Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Le centre hospitalier de l'agglomération montargoise a demandé au tribunal administratif d'Orléans, par deux requêtes distinctes, d'une part, à titre principal, d'annuler la décision du 11 avril 2019 prononçant le retrait des décisions du 6 décembre 2018 et du 1er mars 2019 qui ont fait droit à ses demande de restitution partielle de la taxe sur les salaires au titre des années 2014 à 2017 et 2018, de lui accorder la restitution partielle de la taxe sur les salaires à hauteur de 224 536 euros au titre de 2014, 254 319 euros au titre de 2015, 364 590 euros au titre de 2016 et de 405 459 euros au titre de 2017 et, à titre subsidiaire, de surseoir à statuer et de transmettre pour avis au Conseil d'État la question de savoir si les sommes versées au titre du maintien de leur traitement aux agents de la fonction publique hospitalière bénéficiant de congés de maladie entrent ou non dans l'assiette de la taxe sur les salaires, d'autre part, à titre principal, d'annuler l'avis de mise en recouvrement du 26 juillet 2019 et en conséquence de lui maintenir le bénéfice des dégrèvements précédemment accordés pour des montants de la taxe sur les salaires à hauteur de 224 536 euros au titre de 2014, 254 319 euros au titre de 2015, 364 590 euros au titre de 2016 et 405 459 euros au titre de 2017 et de lui accorder la restitution partielle de la taxe sur les salaires à hauteur de 257 544 euros au titre de l'exercice 2018, à titre subsidiaire, de lui accorder la restitution partielle de la taxe sur les salaires à hauteur de 224 536 euros au titre de 2014, 254 319 euros au titre de 2015, 364 590 euros au titre de 2016 et de 405 459 euros au titre de 2017.
Par un jugement nos 2000364, 2001761 du 3 juin 2022, le tribunal administratif d'Orléans a annulé la décision du 11 avril 2019 en tant qu'elle concerne l'année 2014 et a rejeté le surplus des demandes du centre hospitalier de l'agglomération montargoise.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés le 1er août 2022 et le 16 septembre 2022, le centre hospitalier de l'agglomération montargoise, représenté par Me Frèrejacques, demande à la cour, dans le dernier état de ses conclusions :
1°) d'annuler l'article 2 de ce jugement rejetant le surplus de ses demandes ;
2°) à titre principal, de prononcer la réduction de la taxe sur les salaires au titre des années 2016, 2017 et 2018 à hauteur des sommes versées à ses salariés placés en congés de maladie au titre du maintien de leur plein traitement ainsi que du maintien d'un demi-traitement et prononcer en conséquence la décharge de l'excédent de taxe sur les salaires versé à hauteur de 364 590 euros au titre de 2016, 405 459 euros au titre de 2017 et de 257 544 euros au titre de 2018 ;
3°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction de la taxe sur les salaires au titre des années 2016, 2017 et 2018 à hauteur des sommes versées à ses salariés placés en congés de maladie au titre du maintien de leur plein traitement et prononcer en conséquence la décharge de l'excédent de taxe sur les salaires versé à hauteur de 373 305 euros au titre de 2016, 389 248 euros au titre de l'exercice 2017 et 257 544 euros au titre de l'exercice 2018 ;
4°) de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- le jugement a été rendu en violation du principe du contradictoire, son dernier mémoire en réplique n'ayant pas été communiqué à l'administration, ni pris en compte par les premiers juges ;
- la nature des sommes dont le dégrèvement est sollicité est identifiable et détaillée par les tableaux produits ;
- les sommes correspondant au maintien du traitement des agents en arrêt maladie constituent des revenus de remplacement au sens de l'article L. 136-1-2 du code de la sécurité sociale et non des revenus d'activité, en l'absence de toute contrepartie de la part de l'agent, lequel est dans l'impossibilité d'exercer ses fonctions ; elles correspondent à l'indemnisation, au titre de l'assurance maladie et conformément au régime de la sécurité sociale à la perte de la rémunération de l'agent, à l'instar des indemnités journalières versées aux salariés du secteur privé par leur employeur ; elles doivent, en conséquence, être regardées comme des prestations de sécurité sociale versées par l'entremise de l'employeur et sont, à ce titre, exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires en application de l'article 231 du code général des impôts ; c'est à tort que le tribunal les a regardées comme des sommes payées à titre de rémunération ;
- la documentation fiscale publiée en 2019 sous la référence BOI-TPS-TS-20-10, point 80, prévoit expressément que les revenus de remplacement versés sous quelque forme que ce soit et quelle qu'en soit la dénomination sont exclus de l'assiette de la taxe sur les salaires ;
- il entend également se prévaloir de la documentation fiscale publiée sous la référence BOFIP-TPS-TS-20-10, point 40, ainsi que de la réponse du ministre de l'économie et des finances à MM. Hugonet et Delahaye, sénateurs, publiée au Journal officiel du Sénat du 2 janvier 2020, dont il ressort que seul le demi-traitement versé sur une période supérieure à 90 jours est inclus dans l'assiette de la taxe sur les salaires ; il y a lieu dès lors et subsidiairement d'exclure de la taxe sur les salaires les sommes versées au titre du maintien du plein traitement.
