Vu la procédure suivante :
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 28 janvier 2020 et 16 juin 2022, la société par actions simplifiées (SAS) société des productions D, représentée par Me Letranchant, demande au tribunal :
1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des contributions de taxe sur la valeur ajoutée des entreprises mises à sa charge au titre des années 2012, 2013, 2014 et 2015, assortie du versement des intérêts moratoires afférents à ces restitutions ;
2°) de prononcer le remboursement du solde du crédit d'impôt recherche d'un montant total de 363 007 euros sollicité au titre des exercices 2014 et 2015 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens mentionnés à l'article 207-1 du livre des procédures fiscales ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 7 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- sa requête est recevable, dès lors qu'elle produit à l'instance l'avis de mise en recouvrement dont l'absence de production avait motivé le rejet de sa réclamation préalable ;
- la procédure d'imposition est irrégulière en raison de l'emport de documents comptables et de leur rétention par le service, alors même que les opérations de vérification étaient closes ;
- le principe du contradictoire a été méconnu dès lors que le service a exercé son droit de communication après la clôture des opérations de contrôle sur place et n'a pas soumis les documents obtenus dans ce cadre à un débat oral et contradictoire ;
- la procédure d'imposition est irrégulière dès lors qu'elle a sollicité sans succès la communication des documents sur lesquels s'est fondé le service pour établir l'imposition en litige ;
En ce qui concerne le crédit impôt recherche :
- ses projets constituent des opérations de recherche et développement ;
- l'administration fiscale a considéré à tort qu'elle n'avait pas présenté de rapport de recherche circonstancié, alors qu'elle a produit 19 projets s'agissant de l'année 2014 et 18 projets s'agissant de l'année de 2015, ainsi qu'un complément de documentation ;
- c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause, dans la base de calcul du crédit d'impôt recherche pour l'exercice 2014, les rémunérations versées à trois de ses salariés dès lors qu'ils doivent être assimilés à des techniciens de recherche ;
En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :
- le service a commis une erreur d'analyse sur la politique de prix de transfert appliquée par la société D, dès lors, d'une part, qu'aucun avantage n'a été concédé par la société D France aux sociétés D Espagne et D Portugal, et d'autre part, qu'aucun lien de dépendance n'existe entre ces sociétés ;
- à titre subsidiaire, le service a commis une erreur dans le calcul de la rectification dès lors qu'il a exclu certaines dépenses de la qualification de dépenses de recherches et développements, et que ces dernières ne sauraient ainsi être comptabilisées dans la détermination du prix de transfert ;
- le service a considéré à tort que certaines charges de refacturation n'étaient pas justifiées, ce qui procède d'une erreur du vérificateur qui avait le loisir de demander la communication du contrat liant la société D à la société Raheu ;
En ce qui concerne la contribution sur la valeur ajoutée des entreprises :
- l'abandon des rectifications relatives aux prix de transfert implique l'abandon des redressements en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises ;
En ce qui concerne les pénalités :
- l'application de pénalités pour manquement délibéré résulte de faits dont l'appréciation est empreinte de dénaturation et d'erreur de droit.
Par un mémoire en défense, enregistré le 6 août 2020, le directeur chargé du contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que la requête est irrecevable, et à titre subsidiaire, que les moyens soulevés par la SAS société des productions D ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 16 juin 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 19 juillet 2022.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C ;
- les conclusions de M. Clen, rapporteur public ;
- et les observations de Me Berti, substituant, Me Letranchant, représentant la SAS société des productions D.
Considérant ce qui suit :
1. La société par actions simplifiée (SAS) société des productions D, qui exploite une activité de fabrication de stores et pergolas, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité s'étant déroulée du 18 novembre 2016 au 27 juillet 2017. Par une proposition de rectification du 31 juillet 2017, l'administration fiscale a notifié à la société D des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés, et de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises. Par un courrier du 26 novembre 2019, l'administration fiscale a rejeté la réclamation préalable formée par la société D le 2 juillet 2019. Par sa requête, la SAS société des productions D demande au tribunal d'une part la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices 2012 à 2015 et, d'autre part, la restitution du crédit d'impôt recherche dont elle s'estime bénéficiaire au titre des exercices 2014 et 2015, à raison des dépenses qu'elle a engagées sur ces mêmes années.
