régularité. D'autre part, après avoir exposé que les sommes réintégrées aux revenus fonciers des contribuables ont le caractère de revenus patrimoniaux, la proposition de rectification indique que ces derniers doivent être soumis aux contributions sociales, dont elle donne la liste et les textes les fondant. Ainsi motivée, la proposition de rectification permettait aux époux C... de formuler utilement leurs observations sur les contributions sociales que l'administration envisageait de mettre à leur charge. Il suit de là que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales précitées doit être écarté.
S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :
8. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. (...) ". Les énonciations du bulletin officiel des finances publiques référencées BOI-CF-IOR-10-40-20171004, portant sur la régularité de la procédure d'imposition, M. et Mme C... ne sont, en tout état de cause, pas fondés à les opposer à l'administration sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales précitées.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
9. Aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / (...) h) Pour les logements situés en France, acquis neufs ou en l'état futur d'achèvement à compter du 3 avril 2003, et à la demande du contribuable, une déduction au titre de l'amortissement (...). / Le bénéfice de la déduction est subordonné à une option qui doit être exercée lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. Cette option est irrévocable pour le logement considéré et comporte l'engagement du propriétaire de louer le logement nu pendant au moins neuf ans à usage d'habitation principale à une personne autre qu'un membre de son foyer fiscal. Cette location doit prendre effet dans les douze mois qui suivent la date d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. (...) / Le revenu net foncier de l'année au cours de laquelle l'un des engagements définis au présent h n'est pas respecté est majoré du montant des amortissements déduits (...) ".
10. En premier lieu, il résulte des dispositions citées au point précédent qu'en cas d'irrespect de l'un des engagements qu'il mentionne, au nombre desquels figure l'engagement de louer le bien acquis pendant au moins neuf ans, l'administration est fondée à procéder à la reprise de l'avantage fiscal qu'elles instituent, en procédant au rehaussement des revenus fonciers du contribuable bénéficiaire, ces revenus constituant, par nature, des revenus du patrimoine soumis aux contributions sociales, ainsi qu'il a été dit au point 5. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration, laquelle n'a pas établi l'impôt sur sa propre interprétation des textes fiscaux, s'est fondée sur les dispositions du h du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts précitées pour mettre à la charge des requérants les impositions litigieuses.
11. En second lieu, M. et Mme C... soutiennent que, ne constituant pas un revenu, les amortissements du prix de leurs biens immobiliers repris par le service ne peuvent être soumis aux contributions sociales. Toutefois, l'irrespect des conditions mentionnées au point 10 fait obstacle à ce que ces amortissements soient regardés comme des charges déductibles du revenu foncier, ce qui a pour conséquence d'entraîner un rehaussement de même montant, le revenu net foncier en résultant étant passible de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales.
12. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme C... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées, ainsi que celles présentées sur le fondement de l'article R. 761-1 du même code, dès lors qu'ils n'ont exposé aucun dépens.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme C... est rejetée.
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N° 18VE00712