Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 21/06/2016, 16BX00035, Inédit au recueil Lebon

Résumé de la décision

Arguments pertinents

- « La déduction de cette provision ne peut, dès lors [...] être légalement admise que dans la mesure où les charges provisionnées se rattacheraient à des ventes comptabilisées au titre du même exercice. »

2. Manque d’éléments justificatifs : La société n’a pas fourni de preuves suffisantes pour établir que les charges pour lesquelles la provision a été constituée correspondaient aux ventes réalisées avant la clôture de l'exercice.

- « La société requérante ne fournit aucun élément qui conduirait à admettre que les charges [...] correspondent aux ventes de lots réalisées avant la clôture de l'exercice 1995. »

3. Comptabilisation d'un encours de production : Bien que la société ait évoqué la comptabilisation d'un encours de production pour justifier la provision, la cour a souligné que cela ne constitue pas un fondement pour établir la déductibilité d'une provision pour charges futures.

- « La comptabilisation à l'actif du bilan d'un encours de production [...] ne saurait justifier la constitution d'une provision pour charges futures. »

Interprétations et citations légales

- Code général des impôts - Article 39 :
> "1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant [...] 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des évènements en cours rendent probables [...]"

Cela implique que pour qu'une provision soit déductible, les charges à couvrir doivent être clairement définies et liées à des produits comptabilisés dans le même exercice fiscal. La décision rappelle donc cette exigence et s'assure que la société ne prouve pas que les charges correspondant à la provision litigieuse sont en rapport avec les ventes réalisées.

En conclusion, la décision du tribunal administratif de la Martinique a été confirmée, la société Fabre Domergue ne pouvant justifier la déductibilité de la provision contestée.

Ont été entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Aymard de Malafosse, président de chambre ;

- les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ;

- les observations de MeB..., représentant la société Fabre Domergue.

Considérant ce qui suit :

1. La société anonyme Fabre Domergue, qui exerce une activité de holding et qui est la société mère d'un groupe fiscalement intégré, a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices 1994, 1995 et 1996 qui procèdent notamment du rehaussement des bénéfices imposables de l'une de ses filiales, la SNC Résidence du Sud. Par sa décision du 9 décembre 2015 susvisée, le Conseil d'Etat, statuant sur le pourvoi en cassation formé par la société Fabre Domergue à l'encontre de l'arrêt de la cour n°11BX02660 du 25 avril 2013, a renvoyé à la cour, après annulation de l'arrêt sur ce point, le jugement des conclusions de cette société portant sur la remise en cause par le service de la provision " pour fin de chantier " constituée par la SNC Résidence du Sud, à hauteur de 36 499 000 francs (5 564 236,80 euros), à la clôture de l'exercice 1995.

2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des évènements en cours rendent probables (...) ". Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou à des charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes et charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante. En ce qui concerne les provisions pour charges, elles ne peuvent être déduites au titre d'un exercice que si se trouvent comptabilisés, au titre du même exercice, les produits correspondant à ces charges.

3. La SNC Résidence du Sud a engagé en 1991 la réalisation d'un programme immobilier consistant dans la création d'une résidence hôtelière destinée à être vendue par lots à des investisseurs. La construction de cette résidence a été achevée en 1996. La SNC avait vendu à la clôture de l'exercice en litige, le 31 décembre 1995, 110 lots. En 1996, elle a vendu 42 lots supplémentaires. Elle a constitué à la clôture de l'exercice 1995 une provision pour un montant de 36 499 000 francs " pour tenir compte des travaux restant à finir ". Ce montant a été déterminé, toujours selon les écritures de la société requérante, par " différence entre le coût estimé de cet immeuble selon le budget estimatif de 92 037 230 francs et les sommes déjà payées au 31 décembre 1995 ", soit 55 538 230 francs.

4. La provision en litige est, comme l'affirme expressément la société dans ses dernières écritures, une provision pour charges et non une provision pour pertes. La déduction de cette provision ne peut, dès lors, ainsi qu'il a été rappelé au point 2, être légalement admise que dans la mesure où les charges provisionnées se rattacheraient à des ventes comptabilisées au titre du même exercice. A cet égard, la société requérante ne fournit aucun élément qui conduirait à admettre que les charges à raison desquelles la SNC Résidence du Sud a constitué la provision litigieuse correspondraient aux ventes de lots réalisées avant la clôture de l'exercice 1995 et dont les produits ont été comptabilisés au titre de cet exercice. La provision dont il s'agit ne peut donc être regardée comme satisfaisant à la condition rappelée précédemment.

5. La société requérante, il est vrai, fait valoir que la SNC a comptabilisé au titre du même exercice clos en 1995, à raison des lots non encore vendus à la clôture de cet exercice, un encours de production d'un montant de 34 771 666 francs, obtenu en multipliant le total des charges estimées de construction (92 037 230 francs) par le rapport entre le nombre de millièmes restant à vendre au 31 décembre 1995 (3778) et le nombre total de millièmes composant le programme immobilier (10 000), et que la provision litigieuse était nécessaire pour compenser l'augmentation d'actif net résultant de cette écriture comptable. Toutefois, la comptabilisation à l'actif du bilan d'un encours de production qui, comme le rappelle à juste titre l'administration, a pour objet, afin d'assurer la neutralité du résultat fiscal, de compenser les charges de production déjà supportées et comptabilisées, ne saurait justifier la constitution d'une provision pour charges futures.

6. La société requérante ne justifie pas en définitive du caractère déductible de la provision " pour fin de chantier " que la SNC Résidence du Sud a constituée à la clôture de l'exercice 1995. Pour contester la remise en cause de cette provision, elle ne peut utilement invoquer ni les précisions de l'instruction administrative 4E-3-92 du 24 avril 1992 relatives aux conditions de déduction des provisions pour pertes dès lors que la provision en litige est, ainsi qu'il a été dit, une provision pour charges, ni le fait que cette provision a fait l'objet d'une reprise au titre de l'exercice clos en 1996.

7. Il résulte de tout ce qui précède que la société Fabre Domergue n'est pas fondée à se plaindre du rejet, par le tribunal administratif de la Martinique, de sa contestation du supplément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de l'exercice 1995 dans la mesure où il procède de la remise en cause de la provision pour fin de chantier constituée par la SNC Résidence du Sud à la clôture de l'exercice 1995.

DECIDE :

Article 1er : Les conclusions de la société Fabre Domergue relatives à la réintégration de la provision constituée par la SNC Résidence du Sud au titre de l'exercice 1995 pour des travaux à effectuer en 1996 sont rejetées.

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N° 16BX00035