Vu la procédure suivante :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 27 mars, 24 juillet, et 1er et 8 septembre 2020, la société par actions simplifiée Financière Sagec, représentée par le cabinet d'avocats Aristote Atlantique Sud, demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2013.
Elle soutient que :
- la procédure de vérification de comptabilité de la société civile immobilière de construction-vente (SCCV) Le Karat est entachée d'irrégularités dès lors qu'il y a eu un amalgame entre ce contrôle et celui opéré à l'encontre de sa société sœur la société " Cœur Montebello " ;
- la SCCV Le Karat a été privée d'un débat oral et contradictoire, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée envisagés par le vérificateur n'ayant pas été présentés ni annoncés ;
- la procédure est irrégulière dès lors que le service n'a pas répondu aux observations présentées par la SCCV le Karat le 13 janvier 2015 portant sur la proposition de rectification en date du 13 août 2014 ;
- elle n'est pas, en application des dispositions de l'article 223 A du code général des impôts, redevable de l'impôt sur les sociétés dès lors qu'elle appartient, depuis le 1er octobre 2013, à un groupe fiscal intégré ; or la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés en litige a été mise en recouvrement le 16 décembre 2016, soit postérieurement à la création du groupe fiscal intégré ;
- le redressement résultant de la remise en cause de la vente B doit être annulé, l'insuffisance du prix de cession n'étant pas démontrée ;
- les immeubles édifiés et cédés par la SCCV Le Karat sont l'objet même de son exploitation et font partie de son stock ; or l'administration fiscale, qui n'a pas à s'immiscer dans les décisions de gestion du stock, s'est bornée, pour caractériser l'existence d'un acte anormal de gestion, à se fonder sur la seule minoration du prix de la vente à M. B, sans vérifier les conditions générales de la cession ;
- le principe de personnalité des peines interdit radicalement l'application de la majoration pour manquement délibéré aux associés de la SCCV Le Karat contrôlée par le service vérificateur ; ce dernier n'établit, ni même n'allègue, que les associés de la SCCV auraient participé à la gestion de la SCCV.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 1er juillet et 2 septembre 2020, l'administratrice générale des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.
Elle soutient qu'aucun des moyens soulevés au soutien de la requête n'est fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Kolf, rapporteure,
- et les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. La société par actions simplifiée (SAS) Financière SAGEC détient 25 % des parts de la société civile de construction-vente (SCCV) Le Karat, qui est soumise au régime des sociétés régies par l'article 8 du code général des impôts et dont les résultats sont imposables entre les mains de ses associés. La SCCV Le Karat a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, au terme de laquelle le service vérificateur a constaté l'existence d'un acte anormal de gestion, estimant que la SCCV Le Karat avait cédé des biens de son programme immobilier pour des prix minorés à des personnes avec lesquelles elle était liée. A l'issue des opérations de contrôle, l'administration fiscale a informé la SAS Financière SAGEC, en qualité d'associée, des rectifications opérées sur les bénéfices industriels et commerciaux de la SCCV Le Karat et des conséquences en résultant sur son exercice clos le 30 septembre 2013, à hauteur de la quote-part des droits qu'elle détient dans cette société. Une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés a en conséquence été mise à la charge de la SAS Financière SAGEC au titre de l'exercice clos en 2013, pour un montant total de 23 894 euros, dont cette dernière demande la décharge, en droits et pénalités.
Sur le bien-fondé des impositions :
2. En premier lieu, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une société a été effectuée, comme il est de règle, dans ses propres locaux, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.
3. D'une part, il résulte de l'instruction que la SCCV Le Karat et la SCCV Cœur Montebello, qui ont le même dirigeant, ont leur siège à la même adresse, au sein des mêmes locaux. Malgré une erreur matérielle dans le cadre " remarques liminaires " de la proposition de rectification, toutes les interventions de vérification concernant la SCCV Le Karat se sont déroulées au siège de cette société. Si la SCCV Cœur Montebello a, en parallèle et à la même période, fait l'objet d'une procédure de vérification au sein des mêmes locaux, les deux procédures ont été menées par deux vérificateurs différents, qui n'ont été présents simultanément que ponctuellement. A cet égard, la SAS Financière SAGEC n'apporte aucun élément de nature à infirmer que chacun des vérificateurs n'a, en cas de présence simultanée, interrogé le gérant que sur la procédure le concernant.