Sur la fin de non-recevoir opposée par la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Pyrénées :
2. Aux termes de l'article R 197-3 du livre des procédures fiscales : " Toute réclamation doit à peine d'irrecevabilité : a) Mentionner l'imposition contestée ; / b) Contenir l'exposé sommaire des moyens et les conclusions de la partie ; / c) Porter la signature manuscrite de son auteur ; à défaut l'administration invite par lettre recommandée avec accusé de réception le contribuable à signer la réclamation dans un délai de trente jours ; / d) Etre accompagnée soit de l'avis d'imposition, d'une copie de cet avis ou d'un extrait du rôle, soit de l'avis de mise en recouvrement ou d'une copie de cet avis, soit, dans le cas où l'impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou d'un avis de mise en recouvrement, d'une pièce justifiant le montant de la retenue ou du versement. / La réclamation peut être régularisée à tout moment par la production de l'une des pièces énumérées au d. Les réclamations collectives introduites par les maires pour cause de pertes de récoltes doivent indiquer la nature des pertes, la date du sinistre et le nombre approximatif des contribuables atteints ". Aux termes de l'article R. 200-2 du même livre : " Les vices de forme prévus aux a, b, et d de l'article R. 197-3 peuvent, lorsqu'ils ont motivé le rejet d'une réclamation par l'administration, être utilement couverts dans la demande adressée au tribunal administratif () ".
3. Il résulte de ces dispositions que les vices de forme, énumérés aux a), b) et d) de l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales, tenant à l'absence de mention de l'imposition contestée, d'exposé sommaire des moyens et conclusions et de production de l'avis de mise en recouvrement ou d'une copie de cet avis, peuvent, lorsque ces vices ont motivé le rejet de la réclamation, être régularisés par le contribuable dans sa demande devant le tribunal administratif. Lorsque ces vices n'ont pas été opposés par l'administration dans la décision prise sur la réclamation, ils peuvent être régularisés à tout moment de la procédure, y compris en appel.
4. Il résulte de l'instruction que par un courrier du 26 novembre 2019, l'administration fiscale a rejeté la réclamation préalable formée par la SAS société des productions D le 2 juillet 2019, au motif que, n'étant pas accompagnée de l'avis de mise en recouvrement, elle ne respectait pas les formes exigées par l'article R. 197-3 du livre des procédures fiscales. La société requérante ayant régularisé ce vice en produisant, dans sa demande devant le tribunal de céans, l'avis de mise en recouvrement, la fin de non-recevoir opposée en défense par la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Pyrénées doit être écartée.
Sur la régularité de la procédure :
5. En premier lieu, aux termes de l'article L. 13 F du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration peuvent, sans que le contribuable puisse s'y opposer, prendre copie des documents dont ils ont connaissance dans le cadre des procédures de contrôle prévues aux articles L. 12 et L. 13 et de la procédure d'instruction sur place prévue à l'article L. 198 A. Les modalités de sécurisation des copies de documents sous forme dématérialisée sont précisées par arrêté du ministre chargé du budget ".
6. Il résulte de l'ensemble des dispositions du livre des procédures fiscales relatives aux opérations de vérification de comptabilité que celles-ci se déroulent chez le contribuable ou au siège de l'entreprise vérifiée. Toutefois, sur la demande écrite du contribuable, le vérificateur peut emporter certains documents dans les bureaux de l'administration, qui en devient ainsi dépositaire. Dans ce cas, il doit remettre à l'intéressé un reçu détaillé des pièces qui lui sont confiées. En outre, cette pratique ne saurait avoir pour effet de priver le contribuable des garanties qu'il tient des articles L. 47 et L. 52 du livre des procédures fiscales et qui ont notamment pour objet de lui assurer des possibilités de débat oral et contradictoire avec le vérificateur. A cette fin, les documents comptables emportés doivent être restitués dans leur intégralité avant la fin des opérations de vérification. L'absence de restitution au contribuable de tout ou partie des documents comptables ayant fait l'objet d'un emport étant susceptible de priver celui-ci d'un débat oral et contradictoire, il en résulte que la vérification de comptabilité est dans son ensemble entachée d'irrégularité, ce qui entraîne la décharge de tous les redressements trouvant leur source dans la vérification irrégulière, même si certains d'entre eux ne sont pas directement fondés sur l'examen des documents emportés et non restitués.
