COMM.
CH.B
COUR DE CASSATION
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Audience publique du 14 avril 2021
Rejet non spécialement motivé
Mme MOUILLARD, président
Décision n° 10199 F
Pourvoi n° Y 19-14.196
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
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AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
_________________________
DÉCISION DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 14 AVRIL 2021
1°/ M. [L] [A],
2°/ Mme [B] [F], épouse [A],
domiciliés tous deux [Adresse 1],
ont formé le pourvoi n° Y 19-14.196 contre l'arrêt rendu le 25 janvier 2019 par la cour d'appel de Versailles (1re chambre, 1re section), dans le litige les opposant :
1°/ au directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 2],
2°/ au directeur régional des finances publiques d'[Établissement 1], domicilié [Adresse 3], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques,
défendeurs à la cassation.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme de Cabarrus, conseiller référendaire, les observations écrites de la SARL Cabinet Briard, avocat de M. et Mme [A], de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur général des finances publiques et du directeur régional des finances publiques d'[Établissement 1], et l'avis de Mme Beaudonnet, avocat général, après débats en l'audience publique du 2 mars 2021 où étaient présentes Mme Mouillard, président, Mme de Cabarrus, conseiller référendaire rapporteur, Mme Darbois, conseiller, et Mme Labat, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu la présente décision.
1. Le moyen de cassation annexé, qui est invoqué à l'encontre de la décision attaquée, n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
2. En application de l'article 1014, alinéa 1er, du code de procédure civile, il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce pourvoi.
EN CONSÉQUENCE, la Cour :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne M. et Mme [A] aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par M. et Mme [A] et les condamne à payer au directeur général des finances publiques et au directeur régional des finances publiques d'[Établissement 1] la somme globale de 3 000 euros ;
Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du quatorze avril deux mille vingt et un. MOYEN ANNEXE à la présente décision
Moyen produit par la SARL Cabinet Briard, avocat aux Conseils, pour M. et Mme [A].
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir confirmé le jugement du tribunal de grande instance de Nanterre en ce qu'il a débouté Monsieur et Madame [A] de l'ensemble de leurs demandes tendant au remboursement à leur profit de la somme de 502 163 euros dont ils se sont acquittés au titre de la contribution exceptionnelle sur la fortune 2012,
Aux motifs propres que « s'agissant d'une imposition sur le patrimoine lui-même et non sur ses revenus, doit être pris en compte l'ensemble des biens et droits des contribuables ; qu'en instituant une contribution exceptionnelle - donc non pérenne - sur la fortune, le législateur a entendu mettre en place une imposition différentielle par rapport à l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de 2012 ; qu'il a établi l'assiette de cette contribution selon les règles relatives à l'assiette de cet impôt ; qu'il a retenu des tranches et des taux d'imposition qui assurent, en prenant en compte à la fois la contribution exceptionnelle et l'impôt de solidarité sur la fortune, la progressivité de ces impositions acquittées en 2012 au titre de la détention d'un ensemble de biens et de droits ; qu'il est ainsi tenu compte des facultés contributives de chacun des redevables ; qu'aucun dispositif de plafonnement - qui tend à éviter que le total des impôts payés au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune et de l'impôt sur le revenu excède un certain seuil - n'est prévu ; que l'absence d'un tel mécanisme ne suffit pas à établir le caractère confiscatoire d'une imposition qui a pour objet de saisir la capacité contributive que constitue le patrimoine indépendamment des revenus du contribuable ; que cette contribution est établie après déduction de l'impôt de solidarité sur la fortune due au titre de l'année 2012 ; qu'est déduit le montant brut de cet impôt sans remettre en cause les réductions imputées par le contribuable sur l'impôt de solidarité sur la fortune ; qu'en outre, le droit à restitution - le bouclier fiscal - acquis au titre des impositions afférentes aux revenus réalisés en 2010, en s'imputant sur l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2012 pour les