Conseil d'État, 3ème - 8ème chambres réunies, 01/10/2018, 412574

Résumé de la décision

Arguments pertinents

2. Lien direct des provisions avec les ventes : Le Conseil a souligné que la charge correspondant à l'utilisation des chèques-cadeaux est directement liée à la vente initiale du produit. Si le chèque-cadeau est limité à des achats futurs, cela ne constitue pas une réduction du prix de vente initial.

Citation : “L'attribution au client d'un chèque-cadeau à valoir sur des ventes ultérieures ne constitue pas une réduction du prix de vente des articles à l'origine de cette attribution.”

3. Coût de revient des avantages accordés : La cour a précisé que dans le cas d'un chèque-cadeau, la provision doit correspondre uniquement au coût de revient des produits potentiellement achetés avec ces chèques, excluant les sous-entendus de manque à gagner ou de remboursement en espèces.

Citation : “La valeur à provisionner... est celle de l'avantage accordé par l'entreprise en échange du chèque-cadeau et ne peut inclure le manque à gagner.”

Interprétations et citations légales

2. Critères d'évaluation des provisions : Les conditions d'évaluation des provisions, comme la probabilité d'utilisation des avantages accordés, sont des aspects juridiques cruciaux. Cette interprétation atteste de l'importance de la prévision claire et rigoureuse des charges dans les comptes d'une entreprise.

Citation : "... il résulte de ces dispositions... qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice."

La décision du Conseil d'État rappelle l'importance de la rigueur comptable et des conditions propices à la déductibilité des provisions, en se basant sur des principes bien établis dans la législation fiscale.

Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 18 juillet et 18 octobre 2017 et le 29 août 2018 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Omnium de Participations demande au Conseil d'Etat :

1°) d'annuler cet arrêt ;

2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Sylvain Monteillet, maître des requêtes en service extraordinaire,

- les conclusions de Mme Emmanuelle Cortot-Boucher, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Célice, Soltner, Texidor, Perier, avocat de la société Omnium de Participations ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de la société Burton, filiale du groupe fiscalement intégré Omnium de Participations, l'administration a remis en cause le montant des provisions comptabilisées au titre d'un programme de fidélisation en 2007 et 2008 et a réduit par voie de conséquence les déficits reportables de la société Omnium de Participations. Celle-ci a demandé au tribunal administratif de Montreuil le rétablissement de ses déficits reportables au titre des exercices clos en 2007 et 2008, à hauteur respectivement de 77 334 945 euros et de 79 111 017 euros. Par un jugement du 1er juin 2015, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Par un arrêt du 18 mai 2017, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel formé contre ce jugement. La société Omnium de Participations se pourvoit en cassation contre cet arrêt.

2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (...) ". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent par un lien direct aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise. En outre, en ce qui concerne les provisions pour charges, elles ne peuvent être déduites au titre d'un exercice que si se trouvent comptabilisés, au titre du même exercice, les produits correspondant à ces charges et, en ce qui concerne les provisions pour pertes, elles ne peuvent être déduites que si la perspective de cette perte se trouve établie par la comparaison, pour une opération ou un ensemble d'opérations suffisamment homogènes, entre les coûts à supporter et les recettes escomptées.

3. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Burton a mis en place un programme de fidélisation consistant à attribuer aux clients ayant effectué des achats d'un montant supérieur à 300 euros un chèque-cadeau de 15 euros, non remboursable en espèces, à valoir sur un ou plusieurs achats ultérieurs. Elle a déduit du résultat de ses exercices clos en 2007 et en 2008 une provision destinée à faire face à la charge probable relative à l'utilisation des chèques-cadeaux au cours des exercices suivants. Elle a calculé ces provisions en retenant la valeur faciale hors taxe des chèques-cadeaux. L'administration a remis en cause les montants déduits au motif que les chèques correspondants ne pouvaient donner lieu à un remboursement en espèces.

4. Si un chèque-cadeau n'est utilisable que pour l'achat d'un autre produit, cette méthode de fidélisation favorise principalement, s'agissant d'un bien de consommation courante, l'achat des produits donnant droit à l'attribution de ce chèque-cadeau. De ce fait, la charge probable correspondant à l'utilisation du chèque-cadeau se rattache à la vente de ce premier produit par un lien suffisamment direct pour justifier qu'elle fasse l'objet d'une provision déductible à la clôture de l'exercice au cours duquel cette vente a été enregistrée.

5. L'attribution au client d'un chèque-cadeau à valoir sur des ventes ultérieures ne constitue pas une réduction du prix de vente des articles à l'origine de cette attribution. La valeur à provisionner, qui doit tenir compte de la probabilité d'utilisation effective des chèques-cadeaux, est celle de l'avantage accordé par l'entreprise en échange du chèque-cadeau et ne peut inclure le manque à gagner. Il suit de là que, comme l'a d'ailleurs indiqué le comité d'urgence du conseil national de la comptabilité dans son avis n° 2004-E du 13 octobre 2004, s'il s'agit d'un chèque-cadeau à valoir sur des ventes ultérieures, la provision correspond au seul coût de revient de l'avantage accordé par la société pour les articles dont le prix sera en tout ou partie acquitté au cours d'un exercice ultérieur au moyen de chèque-cadeau ; s'il s'agit d'un remboursement en espèces, la provision correspond à la valeur faciale du chèque-cadeau. Par suite, en jugeant que le montant de la provision pour charges relative à l'attribution de chèques-cadeaux devait seulement prendre en compte le coût de revient de l'avantage accordé pour des articles dont le prix pourrait être en tout ou partie acquitté par ces chèques, la cour n'a pas commis d'erreur de droit.

6. Il résulte de ce qui précède que le pourvoi de la société Omnium de Participations doit être rejeté. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à ce titre à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante.
D E C I D E :

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Article 1er : Le pourvoi de la société Omnium de Participations est rejeté.

Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société Omnium de Participations et au ministre de l'action et des comptes publics.