Conseil d'État, 9ème - 10ème chambres réunies, 07/06/2019, 429009, Inédit au recueil Lebon

Résumé de la décision

Arguments pertinents

2. Caractère non sérieux de la QPC : Il a été soutenu que les différences de traitement en matière d'imposition résultant des options de réduction du capital de la société ne constituent pas une rupture d’égalité. Selon le Conseil, « la différence de traitement pour l'imposition du résultat de cession découle de la différence de situation qui résulte de l'option retenue par la société ».

3. Objet des dispositions fiscales : Le Conseil a précisé que les articles 150-0 A et 150-0 D visent à imposer le gain net de cession. Il a ainsi conclu que ces dispositions respectaient le principe d'égalité devant les charges publiques car elles établissent une correspondance entre le traitement fiscal et les situations des contribuables.

Interprétations et citations légales

2. Conditions de la QPC : L'article 23-4 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 précise que pour qu'une question soit renvoyée au Conseil constitutionnel, elle doit être nouvelle ou présenter un caractère sérieux. Le Conseil a considéré que la question soulevée par M. B. ne remplissait pas cette condition.

3. Examen des articles fiscaux : En vertu de l'article 150-0 D du CGI, le gain net réalisé lors de la cession de titres est calculé en tenant compte des spécificités de la situation de la société, et ceci sans considérer les pertes dues à des annulations de titres. La décision du Conseil d'État n° 417875 du 28 novembre 2018 a été appliquée pour conclure que « les sommes investies perdues à la suite d'une annulation de certains d'entre eux [...] ne doivent pas être prises en compte dans le calcul du gain net ».

Par conséquent, la décision se fonde sur une analyse des principes d'égalité, des spécificités fiscales et des conditions de recevabilité des questions prioritaire de constitutionnalité. La conclusion finale était que les craintes de M. B. concernant une rupture d'égalité n'étaient pas fondées, ce qui a conduit à la non-transmission de la question au Conseil constitutionnel.

Par une ordonnance n° 18VE03982 du 18 mars 2019, enregistrée le 21 mars 2019 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, le président de la 3ème chambre de la cour administrative d'appel de Versailles, avant qu'il soit statué sur la requête de M.B..., a décidé, par application des dispositions de l'article 23-2 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, de transmettre au Conseil d'Etat la question de la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution de l'article 150-0 D du code général des impôts soulevée par M. B... en application de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958.

Par la question prioritaire de constitutionnalité ainsi transmise, M. B...soutient que les dispositions de l'article 150-0 D du code général des impôts méconnaissent le principe d'égalité devant la loi et d'égalité devant les charges publiques garantis respectivement par les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen.

Par un mémoire, enregistré le 13 mai 2019, le ministre de l'action et des comptes publics soutient que les conditions posées par l'article 23-4 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 ne sont pas remplies et, en particulier, que la question ne présente pas un caractère sérieux.

La question prioritaire de constitutionnalité a été communiquée au Premier ministre qui n'a pas produit d'observations.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- la Constitution, notamment son article 61-1 ;

- l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;

- le code de commerce ;

- le code général des impôts ;

- la décision du Conseil d'Etat statuant au contentieux n° 417875 du 28 novembre 2018 ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Sylvain Humbert, maître des requêtes,

- les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteur public ;
Considérant ce qui suit :

1. Il résulte des dispositions de l'article 23-4 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel que, lorsqu'une juridiction relevant du Conseil d'Etat a transmis à ce dernier, en application de l'article 23-2 de cette même ordonnance, la question de la conformité à la Constitution d'une disposition législative, le Conseil constitutionnel est saisi de cette question de constitutionnalité à la triple condition que la disposition contestée soit applicable au litige ou à la procédure, qu'elle n'ait pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances, et que la question soit nouvelle ou présente un caractère sérieux.