4. D'autre part, si la proposition de rectification du 1er août 2014 ne mentionne pas de redressement en matière de TVA à l'encontre de la SCCV Le Karat, celui-ci figure dans la proposition de rectification du 4 décembre 2014 annulant et remplaçant la précédente. Alors, au demeurant, qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'impose au vérificateur de donner au contribuable, avant l'envoi de la proposition de rectification, une information sur les redressements qu'il pourrait envisager, cette seule circonstance n'est pas de nature à établir que les échanges avec le vérificateur n'auraient pas porté, notamment, sur les ventes à l'origine du rappel d'imposition. Dans ces conditions, la SAS Financière SAGEC n'apporte aucun élément de nature à justifier que la SCCV Le Karat dans laquelle elle est associée aurait été privée d'un débat oral et contradictoire.
5. En second lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " () Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée () ".
6. Il résulte de l'instruction que la SCCV Le Karat a, dans ses observations du 13 janvier 2015 postérieures à la nouvelle proposition de rectification, repris intégralement celles émises le 3 octobre 2014, le service doit être regardé comme ayant répliqué à l'ensemble des arguments présentés, dans sa réponse du 27 février 2015. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit, dès lors, être écarté.
Sur le bien-fondé des impositions :
7. En premier lieu, aux termes de l'article 223 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Une société peut se constituer seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur l'ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés dont elle détient 95 % au moins du capital, de manière continue au cours de l'exercice, directement ou indirectement par l'intermédiaire de sociétés () membres du groupe () / Les sociétés du groupe restent soumises à l'obligation de déclarer leurs résultats qui peuvent être vérifiés dans les conditions prévues par les articles L. 13, L. 47 et L. 57 du livre des procédures fiscales. () / Seules peuvent être membres du groupe les sociétés () qui ont donné leur accord et dont les résultats sont soumis à l'impôt sur les sociétés () / () Les options et les accords sont renouvelés par tacite reconduction () ". En vertu de l'article 46 quater-0 ZD de l'annexe III à ce code, dans sa rédaction applicable à l'année en litige, la société mère ayant opté pour le régime de l'intégration fiscale prévu par l'article 223 A doit notifier cette option au service des impôts auprès duquel est souscrite la déclaration du résultat d'ensemble et lui adresser notamment la liste des sociétés filiales qui seront membres du groupe ainsi que les attestations par lesquelles ces sociétés font connaître leur accord pour que la société mère retienne leurs résultats pour la détermination du résultat d'ensemble.
8. Il résulte de l'instruction que depuis le 1er octobre 2013, la SAS Financière SAGEC fait partie d'un groupe intégré fiscalement, au sens de l'article 223 A du code général des impôts, dont la tête de groupe est la société Holding Sagec. Si, à compter de cette date, la société Holding Sagec est seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur l'ensemble des résultats du groupe, la SAS Financière SAGEC ne soutient, ni même n'allègue qu'elle aurait expressément donné son accord pour que ses résultats antérieurs à l'intégration fiscale soient imputés à la société tête de groupe. Dès lors, c'est à bon droit que les impositions en litige ont été émises au nom de la SAS Financière SAGEC, seule redevable de l'impôt dû au titre de ses résultats de l'exercice clos le 30 septembre 2013.
9. En second lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal.
10. Par des actes en date des 20 et 21 décembre 2010, la SCCV Le Karat a vendu, en l'état futur d'achèvement, trois appartements de type T3 de la résidence " Le Karat " à M. A, M. C et M. B, au prix respectivement de 285 000 euros, 260 000 euros et 338 000 euros, soit un prix par tantième de 1 007,07 euros, 1 115,88 euros et 1 185,96 euros. Constatant que des biens similaires du même programme avaient été cédés à des tiers à un prix moyen de vente par tantième de 1 398,86 euros, supérieur à celui des trois appartements précités, le service a estimé que la valeur vénale de ces derniers avait été minorée. Il a donc ramené les prix de vente de ces trois appartements respectivement à 395 877,38 euros, 325 934,38 euros et 398 675,10 euros, et regardé la différence entre ces derniers montants et les prix stipulés dans les actes de vente comme procédant d'un acte anormal de gestion de l'entreprise. La société requérante fait valoir que l'insuffisance de prix n'est pas établie s'agissant de la vente à M. B.