7. La société D se borne à soutenir que le service aurait irrégulièrement emporté et détenu des documents comptables, sans assortir ce moyen de précisions quant aux documents éventuellement emportés ou leur date de restitution. Dans ces conditions, il y a lieu d'écarter ce moyen comme non assorti des précisions suffisantes pour en apprécier le bien-fondé.
8. En second lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ".
9. Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée.
10. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification indique que les éléments relatifs aux conditions d'octroi des prêts financiers reçus par la SAS société des productions D de la part de BPI France et de la Région Occitanie ont été obtenus dans le cadre de l'exercice du droit de communication effectué par le service le 27 mars 2017 afin de déterminer si les projets de la société D étaient éligibles au dispositif du crédit impôt recherche. Les documents ainsi obtenus ont, sur la demande de la société requérante, été transmis à cette dernière par le service, dans le cadre de sa réponse aux observations du contribuable du 24 octobre 2017, la société ayant ainsi été mise en mesure d'en discuter la portée. Par suite, la SAS société des productions D n'est pas fondée à soutenir que le principe du contradictoire aurait été méconnu.
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
Sur les conclusions aux fins de remboursement :
S'agissant de l'éligibilité des dépenses exposées par la société D au crédit d'impôt :
11. Aux termes du I de l'article 199 ter B du code général des impôts, rendu applicable en matière d'impôt sur les sociétés par l'article 220 B du même code : " Le crédit d'impôt pour dépenses de recherche défini à l'article 244 quater B est imputé sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable au titre de l'année au cours de laquelle les dépenses de recherche prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt ont été exposées. L'excédent de crédit d'impôt constitue au profit de l'entreprise une créance sur l'Etat d'égal montant. Cette créance est utilisée pour le paiement de l'impôt sur le revenu dû au titre des trois années suivant celle au titre de laquelle elle est constatée puis, s'il y a lieu, la fraction non utilisée est remboursée à l'expiration de cette période ". Et aux termes de l'article 244 quater B de ce code : " I. - Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 septdecies peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année () II. - Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : () / a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, () affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation d'opérations de conception de prototypes ou d'installations pilotes. () / b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. () / c) les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; () / d) Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de même nature confiées à : / 1° Des organismes de recherche publics ; () ".
12. Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III à ce code : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l'entreprise d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance. Le résultat d'une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d'opération ou de méthode ; c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". Il résulte de ces dispositions que des opérations consistant à perfectionner des matériels ou procédés existants ou à en développer des fonctionnalités particulières et qui se traduisent par des améliorations non substantielles de techniques déjà existantes ne caractérisent pas des opérations de développement expérimental présentant un caractère de nouveauté.
13. Il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, au vu de l'instruction dont le litige qui lui est soumis a fait l'objet et au vu des éléments qui lui sont produits par chacune des parties, si les opérations réalisées par l'entreprise entrent dans le champ d'application du crédit impôt recherche eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ces opérations et si, par conséquent, celle-ci remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l'avantage fiscal institué par l'article 244 quater B du code général des impôts.