2. D'une part, aux termes de l'article L. 225-248 du code de commerce : " Si, du fait de pertes constatées dans les documents comptables, les capitaux propres de la société deviennent inférieurs à la moitié du capital social, le conseil d'administration ou le directoire, selon le cas, est tenu dans les quatre mois qui suivent l'approbation des comptes ayant fait apparaître cette perte, de convoquer l'assemblée générale extraordinaire à l'effet de décider s'il y a lieu à dissolution anticipée de la société. / Si la dissolution n'est pas prononcée, la société est tenue (...) de réduire son capital d'un montant au moins égal à celui des pertes qui n'ont pas pu être imputées sur les réserves, si (...) les capitaux propres n'ont pas été reconstitués à concurrence d'une valeur au moins égale à la moitié du capital social. "

3. D'autre part, aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année en litige : " I.-1. (...) les gains nets retirés des cessions à titre onéreux (...), de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, (...) 25 000 euros pour l'imposition des revenus de l'année 2008 ". Aux termes de l'article 150-0 D du même code : " 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci (...) ". Par une décision n° 417875 du 28 novembre 2018, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux a jugé qu'il résulte de ces dispositions que la plus-value née d'une cession de titres entrant dans leur champ, soumise à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des plus-values de particuliers, est déterminée par différence entre le prix de cession de ces titres, le cas échéant diminué des frais inhérents à la cession, et leur prix d'acquisition, éventuellement augmenté des frais et taxes acquittés à cette occasion, sans qu'il y ait lieu d'ajouter à ce prix d'acquisition, dans l'hypothèse où les titres cédés ont été acquis par le contribuable à l'occasion d'une augmentation de capital de la société émettrice consécutive à une réduction de ce même capital par annulation de titres, les sommes que l'intéressé a acquittées pour acquérir des titres annulés.

4. M. B...soutient que les dispositions du premier alinéa du 1 de l'article 150-0 D du code général des impôts, telles qu'interprétées par la décision n° 417875 du 28 novembre 2018 citée ci-dessus, méconnaissent les principes d'égalité devant la loi et d'égalité devant les charges publiques garantis par les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, en ce qu'elles entraînent des règles d'imposition différentes selon que la réduction du capital motivée par des pertes, que décide une société dans le cadre des dispositions de l'article L. 225-248 du code de commerce, est réalisée sous forme d'une annulation des titres de la société ou d'une diminution de la valeur nominale de ces titres.

5. Aux termes de l'article 6 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 : " La loi (...) doit être la même pour tous, soit qu'elle protège, soit qu'elle punisse ". Le principe d'égalité ne s'oppose ni à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes, ni à ce qu'il déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général, pourvu que, dans l'un et l'autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l'objet de la loi qui l'établit. Aux termes de l'article 13 de cette Déclaration : " Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ". En vertu de l'article 34 de la Constitution, il appartient au législateur de déterminer, dans le respect des principes constitutionnels et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives. En particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité, il doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose. Cette appréciation ne doit cependant pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques.

6. En application des dispositions du premier alinéa du 1 de l'article 150-0 D du code général des impôts, telles qu'interprétées par la décision n° 417875 du 28 novembre 2018 du Conseil d'Etat, le gain net réalisé lors de la cession de titres d'une société est égal à la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition des seuls titres cédés, sans qu'il soit tenu compte des sommes investies perdues à la suite d'une annulation de certains d'entre eux décidée pour motif de perte. En revanche, si la société décide de réduire son capital à hauteur des pertes, ce qui a pour effet de diminuer la valeur nominale des titres, il résulte des mêmes dispositions que le résultat de la cession de ceux-ci, après réduction, est calculé par différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition, lequel ne tient pas compte de la réduction de la valeur nominale. Cette différence de traitement pour l'imposition du résultat de cession découle de la différence de situation qui résulte de l'option retenue par la société. Elle est en rapport direct avec l'objet des dispositions combinées des articles 150-0 A et 150-0 D du code général des impôts, qui est d'imposer le gain net de cession, et n'entraîne aucune rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques. Par suite, le moyen selon lequel la différence de traitement résultant de ces dispositions constituerait une rupture d'égalité devant la loi et une rupture de l'égalité devant les charges publiques ne peut être regardé comme posant une question sérieuse.

7. Il résulte de ce qui précède qu'il n'y a pas lieu de renvoyer au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité invoquée.
D E C I D E :

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Article 1er : Il n'y a pas lieu de renvoyer au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par M. B....

Article 2 : La présente décision sera notifiée à Monsieur A...B..., au Premier ministre et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée au Conseil constitutionnel.