11. Il résulte de l'instruction que la différence entre la valeur vénale retenue par l'administration, s'élevant à 398 675,10 euros, et le prix auquel le bien litigieux a été cédé, soit 338 000 euros, s'établit à 60 675 euros, soit une minoration de prix de 15,2 %, et que le bien concerné, un bien de type T3 d'une surface de 72,51 m2, est situé au 5ème étage de l'immeuble construit et comporte deux balcons. Si la société requérante fait valoir qu'une telle baisse de prix n'est pas constitutive d'un écart significatif, il résulte toutefois de l'instruction, et notamment des termes de comparaison retenus par l'administration fiscale, qui a procédé à une analyse sur la base d'un prix au tantième permettant d'établir une comparaison entre lots plus pertinente que le prix au mètre carré, tenant compte de leur valeur relative au sein du même immeuble en intégrant des caractéristiques telles que celles des espaces communs et privatifs, en particulier la superficie des lots, leur situation liée à l'étage, leur consistance liée à l'existence éventuelle de balcons ou terrasses et les éventuels aménagements intérieurs, que plusieurs autres appartements de type T3 ont été vendus par la société Le Karat a des prix supérieurs et, en particulier, s'agissant d'un autre appartement T3 situé au 5ème étage, d'une surface de 65,16 m2 et comportant également deux balcons. Dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'existence d'un écart significatif entre le prix de vente de l'appartement cédé à M. B et sa valeur vénale. En outre, l'administration, qui a constaté que l'appartement en cause a été cédé à M. B, dirigeant de l'Entreprise Chauffa et Sanitaire (ECS), laquelle est intervenue dans le cadre du lot plomberie de la construction du programme immobilier " Cœur Montebello ", porté par les mêmes associés et réalisé au cours de la même période par la SCCV Cœur Montebello, dont la gérance est également assurée par la société Financière SAGEC, doit être regardée comme établissant l'existence d'une intention conjointe du vendeur d'accorder un avantage sans contrepartie et de l'acquéreur de recevoir cet avantage consenti à titre gratuit. Enfin, la société requérante, en se bornant à faire valoir, à la faveur de considérations peu circonstanciées, que le bien cédé constituait un élément de son stock et que sa cession relevait de l'objet de son exploitation, ne justifie pas que cette cession à prix minoré serait intervenue dans son intérêt ni qu'elle comportait des contreparties. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale, qui apporte la preuve du caractère anormal de l'acte de cession à M. B, a rehaussé en conséquence le bénéfice imposable de la SCCV Le Karat au titre de l'exercice en litige.
Sur la majoration :
12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Tant le principe de responsabilité personnelle que le principe de personnalité des peines s'opposent à ce que des pénalités fiscales, qui présentent le caractère d'une punition tendant à empêcher la réitération des agissements qu'elles visent, puissent être prononcées à l'encontre de contribuables lorsque ceux-ci n'ont pas participé aux agissements que ces pénalités répriment.
13. La majoration pour manquement délibéré a été infligée à la société Financière SAGEC, sur le fondement des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, à raison de la minoration par la société Le Karat de son résultat imposable entre les mains de ses associés, que l'administration a regardée comme constitutive d'un acte anormal de gestion. Il résulte de l'instruction qu'au regard de l'identité de dirigeant des sociétés Le Karat et Financière SAGEC, cette dernière ne pouvait ignorer cette minoration et ses conséquences sur les cotisations d'impôt sur les sociétés lui incombant. Dans ces conditions, eu égard aux liens entre ces deux sociétés, et alors même que la SAS Financière SAGEC n'était qu'associée minoritaire de la société Le Karat et n'en était pas la gérante, c'est à bon droit que l'administration fiscale lui a infligé la majoration de 40 % précitée.
14. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par la société Financière SAGEC doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de la SAS Financière SAGEC est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Financière SAGEC et à l'administratrice générale des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Centre-Est.
Délibéré après l'audience du 15 juin 2023, à laquelle siégeaient :
Mme Mear, présidente,
Mme Kolf, conseillère,
M. Cherief, conseiller,
Assistés de Mme Sussen, greffière.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 juin 2023.
La rapporteure,
signé
S. KOLF
La présidente,
signé
J. MEAR
La greffière,
signé
C. SUSSEN
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de la souveraineté industrielle et en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Pour le greffier en chef,
ou par délégation la greffière,