14. Il résulte de l'instruction que la SAS société des productions D a sollicité le bénéfice du crédit d'impôt recherche pour 19 projets au titre de l'année 2014 et 18 projets au titre de l'année 2015, ayant trait à la fabrication de matériel dans le domaine de la protection solaire. Pour considérer que les travaux menés par la SAS société des productions D n'étaient pas éligibles au bénéfice du crédit d'impôt recherche, l'administration fiscale a relevé que la société n'avait pas constitué de dossier permettant d'attester de la validité de travaux de recherche et développement de l'entreprise, et n'avait produit que des notices et plaquettes techniques présentant les caractéristiques techniques des projets. L'administration a également relevé qu'aucune dépense de veille technologique n'avait été exposée par la requérante, confortant une absence d'appropriation et de suivi de l'état de l'art existant dans son domaine d'activité. Elle a également rappelé les termes d'une expertise diligentée par la direction régionale à la recherche et à la technologie, qui avait relevé que la société ne démontrait pas comment ses produits avaient été réalisés, et relevé que les prêts financiers obtenus par la société requérante de la part de BPI France et de la Région Occitanie dans le but de financer une partie de son programme recherche et développement ont été octroyés pour la refonte de sa gamme de produits, dans l'objectif de s'adapter aux conditions économiques de son marché, et non pour des motifs techniques ou scientifiques. Le service a enfin noté que si la SAS société des productions D améliorait ses produits commerciaux afin de répondre aux besoins de ses clients, il s'agissait seulement de perfectionner des matériels existants, ces projets ne constituant pas des opérations ouvrant droit au crédit d'impôt recherche. Il résulte de l'instruction, et notamment des éléments obtenus par le service après exercice de son droit de communication, que les prêts financiers obtenus par la société requérante de la part de BPI France et de la Région Occitanie dans le but de financer une partie de son programme recherche et développement ont été octroyés pour la refonte de sa gamme de produits, dans l'objectif de s'adapter aux conditions économiques de son marché. La société D, qui se borne à soutenir que ses travaux sont éligibles au bénéfice du crédit d'impôt recherche dès lors qu'ils doivent être considérés comme des opérations de recherche et développement, ne verse au débat aucun document permettant d'établir que ces innovations auraient nécessité des recherches complémentaires pour lever des verrous et des blocages, ni de conclure que ces travaux présenteraient un caractère innovant permettant de les apparenter à une activité de recherche et développement. Par suite, l'administration fiscale était fondée à ne pas reconnaître ces dépenses comme éligibles au bénéfice du crédit d'impôt recherche.
S'agissant des dépenses de personnel :
15. Aux termes de l'article 49 septies G de la même annexe : " Le personnel de recherche comprend : / 1. Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. / 2. Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental. Notamment : Ils préparent les substances, les matériaux et les appareils pour la réalisation d'expériences ; Ils prêtent leur concours aux chercheurs pendant le déroulement des expériences ou les effectuent sous le contrôle de ceux-ci ; Ils ont la charge de l'entretien et du fonctionnement des appareils et des équipements nécessaires à la recherche et au développement expérimental. Dans le cas des entreprises qui ne disposent pas d'un département de recherche, les rémunérations prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt sont exclusivement les rémunérations versées aux chercheurs et techniciens à l'occasion d'opérations de recherche ". Pour l'application de ces dispositions, qui ouvrent droit au crédit d'impôt, les dépenses de personnel relatives notamment aux salariés qui, sans posséder un diplôme d'ingénieur, se livrent à des opérations de recherche et ont acquis, au sein de leur entreprise, des compétences les assimilant, par le niveau et la nature de leurs activités, aux ingénieurs impliqués dans la recherche. Pour l'application de ces mêmes dispositions peuvent être qualifiés de techniciens de recherche les salariés qui réalisent des opérations nécessaires aux travaux de recherche ou de développement expérimental éligibles au crédit d'impôt recherche, sous la conduite d'un ou plusieurs chercheurs qui les supervisent, sans qu'y fasse obstacle la circonstance qu'ils ne disposeraient pas d'un diplôme ou d'une qualification professionnelle dans le domaine scientifique.