contribuables redevables de cet impôt, produit ses effets sur la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune due en 2012 ; que, dans ces conditions, la déduction de l'ISF acquitté en juin 2012 du montant de la CEF, exigible en novembre 2012, constitue, quels que soient ses motifs, en pratique « une limitation des effets de la CEF » ; que, par conséquent, l'application de taux proportionnels puis la déduction du montant de l'ISF confèrent à l'imposition litigieuse une proportionnalité conforme aux dispositions invoquées ; que, de ce chef, cette contribution ne peut être regardée comme faisant peser une charge excessive sur les contribuables ; que cette disposition maintient ainsi un juste équilibre entre les exigences de l'intérêt général et les impératifs de la sauvegarde des droits de l'homme, dont fait partie le droit de propriété ; qu'elle ne confère pas, en tant que telle, un caractère confiscatoire à l'imposition ; qu'elle ne méconnaît pas l'article premier du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; qu'il est constant que le revenu net des époux [A] s'est élevé à la somme de 63 985 € au titre des revenus 2011 ; que la contribution exceptionnelle sur la fortune versée par eux s'est élevée à 502 163 € ; que M. et Mme [A] ont pu déduire de cette contribution l'ISF payé et ont bénéficié, au titre de l'ISF, du bouclier fiscal, peu important que ce mécanisme ait été instauré antérieurement à la CEF dès lors qu'ils en ont tiré profit ; que, s'agissant d'une imposition du patrimoine, la capacité contributive ne s'apprécie pas par rapport aux seuls revenus ; qu'à défaut, le niveau de taxation pourrait dépendre des choix de gestion des redevables, certains pouvant privilégier la détention de biens ne procurant pas de revenus imposables ; que doit donc être prise en compte, pour apprécier le caractère excessif ou confiscatoire d'un impôt sur le patrimoine, la capacité contributive conférée aux redevables par la détention des biens et droits composant ce patrimoine sans que soient retenus ses seuls revenus ; que la seule circonstance que le paiement de la contribution absorbe les revenus imposables du contribuable ne suffit donc pas à établir le caractère confiscatoire de l'imposition ; que doit être pris en considération l'impact effectif de l'imposition sur la consistance même du patrimoine ; que si l'organisation du patrimoine de M. et Mme [A] relève de leur liberté de choix, elle ne doit pas conduire à réduire une imposition fondée sur la détention d'un patrimoine ; que l'actif brut imposable des époux était alors constitué, au vu de leur déclaration au titre de l'ISF, de leur résidence principale et d'autres immeubles pour une valeur de 5 833 340 €, de droits sociaux et de biens meubles évalués à 69 735 157 € et de liquidités pour 1 840 459 € ; que l'actif net s'élevait à 44 607 569 € ; qu'ils ont ainsi investi près de 86 % de leur fortune en biens meubles, peu ou pas productifs de revenus ; que si la somme des impôts acquittés par eux excède l'intégralité de leur revenu imposable, cette situation résulte donc d'un choix patrimonial de leur part ; que leurs revenus imposables ne sont, dès lors, pas significatifs de leurs capacités contributives ; que la contribution contestée représente 1,12 % de leur patrimoine imposable ; que M. et Mme [A] ne démontrent donc pas, au vu de l'ensemble de ces éléments, que cette contribution exceptionnelle, leur a imposé une charge excessive et, revêtant un caractère confiscatoire, a porté fondamentalement atteinte à leur situation financière ; que cette contribution n'a, en conséquence, pas rompu en ce qui les concerne le juste équilibre prescrit, notamment par l'article premier du protocole précité, entre les exigences de l'intérêt général et la sauvegarde de leurs droits fondamentaux ; que la demande de M. et Mme [A] sera donc rejetée et le jugement confirmé en toutes ses dispositions ; »
Et aux motifs adoptés qu'« il apparaît qu'au 1er janvier 2012, M. et Mme [A] détenaient un patrimoine d'une valeur brute de 77 378 956 euros ; qu'au vu de la déclaration au titre de l'ISF 2012, ce patrimoine était constitué, notamment de leur résidence principale et d'autres immeubles pour une valeur de 5 833 340 euros, de droits sociaux et de biens meubles évalués à 69 735 157 euros et de liquidités pour 1 810 459 euros ; qu' il apparaît ainsi que les demandeurs ont investi près de 86 % de leur fortune en biens meubles, pas ou peu productifs de revenus ; que si la somme des impôts acquittés par M. et Mme [A] au cours de l'année 2012 absorbe l'intégralité de leur revenu imposable et au-delà, puisqu'ils