Conseil d'État, 9ème - 10ème chambres réunies, 24/04/2019, 411007

Résumé de la décision :

Arguments pertinents :

1. Qualification des prestations : La cour a conclu que le service d'affranchissement, bien que facturé séparément, devait être intégré à la base imposable de la TVA, alors qu'il constituait en réalité une prestation accessoire à la principale activité d'éditique. Le Conseil d'État précise que :
> "...les éléments constitutifs de l'opération en cause, certains éléments doivent être regardés comme des prestations accessoires partageant le sort fiscal de celle-ci."

2. Exonération des services publics : En statuant que l'intégration des frais d'affranchissement dans la base d'imposition priverait de portée l'exonération liée aux services postaux, la cour a ignoré l'article de la directive européenne relatif aux exonérations fiscales :
> "l'intégration en toutes circonstances des frais d'affranchissement... priverait de portée l'exonération dont bénéficient... les prestations qui relèvent du service public universel."

3. Aide juridictionnelle : Le Conseil d'État a décidé d'accorder une indemnité à la société requérante au titre des frais de justice, en précisant :
> "Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros..."

Interprétations et citations légales :

2. Code général des impôts - Article 267 : Dans la décision, il est précisé que les frais accessoires doivent être inclus dans les bases d'imposition, mais cela ne peut pas contredire les exonérations prévues :
> "...les frais accessoires aux livraisons de biens ou prestations de services tels que commissions, intérêts, frais... sont à comprendre dans les bases d'imposition."

3. Directive 2006/112/CE - Article 132 : Ce texte de l'UE, accompagné par l'article 261 C du code général des impôts, précise que les prestations réalisées dans le cadre des services publics (comme La Poste) relèvent d'une exonération de la TVA. Cette directive a été interprétée par le Conseil d'État comme un élément crucial justifiant la non-imposition des frais d'affranchissement dans ce cas.

La décision rappelle l'importance de l'interprétation des services fournis dans le cadre des opérations soumises à la TVA, mettant en lumière la nécessité de différencier les services principaux des services accessoires, tout en protégeant les exonérations fiscales prévues pour les services publics.

1°) d'annuler cet arrêt ;

2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

2° Sous le n° 411013, la SAS Xerox General Services a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009. Par un jugement n° 1311601 du 1er juin 2015, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.

Par un arrêt n° 15VE02590 du 30 mars 2017, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel formé par la société Xerox General Services contre ce jugement.

Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 30 mai et 30 août 2017 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Xerox General Services demande, par les mêmes moyens que sous le n° 411007, au Conseil d'Etat :

1°) d'annuler cet arrêt ;

2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Par un mémoire en défense, enregistré le 31 août 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut, pour les mêmes motifs que ceux exposés sous le n° 411007, au rejet du pourvoi.

....................................................................................

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- la directive n° 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 90-568 du 2 juillet 1990 ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Nicolas Agnoux, maître des requêtes,

- les conclusions de Mme Marie-Gabrielle Merloz, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Célice, Soltner, Texidor, Perier, avocat de la société Xerox et de la société Xerox General Services ;
Considérant ce qui suit :

1. Les pourvois formés par la société Xerox Global Services, aux droits de laquelle vient la société Xerox, et la société Xerox General Services présentent à juger les mêmes questions. Il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision.

2. D'une part, aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". Aux termes de l'article 267 du même code : " I. - Sont à comprendre dans les bases d'imposition : / (...) 2º Les frais accessoires aux livraisons de biens ou prestations de services tels que commissions, intérêts, frais d'emballage de transport et d'assurance demandés aux clients ".

3. Aux termes de l'article 20 de la loi du 2 juillet 1990 relative à l'organisation du service public de la poste et à France Télécom dans sa rédaction en vigueur jusqu'au 1er mars 2010, qui transpose l'article 132 paragraphe 1 sous a) de la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : " Les prestations de services et les livraisons de biens accessoires à ces prestations, à l'exception des transports de personnes, qui relèvent du service public postal effectuées par La Poste sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée. " Aux termes de l'article 261 C du code général des impôts, qui transpose l'article 135 paragraphe 1 sous h) de cette directive : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : / (...) 3° Les livraisons à leur valeur officielle de timbres fiscaux et de timbres-poste ayant cours ou valeur d'affranchissement en France ".