16. L'administration fiscale a remis en cause la prise en compte par la SAS société des productions D, dans la base de calcul du crédit d'impôt recherche pour l'exercice 2014, des rémunérations versées à MM. Morgan Denninger, Thierry Espigares, et Julien Renon, occupant respectivement les postes de dessinateur concepteur en systèmes mécaniques, dessinateur concepteur en profilés fonderie et filages, et dessinateur concepteur DAO, dès lors que leur niveau et leur coefficient de rémunération, déterminés en application de la convention collective de l'industrie du textile, ainsi que les fonctions exercées par les intéressés, ne correspondaient pas à des postes de techniciens de recherche. La société requérante, qui se borne à faire valoir que ces trois salariés doivent être assimilés à des techniciens de recherche, ne produit aucune pièce probante à l'appui de ses allégations, et ne démontre pas que ces employés se seraient livrés à des opérations de recherche et auraient acquis, au sein de l'entreprise, des compétences les assimilant, par le niveau et la nature de leurs activités, à des techniciens impliqués dans la recherche. S'agissant de l'exercice 2015, il résulte de l'instruction, et notamment des termes de la proposition de rectification du 31 juillet 2017 adressée à la société requérante, que cette dernière n'a remis au service ni le détail des temps affectés à la recherche par salarié, ni le justificatif des heures effectuées par ses employés lors des opérations de vérification. La SAS société des productions D ne produit aucune pièce, devant le tribunal de céans, tendant permettant d'apprécier l'implication de son personnel dans la réalisation d'activités de recherches au cours de l'année 2015. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a estimé que leurs rémunérations n'ont pas été exposées par l'entreprise pour des activités de recherche et n'ouvraient ainsi pas droit au crédit d'impôt recherche au titre des années 2014 et 2015.
17. Il résulte de ce qui précède que la SAS société des productions D n'est pas fondée à solliciter la restitution du crédit impôt recherche remis en cause au titre des années 2014 et 2015.
Sur les conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :
18. En premier lieu, aux termes du I de l'article 209 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53A à 57 et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions ". Aux termes de l'article 57 du même code : " Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France () / A défaut d'éléments précis pour opérer les redressements prévus aux premier, deuxième et troisième alinéas, les produits imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement ".
19. Ces dispositions instituent, dès lors que l'administration établit l'existence d'un lien de dépendance et d'une pratique entrant dans les prévisions de l'article 57 du code général des impôts, une présomption de transfert indirect de bénéfices qui ne peut utilement être combattue par l'entreprise imposable en France que si celle-ci apporte la preuve que les avantages qu'elle a consentis ont été justifiés par l'obtention de contreparties favorables à sa propre exploitation.
20. Il résulte également de ces dispositions que, lorsqu'elle constate que les prix facturés par une entreprise établie en France à une entreprise étrangère qui lui est liée sont inférieurs à ceux pratiqués par des entreprises similaires exploitées normalement, c'est-à-dire dépourvues de liens de dépendance, l'administration doit être regardée comme établissant l'existence d'un avantage qu'elle est en droit de réintégrer dans les résultats de l'entreprise française, sauf pour celle-ci à justifier que cet avantage a eu pour elle des contreparties aux moins équivalentes. A défaut d'avoir procédé à une telle comparaison, le service n'est, en revanche, pas fondé à invoquer la présomption de transfert de bénéfices ainsi instituée mais doit, pour démontrer qu'une entreprise a consenti une libéralité en facturant des prestations à un prix insuffisant, établir l'existence d'un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu.
21. Il résulte de l'instruction que la SAS société des productions D fait partie d'un groupe informel composé, notamment, de la société holding Bruxeda Exiol, qui détient la totalité du capital de la société espagnole Producciones Mitjaila SAU, ainsi que des sociétés holding Merlu SGPS SA et Cortal, lesquelles détiennent respectivement 85 et 25 % du capital de la société portugaise D SA. Par suite, c'est à bon droit que le service a considéré qu'un lien de dépendance entre l'entreprise française et les sociétés espagnole et portugaise était caractérisé.