Par un mémoire en défense enregistré le 18 novembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de la sécurité sociale ;
- la loi n° 86-33 du 9 janvier 1986 ;
- la loi n°2012-1404 du 17 décembre 2012 ;
- le décret n° 60-58 du 11 janvier 1960 ;
- le décret n° 85-1353 du 12 décembre 1985 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Besson-Ledey,
- les conclusions de M. Illouz, rapporteur public,
- et les observations de Me Frèrejacques pour le centre hospitalier de l'agglomération montargoise.
Considérant ce qui suit :
1. Par la présente requête, dans le dernier état de ses conclusions, le centre hospitalier de l'agglomération montargoise demande à la cour d'annuler le jugement du 3 juin 2022 du tribunal administratif d'Orléans en tant qu'il a rejeté ses demandes de restitution partielle de la taxe sur les salaires dont il s'est acquitté au titre des années 2016, 2017 et 2018 et de lui accorder cette restitution ou, subsidiairement, à concurrence des sommes versées à ses salariés placés en congé de maladie au titre du maintien de leur plein traitement.
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Le seul mémoire en réplique produit par le centre hospitalier en première instance a, en tout état de cause, été communiqué à l'administration fiscale le 19 juillet 2021 et visé et analysé par le tribunal. Il s'ensuit que le moyen soulevé par le centre hospitalier tiré d'une irrégularité du jugement attaqué, en ce que les premiers juges n'auraient pas communiqué son dernier mémoire ni n'en auraient tenu compte ne peut être qu'écarté.
Sur les conclusions à fin de restitution partielle de la taxe sur les salaires :
En ce qui concerne le terrain de la loi fiscale :
3. Aux termes de l'article 231 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux périodes en litige : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations aux salariés, à l'exception de celles correspondant aux prestations de sécurité sociale versées par l'entremise de l'employeur, sont soumises à une taxe égale à 4,25 % de leur montant évalué selon les règles prévues à l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale () ". Aux termes de l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale relatif à la contribution sociale généralisée : " I. La contribution est assise sur le montant brut des traitements () et des revenus tirés des activités exercées par les personnes mentionnées aux articles L. 311-2 et L. 311-3. () II.- Sont inclus dans l'assiette de la contribution : () 7° Les indemnités journalières ou allocations versées par les organismes de sécurité sociale ou, pour leur compte, par les employeurs à l'occasion de la maladie, de la maternité ou de la paternité et de l'accueil de l'enfant, des accidents du travail et des maladies professionnelles, à l'exception des rentes viagères et indemnités en capital servies aux victimes d'accident du travail ou de maladie professionnelle ou à leurs ayants droit () ".
4. Aux termes de l'article 41 de la loi du 9 janvier 1986 portant dispositions statutaires relatives à la fonction publique hospitalière : " Le fonctionnaire en activité a droit : () 2° A des congés de maladie dont la durée totale peut atteindre un an pendant une période de douze mois consécutifs en cas de maladie dûment constatée mettant l'intéressé dans l'impossibilité d'exercer ses fonctions. Celui-ci conserve alors l'intégralité de son traitement pendant une durée de trois mois ; ce traitement est réduit de moitié pendant les neuf mois suivants. () 3° A des congés de longue maladie d'une durée maximale de trois ans dans les cas où il est constaté que la maladie met l'intéressé dans l'impossibilité d'exercer ses fonctions, rend nécessaires un traitement et des soins prolongés et présente un caractère invalidant et de gravité confirmée. Le fonctionnaire conserve l'intégralité de son traitement pendant un an ; le traitement est réduit de moitié pendant les deux années qui suivent. () 4° A un congé de longue durée, en cas de tuberculose, maladie mentale, affection cancéreuse, poliomyélite ou déficit immunitaire grave et acquis, de trois ans à plein traitement et de deux ans à demi-traitement () ".