4. D'autre part, il résulte des dispositions de la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, telles qu'interprétées par la Cour de justice de l'Union européenne, que lorsqu'une opération économique soumise à la taxe sur la valeur ajoutée est constituée par un faisceau d'éléments et d'actes, il y a lieu de prendre en compte toutes les circonstances dans lesquelles elle se déroule aux fins de déterminer si l'on se trouve en présence de plusieurs prestations ou livraisons distinctes ou d'une prestation ou livraison complexe unique. Chaque prestation ou livraison doit en principe être regardée comme distincte et indépendante. Toutefois, l'opération constituée d'une seule prestation sur le plan économique ne doit pas être artificiellement décomposée pour ne pas altérer la fonctionnalité du système de la taxe sur la valeur ajoutée. De même, dans certaines circonstances, plusieurs opérations formellement distinctes, qui pourraient être fournies et taxées séparément, doivent être regardées comme une opération unique lorsqu'elles ne sont pas indépendantes. Tel est le cas lorsque, au sein des éléments caractéristiques de l'opération en cause, certains éléments constituent la prestation principale, tandis que les autres, dès lors qu'ils ne constituent pas pour les clients une fin en soi mais le moyen de bénéficier dans de meilleures conditions de la prestation principale, doivent être regardés comme des prestations accessoires partageant le sort fiscal de celle-ci. Tel est le cas, également, lorsque plusieurs éléments fournis par l'assujetti au consommateur, envisagé comme un consommateur moyen, sont si étroitement liés qu'ils forment, objectivement, une seule opération économique indissociable, le sort fiscal de celle-ci étant alors déterminé par celui de la prestation prédominante au sein de cette opération.

5. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Xerox General Services exerçait, en qualité de sous-traitante de sa société mère, la société Xerox Global Services, une activité " d'éditique " consistant à fournir aux clients de celle-ci des prestations de gestion documentaire auxquelles pouvaient s'ajouter, sur option, des prestations complémentaires consistant en la mise sous pli des documents ainsi édités, leur affranchissement à l'aide de machines à affranchir mises à disposition par La Poste et la remise des plis ainsi affranchis à cette dernière. Ces sociétés ont exclu de leur base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée les frais d'affranchissement qui étaient facturés par la filiale à sa mère puis refacturés par cette dernière à ses clients, en sus des prestations " d'éditique ". La cour administrative d'appel a jugé que l'administration avait à bon droit réintégré ces frais d'affranchissement dans les bases d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée en application du 2° du I de l'article 267 du code général des impôts au motif que la prestation d'affranchissement revêtait un caractère accessoire par rapport à la prestation principale " d'éditique ". En statuant ainsi, alors d'une part, que l'intégration en toutes circonstances des frais d'affranchissement, qui rémunèrent la prestation de transport postal, dans la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée des biens affranchis priverait de portée l'exonération dont bénéficient, en vertu de la directive 2006/112/CE, les prestations qui relèvent du service public universel ainsi que les timbres-poste, et d'autre part, qu'en l'espèce, la prestation d'affranchissement, qui était facultative et faisait l'objet d'une facturation séparée à hauteur des seuls frais d'affranchissement en litige, constituait pour les clients du groupe Xerox une fin en soi et non le moyen de bénéficier dans les meilleures conditions de la prestation principale " d'éditique ", la cour a inexactement qualifié les faits de l'espèce. Par suite, et sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens des pourvois, ses arrêts doivent être annulés.

6. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros à verser conjointement aux sociétés Xerox et Xerox General Services au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :

--------------

Article 1er : Les arrêts de la cour administrative d'appel de Versailles du 30 mars 2017 sont annulés.

Article 2 : Les affaires sont renvoyées à la cour administrative d'appel de Versailles.

Article 3 : L'Etat versera conjointement aux sociétés Xerox et Xerox General Services la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : La présente décision sera notifiée à la société Xerox, à la société Xerox General Services et au ministre de l'action et des comptes publics.