22. Lors des opérations de contrôle de la SAS société des productions D, le service a examiné l'organisation fonctionnelle du groupe informel D, dont il ressortait que les relations entre les sociétés du groupe étaient quasi-exclusives et fonctionnaient dans les deux sens, dès lors que les sociétés espagnole et portugaise Producciones D SAU et D SA, qui exercent une activité de fonderie d'aluminium et de fabrication, avaient pour client exclusif la SAS société des productions D, et lui livraient la totalité de leur production industrielle. L'administration fiscale a ainsi constaté que la société française assurait la totalité des charges de recherche sur la conception de nouveaux produits, et que la société espagnole déposait à son nom les brevets issus de la recherche issus de la société française alors qu'elle n'en était pas la propriétaire directe puisque les coûts d'inscription et de maintien de ces brevets étaient intégralement supportés par la société française. Elle a également relevé que les sociétés espagnole et portugaise vendaient les produits issus de ces recherches sur leurs territoires respectifs, sans que ces distributions donnent lieu au paiement de royalties ou qu'une convention de prix de transfert entre ces sociétés et la SAS société des productions D n'ait été conclue. Le service a également constaté que si la société D faisait valoir qu'en contrepartie de la libre exploitation des brevets par la société française, les sociétés espagnole et portugaise facturaient à des prix presque coûtants les matériaux qu'elles produisaient à destination de la société requérante, il n'avait pu être présenté aucun document spécifiant ces accords. L'administration a ainsi estimé qu'aucun élément ne permettait d'établir qu'il existait une contrepartie réelle aux avantages concédés par la SAS société des productions D.
23. Pour renverser la présomption instituée par les dispositions précitées de l'article 57 du code général des impôts, la société requérante soutient que les prix pratiqués dans le cadre des transactions réalisées entre elle et les sociétés Producciones Mitjaila SAU et D SA ne lui sont pas défavorables, dès lors que les marges réalisées par ces dernières sont inférieures aux taux réalisés lorsqu'elles vendent leurs produits directement sur leur marché, et soutient par ailleurs que le service ne démontre pas l'existence d'une libéralité consentie à l'entreprise étrangère qui traduirait un acte anormal de gestion. Toutefois, la seule production d'un tableau synthétisant les taux de marge des sociétés D Espagne et D Portugal, dépourvu de toute valeur probante, ne suffit pas à établir l'absence d'un avantage consenti à ces sociétés par la société requérante. En outre, la circonstance que l'administration fiscale ait abandonné des redressements relatifs aux transferts de bénéfices afférents aux exercices 2017 et 2018, demeure sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige, qui concernent les exercices 2014 et 2015. Ainsi, c'est à bon droit que l'administration a estimé que les avantages consentis par la société requérante à ses filiales étaient constitutifs de transferts indirects de bénéfices.
24. En second lieu, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, () ". Pour être admis en déduction des bénéfices imposables les frais et charges doivent être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise, correspondre à une charge effective, être appuyés de justifications suffisantes et être compris dans les charges de l'exercice au cours duquel ils ont été engagés.
25. En outre, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, en particulier par la production d'une facture régulièrement émise par un tiers, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.
26. Il résulte de l'instruction que La SAS société des productions D a comptabilisé en charges, au titre de l'exercice clos en 2015, des dépenses pour la gestion de la société RIRI Italie. L'administration a réintégré ces dépenses dans le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés de cet exercice au motif qu'elles étaient constitutives d'un acte anormal de gestion. Or, il n'est pas contesté qu'à la date de facturation, la société RIRI Italie appartenait à la société RAHELU à hauteur de 34 % et à M. B D en son nom propre à hauteur de 64 %. En l'absence de tout élément de nature à démontrer la contrepartie que la société requérante aurait retirée de telles dépenses, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que ces dépenses ne sont pas exposées dans l'intérêt propre de l'exploitation de la SAS société des productions D et qu'il s'agit, dès lors, d'une charge non justifiée, ni établie. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a réintégré dans le résultat fiscal de la requérante au titre de l'année 2015.
Sur les conclusions aux fins de décharge des suppléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises :
27. Eu égard à ce qui a été dit précédemment, le moyen soulevé par la SAS société des productions D tiré de ce qu'elle devrait être déchargée, par voie de conséquence, des suppléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises mis à sa charge doit être écarté.