invoquent un revenu de 56 797 euros, cette situation résulte manifestement d'un choix patrimonial des contribuables ; qu'en effet, au regard de leur situation de fortune globale, la contribution litigieuse représente 1,12 % du patrimoine imposable des demandeurs ; qu'au vu de l'ensemble de ces éléments, M. et Mme [A] échouent à démontrer qu'une charge excessive leur a été imposée du fait de la mesure litigieuse et que celle-ci a porté fondamentalement atteinte à leur situation financière ; que la contribution exceptionnelle sur la fortune n'a donc pas rompu le juste équilibre devant régner entre les exigences de l'intérêt général et la sauvegarde des droits fondamentaux de M. et Mme [A] »
1° Alors, en premier lieu, que toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens ; que si l'imposition fiscale est une ingérence autorisée dans le droit au respect des biens, les Etats doivent néanmoins respecter une base raisonnable dans l'élaboration et la mise en oeuvre des politiques fiscales ; qu'ainsi, toute ingérence doit ménager un juste équilibre entre les exigences de l'intérêt général pour assurer le paiement de l'impôt et l'impératif de protection du droit de propriété, de sorte qu'il doit y avoir un rapport raisonnable de proportionnalité entre les moyens employés et le but poursuivi ; que le caractère excessif, attentatoire ou confiscatoire d'une imposition se mesure nécessairement à l'aune des revenus dont dispose celui qui la supporte ; que pour annuler les effets de l'allégement de l'impôt de solidarité sur la fortune décidé en 2011, en vue du redressement des finances publiques, l'article 4 de la deuxième loi de finances rectificative pour 2012 a institué, à la charge des redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune, au titre de la seule année 2012, une contribution exceptionnelle sur la fortune calculée selon un tarif progressif identique à celui appliqué pour le calcul de l'ISF au titre de 2011 ; que la contribution exceptionnelle sur la fortune 2012 a ainsi permis de réinstaurer le barème de l'impôt sur la fortune en vigueur avant 2012, sans toutefois remettre en place les mécanismes de plafonnement dont était assortie l'ancienne mouture de l'impôt de solidarité sur la fortune ; qu'ainsi, la contribution exceptionnelle sur la fortune ne prévoyait aucun dispositif de plafonnement destiné à éviter aux redevables de l'ISF d'être victime d'une captation fiscale à leurs revenus ; que si la contribution litigieuse a été présentée comme une contribution exceptionnelle, elle n'en avait que l'appellation, mais en aucun cas les caractéristiques ; qu'il s'agissait en réalité d'une majoration des droits qui avaient d'ores et déjà été acquittés au titre de l'ISF 2012, et de la préfiguration du retour à l'ancien barème qui est intervenu à l'occasion de la loi de finances pour 2013 ; que, dans ce contexte, il est manifeste que l'impôt demandé au contribuable était pérenne, raison pour laquelle il convenait de le plafonner ; que la circonstance que l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2012 soit déductible du montant de la contribution exceptionnelle 2012 n'enlève rien au caractère confiscatoire de l'imposition, laquelle a bien été acquittée en totalité, l'impôt de solidarité sur la fortune 2012 faisant office d'acompte de la contribution exceptionnelle de 2012 ; que la circonstance de pouvoir imputer une créance de bouclier fiscal née au titre d'une année antérieure (bouclier fiscal calculé sur les revenus de l'année 2010 et imputable sur les impôts de solidarité sur la fortune des années 2012 et suivantes) sur la contribution exceptionnelle 2012 ne remet nullement en cause son caractère confiscatoire ; qu'en effet, le fait d'utiliser une créance fiscale pour acquitter un impôt ne revient pas à alléger la charge fiscale d'un contribuable, de sorte que la créance de bouclier fiscal est un bien comme un autre qui aurait pu être imputé sur les cotisations d'impôt de solidarité sur la fortune des années futures des contribuables ; qu'il n'était pas contesté que l'imposition du patrimoine de M. et Mme [A] au 1er janvier 2012 a dépassé, dans une très large mesure, le revenu fiscal de référence déclaré par les intéressés au titre de l'année 2011 ; qu'en jugeant pourtant que la contribution litigieuse mise à la charge de M. et Mme [A] n'était pas confiscatoire, bien que dépourvue de tout mécanisme de plafonnement, en raison de son caractère exceptionnel et de la circonstance, qu'elle a été établie après déduction de l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2012, que le bouclier fiscal acquis au titre des impositions afférentes aux revenus réalisés en 2010, en s'imputant sur l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2012 pour les contribuables redevables de cet impôt, produisait ses effets sur la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune due en 2012 et qu'enfin, cette contribution exceptionnelle correspondait à 1,12 % du patrimoine imposable déclaré par les contribuables, la cour d'appel a violé l'article premier du premier protocole additionnel à la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
