Procédure devant la cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 22 juillet 2015 et 16 août 2016, l'association sportive du golf d'Etretat, représentée par Me B...A..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Rouen du 21 mai 2015 ;
2°) de rétablir les résultats déficitaires des exercices clos en 2008 et 2009 aux montants qu'elle a initialement déclarés ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de la consommation ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Rodolphe Féral, premier conseiller,
- les conclusions de M. Jean-Marc Guyau, rapporteur public,
- et les observations de Me B...A..., représentant l'association sportive du golf d'Etretat.
1. Considérant que l'association sportive du golf d'Etretat a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2008 au 30 novembre 2011 ; qu'à la suite de cette vérification, le service a procédé à la rectification de l'impôt sur les sociétés dû par la requérante au titre des années 2008 et 2009 ; que l'association sportive du golf d'Etretat relève appel du jugement du 21 mai 2015 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à ce qu'il rétablisse les résultats déficitaires des exercices clos en 2008 et 2009 aux montants initialement déclarés ;
Sur l'application de la loi fiscale :
2. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : (...) / 2° (...) les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation (...) " ; qu'aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au même code : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains (...) donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts " ; qu'il résulte de ces dispositions, d'une part, que les immobilisations qui ne se déprécient pas avec le temps ne donnent pas lieu à amortissement et, d'autre part, qu'un élément d'actif corporel identifiable ne peut donner lieu à une dotation à un compte d'amortissement que s'il est normalement prévisible, lors de sa création ou de son acquisition par l'entreprise, que ses effets bénéfiques sur l'exploitation prendront fin à une date déterminée ;
3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'association sportive du golf d'Étretat a comptabilisé des amortissements relatifs à des travaux de réalisation d'un parcours de golf effectués à compter de 1988 sur un terrain lui appartenant ; que les travaux en cause ont consisté à terrasser ledit terrain, à l'aménager, notamment par la création des zones de départ et des greens ainsi que par la mise en place d'obstacles tels que des bunkers ou des étendues d'eau, et à procéder à son engazonnement ; que l'association sportive du golf d'Etretat fait valoir que les travaux qu'elle a ainsi réalisés n'ont apporté qu'une amélioration temporaire au terrain sur lequel ils ont été édifiés, dès lors que ces travaux doivent être repris avec une régularité connue dès l'origine en raison de la dépréciation irréversible qu'ils subissent liée à l'usure provoquée par la fréquentation et à des facteurs naturels, techniques et commerciaux ;
4. Considérant toutefois que les terrains ne sont pas par nature amortissables ; que les travaux en litige, qui sont clairement identifiables, ne forment pas un tout indissociable et présentent des natures différentes dont dépend leur caractère amortissable ; qu'ainsi, il ne résulte pas de l'instruction que s'agissant des travaux de création des zones de départ, des greens ou des bunkers, qui consistent notamment en une excavation du sol, en la création d'un fond de forme, en l'installation de tranchées et de tuyaux de drainage puis en un remplissage avec un mélange adapté et une mise à niveau, ces travaux subiraient une dépréciation due à l'usage ou à des conditions météorologiques ou naturelles particulières ; que si l'association requérante fait également valoir que la dépréciation de ces travaux provient des changements de règles d'homologation des parcours par les instances nationales ou internationales, il n'est pas même allégué par cette dernière que les travaux de cette nature qu'elle a fait réaliser auraient été nécessités par de tels changements qui, en tout état de cause, ouvrent droit, le cas échéant, à la constitution d'une provision ; qu'en outre, si l'association requérante fait valoir que de tels travaux sont rendus nécessaires pour préserver sa clientèle et éviter que celle-ci ne délaisse le parcours, cette circonstance, qui n'entraîne pas de dépréciation du terrain lui-même, ne saurait en tout état de cause permettre que les dépenses correspondantes soient immobilisées ; qu'en conséquence, ces travaux constituent un élément du prix de revient du terrain qui ne peut être amorti ; qu'en revanche, les travaux d'engazonnement subissent de manière certaine une dépréciation due à l'usage et au temps ; que, dans cette mesure, de tels travaux peuvent être amortis ; que, cependant, ainsi que l'ont relevé à bon droit les premiers juges, l'association du golf d'Etretat ne fournit pas d'élément suffisant permettant de les isoler des autres travaux et ainsi d'en justifier le montant susceptible d'être amorti ; que, dès lors, en remettant en cause les amortissements pratiqués par l'association sportive du golf d'Etretat, l'administration fiscale, qui ne s'est pas fondée sur sa propre doctrine exprimée dans sa décision de rescrit du 26 décembre 2007, n° 2007/56 (FE), a fait une exacte application des dispositions des articles 39 du code général des impôts et 38 sexies de l'annexe III au même code ;
5. Considérant que l'association sportive du golf d'Etretat soutient, à titre subsidiaire, que le terrain lui-même subit une dépréciation irréversible en raison de l'érosion due à l'effet des marées et aux vents marins provoquant un recul irrémédiable du terrain de 20 centimètres par an et qu'il devrait en conséquence pouvoir faire l'objet d'un amortissement et, par suite, permettre l'amortissement des travaux de terrassements et d'aménagements qui s'y rattachent ; que, toutefois, ainsi qu'il a été dit au point précédent, les terrains ne sont pas par nature amortissables ; qu'en en tout état de cause, l'association requérante n'apporte aucun élément à l'appui de ses allégations ;
Sur le bénéfice de la doctrine :
6. Considérant que si l'association sportive du golf d'Etretat se prévaut sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de ce que, lors d'une vérification de comptabilité antérieure, le vérificateur s'est abstenu de notifier tout rehaussement quant aux amortissements qu'elle avait pratiqués en 1988 et 1990, cette attitude du vérificateur de l'époque, à la supposer même établie, ne peut être regardée comme une interprétation formellement admise par l'administration fiscale au sens des dispositions précitées ;
7. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que l'association sportive du golf d'Etretat n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement du 21 mai 2015, le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demandé ; que ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de l'association sportive du golf d'Etretat est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'association sportive du golf d'Etretat et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie sera adressée à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
N°15DA01233