Sur les pénalités :
En ce qui concerne les intérêts de retard :
28. Aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " I. - Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. () / () / IV. - 1. L'intérêt de retard est calculé à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel l'impôt devait être acquitté jusqu'au dernier jour du mois du paiement. / () / 4. Lorsqu'il est fait application de l'article 1729, le décompte de l'intérêt de retard est arrêté au dernier jour du mois de la proposition de rectification () / 5. En cas de retard de paiement d'une créance de nature fiscale devant être acquittée auprès d'un comptable des administrations fiscales, l'intérêt de retard est calculé à compter du premier jour du mois qui suit () la réception de l'avis de mise en recouvrement émis par le comptable. () ".
29. Il résulte de ces dispositions que toute créance fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe à la direction générale des impôts, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. L'intérêt de retard institué par les dispositions de l'article 1727 du code général des impôts, qui s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable, ne constitue pas une sanction mais vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'Etat à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales.
30. La SAS société des productions D, qui n'est pas fondée à solliciter la réduction, en droits, des impositions contestées, n'est, par voie de conséquence, pas fondée à solliciter la décharge des intérêts de retard correspondants, institués par les dispositions précitées de l'article 1727 du code général des impôts.
En ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré :
31. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () ".
32. La pénalité pour manquement délibéré prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.
33. Pour justifier du bien-fondé de l'application de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, le service a considéré que la société requérante n'a établi ni présenté de rapport de recherche devant être mis à disposition du service en vue de bénéficier du crédit d'impôt recherche, alors qu'elle ne pouvait ignorer ces diligences dès lors que ces manquements avaient été soulignés dans le cadre d'un précédent contrôle. Le service a également relevé que la SAS société des productions D ne pouvait ignorer que les projets présentés au titre de ce crédit d'impôt n'y étaient pas éligibles, puisqu'un rapport de la direction régionale de la recherche lui ayant été communiqué le 23 avril 2013 le mentionnait explicitement, et que malgré cet avis, la société avait comptabilisé au cours de l'exercice 2014 un crédit d'impôt recherche de plus de 165 000 euros dont elle s'est servie en partie pour payer son impôt sur les sociétés 2016. Relevant que la société requérante avait réitéré le même processus au cours de l'exercice 2015, l'administration fiscale a estimé que la répétition de ces manquements alors qu'elle en avait été explicitement informée caractérisait l'existence de manquements délibérés. Par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, du bien-fondé des majorations mises à la charge de la requérante en application de l'article 1729 précité.
34. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de la SAS société des productions D doit être rejetée.
Sur les dépens mentionnés à l'article L. 207-1 du livre des procédures fiscales :
35. Aux termes de l'article L. 207-1 du live des procédures fiscales : " Lorsqu'une réclamation contentieuse est admise en totalité ou en partie, les frais de signification ainsi que, le cas échéant, les frais d'enregistrement du mandat sont remboursés. Les frais d'expertise sont supportés par la partie qui n'obtient pas satisfaction. Le contribuable qui obtient partiellement gain de cause participe aux frais en proportion de la part de sa demande qui a été rejetée et compte tenu de l'état du litige au début de l'expertise. Le contribuable ne peut obtenir le remboursement d'autres frais ".
36. En l'absence de dépens dans la présente instance et dès lors que la SAS société des productions D n'obtient pas satisfaction, il n'y a pas lieu de faire droit à ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions précitées.
Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
37. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la SAS société des productions D demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.
D É C I D E :
Article 1er : La requête de la SAS société des productions D est rejetée.
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS société des productions D et au directeur chargé du contrôle fiscal Sud-Pyrénées.
Délibéré après l'audience du 26 janvier 2023, à laquelle siégeaient :
Mme Sellès, présidente,
Mme Corthier, conseillère,
Mme Neumaier, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 février 2023.
La rapporteure,
Signé
L. CLa présidente,
Signé
M. ALa greffière,
Signé
P. SANTERRE
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition :
La greffière,