5. Enfin, aux termes de l'article 1er du décret du 11 janvier 1960 dans sa version issue du décret du 12 décembre 1985 : " Le présent décret fixe le régime de sécurité sociale applicable, en matière d'assurance maladie, maternité, décès et invalidité (allocations temporaires et soins), aux agents permanents des départements, des communes et de leurs établissements publics n'ayant pas le caractère industriel ou commercial, affiliés à la caisse nationale de retraites des agents des collectivités locales ou à un régime spécial de retraites ". Aux termes de l'article 4 du même décret : " I. En cas de maladie, l'agent qui a épuisé ses droits à une rémunération statutaire, mais qui remplit les conditions fixées par le Code de la sécurité sociale pour avoir droit à l'indemnité journalière visée à l'article L. 321-1 dudit code, a droit à une indemnité () II - Lorsque l'agent continue à bénéficier, en cas de maladie, d'avantages statutaires, mais que ceux-ci sont inférieurs au montant des prestations en espèces de l'assurance maladie, telles qu'elles sont définies au paragraphe 1er du présent article, l'intéressé reçoit, s'il remplit les conditions visées audit paragraphe, une indemnité égale à la différence entre ces prestations en espèces et les avantages statutaires ". Aux termes de l'article 11 du même décret : " Les prestations en espèces visées aux articles 4 à 7 ci-dessus sont liquidées et payées par les collectivités ou établissements dont relèvent les agents intéressés ".
6. Il résulte des travaux parlementaires de la loi du 17 décembre 2012 de financement de la sécurité sociale pour 2013, dont est issu l'article 231 du code général des impôts, que le législateur a entendu rendre l'assiette de la taxe sur les salaires identique à celle de la contribution sociale généralisée, sous réserve des seules exceptions mentionnées à la première phrase du 1 de cet article 231. Les prestations de sécurité sociale versées par l'entremise de l'employeur, lesquelles sont exclues expressément de l'assiette de la taxe sur les salaires par le 1 de l'article 231, doivent s'entendre des indemnités et allocations versées par l'employeur, pour le compte des organismes de sécurité sociale, au bénéfice des salariés à l'occasion de la survenance de risques sociaux tels que notamment la maladie. Le maintien d'un plein ou d'un demi-traitement au fonctionnaire malade, dont peuvent notamment bénéficier les fonctionnaires hospitaliers en cas de maladie en vertu de l'article 41 de la loi du 9 janvier 1986, constitue en revanche un avantage statutaire ayant le caractère d'une rémunération, et non une prestation de sécurité sociale versée par l'employeur pour le compte d'un organisme de sécurité sociale au sens de l'article 231. Cette rémunération statutaire est également distincte des indemnités prévues aux I et II de l'article 4 du décret du 11 janvier 1960, pris en application de l'article L. 321-1 du code de la sécurité sociale qui porte définition de l'assurance-maladie, lesquelles sont des prestations du régime spécial de sécurité sociale versées aux fonctionnaires en cas de maladie par leur collectivité ou établissement de rattachement. Dès lors, le centre hospitalier de l'agglomération montargoise n'est pas fondé à soutenir que les pleins ou les demi-traitements versés à ses agents publics ayant bénéficié d'un congé de maladie au cours des périodes d'imposition en litige devaient, en tant que revenus de remplacement assimilables à des prestations de sécurité sociale, être exclus de l'assiette de la taxe sur les salaires.
En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale :
7. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. ". La taxe sur les salaires dont le centre hospitalier de l'agglomération montargoise demande la restitution a été établie sur la base de ses déclarations. En l'absence de rehaussement, l'établissement ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des points 40 et 80 de la documentation fiscale référencée BOI-TPS-TS-20-10 du 30 janvier 2019 et de la réponse du ministre de l'économie, des finances et de la relance à MM. Hugonet et Delahaye, sénateurs, du 2 janvier 2020, en outre postérieures aux impositions en litige.
8. Il résulte de ce qui précède que le centre hospitalier de l'agglomération montargoise n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté ses demandes de restitution partielle de la taxe sur les salaires dont il s'est acquitté au titre des années 2016, 2017 et 2018. Sa requête doit, en conséquence, être rejetée en toutes ses conclusions.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête du centre hospitalier de l'agglomération montargoise est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié au centre hospitalier de l'agglomération montargoise et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Délibéré après l'audience du 17 octobre 2023, à laquelle siégeaient :
Mme Besson-Ledey, présidente de chambre,
Mme Danielian, présidente assesseure,
Mme Liogier, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 novembre 2023
La présidente rapporteure,
L. Besson-LedeyLa présidente assesseure,
I. Danielian
La greffière,
A. Audrain-Foulon
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme
La greffière,
N°22VE018912