2° Alors, en deuxième lieu, qu'un impôt est confiscatoire s'il conduit à l'absorption intégrale des revenus disponibles du contribuable ou s'il conduit à l'aliénation forcée d'une partie du patrimoine du contribuable, ou encore s'il conduit à une diminution du patrimoine du contribuable, ou enfin s'il conduit à une expropriation du contribuable ; qu'en l'espèce, les époux [A] avaient établi qu'ils se sont acquittés de la somme de 502 163 € au titre de la contribution exceptionnelle sur la fortune 2012, portant l'imposition annuelle de son patrimoine à 725 201 € (ISF d'un montant de 223 038 € et une contribution exceptionnelle sur la fortune de 502 163 €) ; que leur avis d'impôt sur le revenu de l'année précédente faisait apparaître un revenu fiscal de référence s'élevant à un montant de 63 985 € ; qu'il en résulte que le total des impôts mis à sa charge au cours de l'année 2012, à savoir 725 201 €, était très supérieur à son revenu fiscal de référence de 63 985 € ; qu'en jugeant, par motifs propres et adoptés, que les époux [A] ne démontraient pas que la contribution exceptionnelle leur a imposé une charge excessive et, revêtant un caractère confiscatoire, a porté fondamentalement atteinte à leur situation financière, sans constater que la contribution litigieuse avait conduit à l'absorption intégrale des revenus disponibles des contribuables et que le montant de l'impôt exigible n'avait pas été atténué et corrigé par l'application d'un plafonnement, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard de l'article premier du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
3° Alors, en troisième lieu, qu'une imposition est confiscatoire et contraire à ce titre à l'article premier du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, lorsqu'elle constitue une charge dépassant les revenus annuels du contribuable ; qu'en l'espèce, les époux [A] avaient établi qu'ils s'étaient acquittés de la somme de 502 163 € au titre de la contribution exceptionnelle sur la fortune 2012, portant l'imposition annuelle de son patrimoine à 725 201 € (ISF d'un montant de 223 038 € et une contribution exceptionnelle sur la fortune de 502 163 €) ; que leur avis d'impôt sur le revenu de l'année précédente faisait apparaître un revenu fiscal de référence s'élevant à un montant de 63 985 € ; qu'il en résulte que le total des impôts mis à sa charge au cours de l'année 2012, à savoir 725 201 €, était très supérieur à son revenu fiscal de référence de 63 985 € ; que cette ponction était manifestement disproportionnée au regard de l'intérêt général poursuivi et en l'absence de tout mécanisme de plafonnement ; qu'ainsi, la cour d'appel a entaché sa décision d'une violation de l'article premier du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales par refus d'application ;
4° Alors, en quatrième lieu, que l'article 4 de la deuxième loi de finances rectificative pour 2012 a institué, à la charge des redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune, au titre de la seule année 2012, une contribution exceptionnelle sur la fortune calculée selon un tarif progressif identique à celui appliqué pour le calcul de l'ISF au titre de 2011 ; qu'il résulte des dispositions de l'article 885 A du code général des impôts que les conditions
d'assujettissement à l'ISF s'apprécient au 1er janvier de chaque année d'imposition ; que les époux [A] se sont acquittés de la contribution exceptionnelle sur la fortune pour 502 163 € ; qu'après avoir relevé que ce montant a été calculé après imputation de l'ISF 2012, sur la base de la déclaration de son patrimoine net imposable au 1er janvier 2012, de sorte que le caractère confiscatoire de cet impôt devait être apprécié en rapprochant son montant de celui des revenus nets perçus par les contribuables au titre de l'année 2011, l'arrêt, qui a refusé de comparer le total des impôts mis à leur charge au cours de l'année 2012, à savoir 725 201 €, par rapport à leur revenu fiscal de référence d'un montant de 63 985 €, a violé l'article premier du premier protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.